一、初衷是好的
我國從1990年起對企事業(yè)單位的會計人員實行行政管理。對從事會計工作的會計人員實施會計證管理。會計人員持證上崗，必須參加由地方政府組織的會計證統(tǒng)一考試，成績合格取得《會計證》后才有資格從事會計工作。非會計專業(yè)人員要想從事會計工作，必須通過統(tǒng)一考試，取得預備會計證后才能上崗。2000年，政府又公布了從業(yè)資格管理辦法，把《會計證》換成會計從業(yè)資格證書，會計人員必須持會計從業(yè)資格證書才能上崗。從此，會計人員成為了政府的會計人員，而不是企事業(yè)單位的會計人員；政府是會計人員的領導，能不能成為一名會計人員必須由政府說了算，企事業(yè)單位無權決定。這樣，企業(yè)聘用會計人員必須經由政府的“批準”，否則，就是違背規(guī)定，違背規(guī)定就是違背行政法律，法人就得承擔責任。會計人員從此每年必須向主管部門“報到”，接受檢查，否則就取消會計人員的資格。會計證好像會計人員的身份證，沒有了會計證，你就不是中華人民共和國的會計了。誠然，會計資格證書的產生有它的歷史背景，有其暫時的合理性。從新中國成立，到改革開放之前，我國實行高度集權的計劃經濟體制，95%以上的企業(yè)都是國有企業(yè)，企業(yè)的職工是國家的主人，國家實行的是統(tǒng)收統(tǒng)支的制度，企業(yè)職工的工作崗位完全由人事部門統(tǒng)一分配，至于你有沒有財會知識，那是無關緊要的，分配誰干會計工作就由誰來干，因此，大量會計人員都是非專業(yè)出身，而且由于十年浩劫的影響，會計人員執(zhí)業(yè)水平不高。改革開放后的前幾年，隨著高考制度的恢復，雖然國家培養(yǎng)了大量的會計人才，但是由于原有的會計基礎薄弱，仍然趕不上形勢需要，尤其是趕不上會計改革的大潮流。在當時這種情況下，政府推行會計證制度，對提高會計人員的業(yè)務素質確實起到了一定的作用。但是時過境遷，經過多年的改革，不僅我國的經濟結構發(fā)生了重大變化，全國地縣級以下的國有企業(yè)已經基本消亡，私人企業(yè)已經占了主導地位，而且我國會計教育事業(yè)已經取得了飛速的發(fā)展。現(xiàn)在是會計人員過剩，而不是短缺的時候。況且，這些會計人員是在會計改革的環(huán)境下成長，已經基本具備了會計的基本技能。這樣，政府實施會計證制度的合理性已在逐漸消失，需要改革了。每個企業(yè)都有自己的業(yè)務規(guī)范，招聘的職工大都要經過上崗培訓，許多專業(yè)工種都有上崗證的要求。但這些是企業(yè)本身活動，并非是政府職能。在這種情況下，政府的強行介入，那就是“越位”了，似乎違背了市場經濟的游戲規(guī)則。在全國上千種職業(yè)中，如果每種職業(yè)都由政府強制許可，才能從事工作，那么，企業(yè)就不成為企業(yè)了，而是政府的一個輔助物了。從產生制度本身的目的來看，采用會計職業(yè)資格證，是為了提高會計人員的政治素質、業(yè)務素質和道德水平。照此推理，是否意味著，取得了會計職業(yè)資格證書的會計人員，其政治素質、業(yè)務素質和道德水平就比以前大大提高了。實證研究表明，會計職業(yè)資格證書與會計人員工作水平幾乎是沒有什么關聯(lián)的。從理論上，更得不出會計職業(yè)資格證書與會計人員的素質的某種必然聯(lián)系。
二、不應定位于管理
改革開放以來，政府會計工作雖經幾次調整，但指導思想未徹底轉變，仍站在計劃經濟思維上，把政府的會計工作定位為管理。政府不僅要管理全國會計工作，還要管理全國會計人員。在會計工作的政府與市場關系上，哪些應由市場機制調整，哪些應由政府介入，有待進一步探討。筆者認為，會計工作是政府部門的一部分，理應為公共財政服務，在公共財政的框架下進行會計觀念的創(chuàng)新，而不應停留在原大財政的思想上依然如故。政府的會計工作不應定位為“管理”，更不是管理全國的會計人員，而是服務，是為了履行政府職能為全國會計人員服務。但這種服務是一種公共服務。