非貨幣性交易中涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的會計(jì)處理

　　企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易時，有可能涉及多項(xiàng)資產(chǎn)，即，企業(yè)以一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)同時換入另一企業(yè)的多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)，或同時以多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)換入另一企業(yè)的一項(xiàng)非貨幣資產(chǎn)，或以多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)同時換入多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)。非貨幣性交易涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的交換時，企業(yè)不可能具體區(qū)分換出的某一資產(chǎn)是與換入的某一特定資產(chǎn)相交換。此外，還可能涉及補(bǔ)價。所以，非貨幣性交易中涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的會計(jì)處理，首先應(yīng)區(qū)分涉及補(bǔ)價與否；其次，在涉及補(bǔ)價的情況下，還應(yīng)再區(qū)分支付補(bǔ)價與收到補(bǔ)價，分別進(jìn)行會計(jì)處理。
 
　　(一)沒有補(bǔ)價情況下的會計(jì)處理 

　　企業(yè)發(fā)生的非貨幣性交易，涉及多項(xiàng)資產(chǎn)時，在沒有補(bǔ)價情況下，基本原則與單項(xiàng)資產(chǎn)的會計(jì)處理原則基本相同，唯一的區(qū)別是需要按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換出資產(chǎn)的賬面價值總額與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價值。 

　　例8：長江股份有限公司以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的一輛貨運(yùn)汽車和一輛客運(yùn)汽車同時交換黃河股份有限公司在生產(chǎn)經(jīng)使用的一臺機(jī)床和十臺電腦。長江股份有限公司貨運(yùn)汽車的賬面原值為200 000元，在交換日的累計(jì)折舊為100 000元，公允價值為150 000元；客運(yùn)汽車的賬面原值為100 000元，在交換的累計(jì)折舊為50 000元，公允價值為75 000元。黃河股份有限公司機(jī)床的賬面原值為300 000元，在交換日的累計(jì)折舊為200 000元，公允價值為160 000元；電腦的賬面原值為80 000元，在交換日的累計(jì)折舊為20 000元，公允價值為65 000元。假設(shè)長江股份有限公司和黃河股份有限公司都沒有為固定資產(chǎn)計(jì)提固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備；整個交換過程沒有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)。 長江股份有限公司的會計(jì)處理如下：
 
　　第一步，計(jì)算確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例 

　　機(jī)床公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例： 160 000/(160 000+65 000)=71% 

　　電腦公允價值占換入公允價值總額的比例： 65 000(160 000+65 000)=29% 

　　第二步，計(jì)算確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價值 

　　機(jī)床的入賬價值：(100 000+50 000)×71%=106 500(元) 

　　電腦的入賬價值：(100 000+50 000) ×29%=43 500(元) 

　　第三步，會計(jì)分錄 

　　　借：固定資產(chǎn)清理 150 000 
　　　　　累計(jì)折舊 150 000 
　　　　貸：固定資產(chǎn)--貨運(yùn)汽車 200 000 
　　　　　　　　　　--客運(yùn)汽車 100 000 

　　　借：固定資產(chǎn)--機(jī)床 106 500 
　　　　　　　　　--電腦 43 500 
　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 150 000 

　　黃河股份有限公司的會計(jì)處理如下： 

　　第一步，計(jì)算確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例 

　　貨運(yùn)汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：150 000/(150 000+75 000)=66.67% 

　　客運(yùn)汽車公允價值占換入資產(chǎn)的入賬價值 

　　貨運(yùn)汽車的入賬價值：(100 000+60 000)×66.67% =106 672(元) 

　　客運(yùn)汽車的入賬價值：(100 000+600 000)×33.33% =53 328(元) 

　　第三步，會計(jì)分錄 

　　　借：固定資產(chǎn)清理 160 000 
　　　　　累計(jì)折舊 220 000 
　　　　貸：固定資產(chǎn)--機(jī)床 300 000 
　　　　　　　　　　--電腦 80 000 

　　　借：固定資產(chǎn)--貨運(yùn)汽車 106 672 
　　　　　　　　　--貨運(yùn)汽車 53 328 
　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 160 000 

　　(二)涉及補(bǔ)價情況下的會計(jì)處理 

　　企業(yè)發(fā)生的非貨幣性交易，涉及多項(xiàng)資產(chǎn)時，在涉及補(bǔ)價的情況下，基本原則與單項(xiàng)資產(chǎn)的會計(jì)處理原則基本相同，主要的區(qū)別是需要按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價值。
 
　　具體來說，支付補(bǔ)價的，基本原則是按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換出資產(chǎn)賬面價值總額與補(bǔ)價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價值。
 