既然是服務，為什么又要管理呢？這是我國在從計劃經濟向市場經濟轉換過程中存在的一種悖論。這種悖論導源于法學家們經常討論的在我國目前存在的行政權力干預“法權”的現(xiàn)實。行政權力是國家最高權力的象征，這種權力有得天獨厚的特權，國家機關履行這種權力時在體制轉化過程中往往會超越普通法，對客體實施強制的絕對命令，迫使客體就范。因此，行政機關在履行權力時常常“越位”，干預了企業(yè)和個人的自由。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，廣大會計人員受公司領導管理，這種關系是公司法所保護的。會計人員的工作是按照法律規(guī)定提供合格的會計產品，履行應盡的義務。會計產品的質量是否合格，應由產品的質量檢驗標準來衡量。會計產品的質量檢驗標準是什么呢？這種標準就是會計準則、會計制度和實施指南。政府部門要提供的正是這種服務，即提供會計業(yè)務的質量規(guī)范指南，作為控制會計產品質量的依據(jù)，其他的會計事務應該由市場去完成。也只有這樣，才能分清主管部門的市場職能和政府職能。也只有這樣，才能使政府部門集中搞好制度建設，使我國的會計工作走向制度化、法制化軌道。政府部門提供的公共服務不僅要符合政府理性，更要符合公共理性。筆者認為，要使會計工作不“越位”，政府部門應該站在服務觀念而非管理觀念上調整工作方式。不僅要站在政府的維度，而且更要站在市場和會計人員的維度，對目前的會計管理工作進行反思。政府不是管理會計人員，而是為會計人員提供服務，這是一種價值觀的改變，它從根本意義上動搖了我們現(xiàn)在的會計工作思維。政府是會計人員的“公仆”，而不是主宰會計人員命運的“上帝”。這種反思是辯證法，是對現(xiàn)行會計人員管理制度的揚棄，也是對現(xiàn)存制度必然變化的理解。從暫時性方面去理解我們現(xiàn)有的會計管理制度，就是要以發(fā)展的眼光去變更我們的制度，目的是要讓制度符合大多數(shù)人的意志。
三、職業(yè)會計師與單位會計
史學界證實，會計的產生首先是為了滿足私人需要，其次才是為了滿足社會需要。在自然經濟時代，不論是生產者、經營者，還是國家管理者，其心中都有會計，不管會計是無形的還是有形的，也不管這種會計是低級還是高級的，我們從歷史發(fā)展軌跡中能感覺到。由于當時的生產力水平低下，會計不可能形成社會需要，只能是私人需要。這種原始意義上的會計，既沒有形成一種完整意義上的統(tǒng)一規(guī)范，也沒有會計身份的鑒定，誰能干會計，誰不能干會計，完全是私人的事，別人無權干涉。隨著自然經濟的解體，商品經濟的出現(xiàn)，在這漫長的歷史演化過程中，物物交換逐漸退出舞臺，以貨幣為媒介的商品交換逐漸出現(xiàn)，最終發(fā)展成以“觀念貨幣”代替金屬貨幣，這時的會計意義也發(fā)生了根本的變化。觀念會計在消逝，現(xiàn)代會計漸漸形成，會計也隨著社會分工的發(fā)展慢慢成為一種專門職業(yè)。會計成為了社會的需要，會計職業(yè)也分成兩大類型：一類是職業(yè)會計師，一類是單位會計。職業(yè)會計師的作用是鑒定和提供保證，單位會計的作用是提供私人信息。職業(yè)會計師就是要把這種私人信息轉化為公共信息，保證單位提供的信息既符合規(guī)則要求又符合職業(yè)慣例。這種職業(yè)會計師需要在政府注冊后才能執(zhí)業(yè)，后來社會統(tǒng)稱之為注冊會計師。注冊會計師職業(yè)起源于英國，發(fā)展于美國，而后在許多國家，尤其歐洲大陸國家，紛紛效尤，成為影響社會的著名職業(yè)。由于其社會的影響力比較大，世界上大多數(shù)國家，都對這種職業(yè)的準入有著嚴格要求，但對無須在審計報告上簽字的助理人員則沒有這種要求。事實上，參加社會審計的人員非常廣泛，有外語人員、工程人員、管理人員、建筑人員、公關人員等等。對這些人員能否參與社會審計，政府或行業(yè)無限制規(guī)定，完全是由事務所本身決定。這也是“私法”所賦予的權利。