　　收到補(bǔ)價的，首先應(yīng)按如下公式計(jì)算確定換入資產(chǎn)的入賬價值總額和應(yīng)確認(rèn)的收益：
 
　　換入資產(chǎn)入賬價值總額=換出資產(chǎn)賬面價值總額-(補(bǔ)價／換出資產(chǎn)公允價值總額) ×換出資產(chǎn)賬面價值總額+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)
 
　　應(yīng)確認(rèn)的收益=補(bǔ)價-(補(bǔ)價／換出資產(chǎn)公允價值總額) ×換出資產(chǎn)賬面價值總額 然后按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值占抽象入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的入賬價值總額進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價值。
 
　　例9：為適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)協(xié)商，甲飲食公司決定以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的餐廳和一臺食品加工機(jī)換人乙出租汽車公司的一輛豐田汽車和一輛奔馳汽車。甲飲食公司餐廳的賬面原值為800 000元，在交換日的累計(jì)折舊為105 000元，公允價值為700 000元；食品加工機(jī)的賬面原值為1 000 000元，在交換日的累計(jì)折舊為400 000元，公允價值為600 000元。乙出租汽車公司豐田汽車的賬面原值為1 850 000元，在交換日的累計(jì)折舊為1 000 000元，公允價值為850 000元；奔馳汽車的賬面原值為800 000元，在交換日的累計(jì)折舊為300 000元，公允價值為550 000元。甲飲食公司另外向乙出租汽車公司支付銀行存款100 000元。假設(shè)甲飲食公司和乙出租汽車公司都沒有為固定資產(chǎn)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；整個交易過程中同有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)。
 
　　甲飲食公司的會計(jì)處理如下： 

　　第一步，計(jì)算確定所支付的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值總額與支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比例 

　　支付的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值總額與支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比例：100 000/(700 000+600 000+100 000)=7.14% 由于支付的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值總額與支付的貨幣性資產(chǎn)之和的比例為7.14%，低于25%，因此，這一交換行為屬于非貨幣性交易，應(yīng)按非貨幣性交易的原則進(jìn)行會計(jì)處理。
 
　　第二步，計(jì)算確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例 

　　豐田汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：850 000/(850 000+550 000)=60.7% 

　　奔馳汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：550 000/(850 000+550 000)=39.3% 

　　第三步，計(jì)算確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價值 

　　豐田汽車的入賬價值：(695 000+600 000+100 000)×60.7%=846 765(元) 

　　奔馳汽車的入賬價值：(695 000+600 000+100 000)×393.3%=548 235(元) 

　　第四步，會計(jì)分錄 

　　　借：固定資產(chǎn)清理 1 295 000 
　　　　　累計(jì)折舊 505 000 
　　　　貸：固定資產(chǎn)--餐廳 800 000 
　　　　　　　　　　--食品加工機(jī) 1 000 000 

　　　借：固定資產(chǎn)--豐田汽車 846 765 
　　　　　　　　　--奔馳汽車 548 235 
　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 1 295 000 
　　　　　　銀行存款 100 000 

　　乙出租汽車公司的會計(jì)處理如下：

　　第一步，計(jì)算確定所收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值總額的比例 

　　收到的貨幣性資產(chǎn)戰(zhàn)報換出資產(chǎn)的公允價值總額的比例： 10 000/(850 000+550 000)=7.14% 

　　由于收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)的公允價值總額的比例為7.14%，低于25%，因此，這一交換行為屬于非貨幣性交易，應(yīng)按非貨幣性交易的原則進(jìn)行會計(jì)處理。
 
　　第二步，計(jì)算確定應(yīng)確認(rèn)的收益和換入資產(chǎn)入賬價值總額 

　　應(yīng)確認(rèn)收益10000-[10000/(850000+550000)]×(850000+500000)=3 571(元) 

　　換入資產(chǎn)帳價值總額=(850000+500000)－(850000+500000)×[10000/(850000+550000)]＝1 253 571(元)
 
　　第三步，計(jì)算確定換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值與換入資產(chǎn)公允價值總額的比例 

　　餐廳公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：700 000/(700 000+600 000)=53.85% 

　　食品加工機(jī)公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：600 000/(700 000+600 000)=46.15% 

　　第四步，計(jì)算確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價值 

　　餐廳的入賬價值：1 253 571×53.85%=675 048(元) 

　　食品加工機(jī)的入賬價值：1 253 571×46.15% =578 523(元) 

　　第五步，會計(jì)分錄 

　　　借：固定資產(chǎn)清理 1 350 000 
　　　　　累計(jì)折舊 1 300 000 
　　　　貸：固定資產(chǎn)--豐田汽車 1 850 000 
　　　　　　　　　　--奔馳汽車 800 000 

　　　借：固定資產(chǎn)--餐廳 675 048 
　　　　　　　　　--食品加工機(jī) 578 523 
　　　　　銀行存款 100 000 
　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 1 353 571 

　　　借：固定資產(chǎn)清理 3 571 
　　　　貸：營業(yè)外收入 3 571