單位會計，包括企業(yè)、事業(yè)單位和政府部門的會計工作人員，在單位領導下履行自己的專業(yè)職責。對單位的會計人員，從世界其他各國來看，都沒有限制條件，對什么樣的人能干會計，什么樣的人不能干會計，完全由單位本身決定。否則，在法制國家，單位會運用法律程序向做出行政規(guī)定的部門提出法律訴訟。單位，尤其是公司，它是法律主體，企業(yè)目標非常明確，它的生存和發(fā)展完全靠本身的市場競爭能力。員工是企業(yè)的財富，正是這種財富給企業(yè)不斷發(fā)展提供了動力源泉。所以每個單位千方百計尋求優(yōu)秀人員，但對企業(yè)有用的優(yōu)秀人員不是由政府通過某種規(guī)則來鑒定的，而是通過市場競爭、優(yōu)勝劣汰自然形成的。
四、現(xiàn)實與初衷相悖
會計人員的道德觀念自從他們出生，在父母和周圍環(huán)境影響下就開始接受教育了，與會計職業(yè)資格證書沒有因果關系。這種教育受我國傳統(tǒng)道德觀念影響，受幾千年文明古國文化傳統(tǒng)的影響，就是教育全社會的人要正義、要正直。會計人員長大成人，其價值觀已經形成。實際上，我們的會計學就是一部道德教育學。會計上的核算原則，就是道德至善的基本體現(xiàn)。像客觀性原則、真實性原則、合法性原則等都包含了道德意義。會計人員只要按照會計準則、制度的要求去做，就是遵循了會計的職業(yè)道德要求。道德始終在會計人員心中，在會計人員的具體行動之中，并非走上社會崗位以后才需要接受道德教育。目前，社會上對會計職業(yè)道德理解有一種偏差，以為會計職業(yè)道德是單獨的一門學科，甚至把職業(yè)道德錯誤地理解成為是“調節(jié)會計人員物質關系的規(guī)范”，似乎通過會計職業(yè)道德的教育，就能促使會計人員擺正物質利益關系。這是一種認識論上的錯誤。這種錯誤導致了社會上所謂以培訓會計職業(yè)道德為名義乘機賺取利益之培訓班的泛濫。在道德起源問題上，哲學上有兩大派別：一派認為道德是情操、是情感；一派認為道德是責任、是義務。筆者認為，道德是主體和實體的統(tǒng)一，是主觀和客觀理性的統(tǒng)一。道德不僅是情操，而且也是義務，是情操和義務的統(tǒng)一。會計職業(yè)道德不是一種物質利益關系，而是一種義務，一種會計義務。會計人員履行了會計義務，就是履行了會計的職業(yè)道德。會計人員的道德基礎是實踐理性，而不是物質利益。這種實踐理性主要來自于會計人員的道德自律，而非他律；來自于會計人員自在自為的存在，而非空口說教；來自于會計人員的自覺行動，而非強制。所以，不能說有了會計職業(yè)資格證書就能控制會計人員的職業(yè)道德，更不能說會計職業(yè)資格證書就能提高會計人員的職業(yè)道德水平。
至今，會計證已經成了會計職業(yè)的許可證制度，會計證本身也從手段逐步演化了本意，成了目的。會計證制度的意圖是通過會計證這種工具提高會計人員的素質，而會計證的形式否認了這種目的，變成了廣大會計人員為了獲取職業(yè)而不得不取證，為了取證而不得不去參加培訓班，大大加重了會計人員的負擔。
綜上所述，筆者認為，應該改革目前的會計職業(yè)資格制度。鑒于修改會計法的困難性，作為改革的第一步，建議先取消會計職業(yè)資格年檢制度，等到條件成熟后再取消會計職業(yè)資格制度。取消會計職業(yè)資格年檢制度，不僅反映了廣大會計人員的共同心聲，而且也反映了歷史發(fā)展的大潮流。在新的歷史環(huán)境下，必須堅持用“人民擁護不擁護、贊成不贊成、高興不高興、答應不答應”來衡量我們的一切決策，堅持用最廣大人民的根本利益作為我們會計工作的依據(jù)。有人說，凡是現(xiàn)存的會計人員管理制度都是現(xiàn)實的，但是，凡是現(xiàn)實的制度都必須是合乎理性的，都必須是合乎會計人員的價值理性的，都必須是合乎會計人員的最大幸福的，凡是違背這一目標的會計人員的管理制度都是應該調整或取消的。
作者單位：財政部財政科學研究所（責任編輯：廣 大）
