事業(yè)單位會計(jì)是預(yù)算會計(jì)的一個(gè)組成部分，事業(yè)單位的會計(jì)核算工作必須遵守國家有關(guān)法律、法規(guī)及準(zhǔn)則的規(guī)定。筆者結(jié)合工作實(shí)際，就現(xiàn)行事業(yè)單位會計(jì)制度提出幾點(diǎn)改進(jìn)意見，供參考。
一、固定資產(chǎn)核算問題
�。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)核算方式及存在的弊端
1．郾事業(yè)單位外購固定資產(chǎn)的會計(jì)處理存在弊端。在《事業(yè)單位會計(jì)制度》中，對于外購固定資產(chǎn)，應(yīng)分別按照資金來源，借記“專用基金”或“事業(yè)支出”、“經(jīng)營支出”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。
利用貨幣資金購入固定資產(chǎn)，是資產(chǎn)存在狀態(tài)的轉(zhuǎn)換，但是，事業(yè)單位購入固定資產(chǎn)的會計(jì)處理，卻令人難以理解。一是事業(yè)單位將購入固定資產(chǎn)的全部支出列作當(dāng)期支出，違背了正確劃分收益性支出和資本性支出的會計(jì)原則。二是購入固定資產(chǎn)按照《事業(yè)單位會計(jì)制度》所編制的會計(jì)分錄，是在減少銀行存款的同時(shí)，減少了專用基金，前后兩筆分錄缺乏內(nèi)在聯(lián)系，難以明晰地表達(dá)出所要反映的“外購固定資產(chǎn)”這一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容。
2．郾事業(yè)單位固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊存在的弊端�，F(xiàn)行事業(yè)單位會計(jì)制度規(guī)定，固定資產(chǎn)只核算賬面原值，不計(jì)提折舊，通過提取修購基金來保證事業(yè)單位固定資產(chǎn)的更新和維護(hù)。制度對固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)、增加、轉(zhuǎn)出和報(bào)廢及毀損，以及固定資產(chǎn)的盤盈盤虧等會計(jì)事項(xiàng)，規(guī)定了詳細(xì)的核算方法，但對固定資產(chǎn)在使用過程中的價(jià)值損耗如何核算，沒有明確規(guī)定。這種核算方式存在諸多弊端。一是價(jià)值背離。事業(yè)單位固定資產(chǎn)是按歷史成本原則反映其購置時(shí)的價(jià)值，沒有反映其凈值，固定資產(chǎn)賬面原值與現(xiàn)時(shí)凈值隨時(shí)間推移相差越來越大。而且，事業(yè)單位普遍不重視固定資產(chǎn)管理，致使一些完全失去使用價(jià)值或早已不存在的固定資產(chǎn)仍保留在賬面上，導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬實(shí)不符。二是虛增凈資產(chǎn)。事業(yè)單位日常事業(yè)活動和經(jīng)營活動，必然導(dǎo)致固定資產(chǎn)的損耗不能在成本中得以體現(xiàn)，結(jié)果是少計(jì)成本費(fèi)用，虛增盈余，特別是隨著國家對事業(yè)單位開征企業(yè)所得稅等新政策的實(shí)施，勢必增加事業(yè)單位負(fù)擔(dān)，影響其切身利益。三是修購基金制度不能替代固定資產(chǎn)折舊制度。修購基金不是按固定資產(chǎn)原值而是按收入一定比例計(jì)提的，而收入的多少與固定資產(chǎn)的損耗并不存在比例關(guān)系。所以，修購基金的提取數(shù)額不能補(bǔ)償固定資產(chǎn)的損耗，計(jì)提修購基金制度不能替代固定資產(chǎn)折舊制度。
3．郾固定資產(chǎn)修繕的會計(jì)處理方法存在問題。固定資產(chǎn)具有價(jià)值高、使用時(shí)間長的特點(diǎn)，在使用過程中總會發(fā)生一些后續(xù)支出，這在會計(jì)上產(chǎn)生了如何正確劃分資本性支出和收益性支出的問題。現(xiàn)行事業(yè)單位會計(jì)制度有關(guān)固定資產(chǎn)修繕的會計(jì)處理方法，在實(shí)際執(zhí)行過程中產(chǎn)生以下問題：一是一般修繕與大型修繕很難劃分界限，結(jié)果導(dǎo)致各單位列支隨意化，違背了正確劃分收益性支出與資本性支出的原則；二是大型修繕從修購基金中列支，勢必導(dǎo)致固定資產(chǎn)更新資金不足，影響事業(yè)單位的正常發(fā)展。大型修繕從修購基金中列支，還會導(dǎo)致少列費(fèi)用，虛增結(jié)余。
�。ǘ┤绾瓮晟剖聵I(yè)單位固定資產(chǎn)的核算
1．郾關(guān)于事業(yè)單位外購固定資產(chǎn)的會計(jì)核算，建議取消“固定基金”科目，購入固定資產(chǎn)，直接按照實(shí)際支付的全部價(jià)款，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目，以便與企業(yè)會計(jì)制度相銜接。
2．郾關(guān)于事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊的核算，建議廢止計(jì)提修購基金制度，建立事業(yè)單位計(jì)提固定資產(chǎn)折舊制度，取消“固定基金”和“專用基金———折舊基金”科目，同時(shí)設(shè)置“累計(jì)折舊”科目，作為“固定資產(chǎn)”的備抵科目。計(jì)提固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用時(shí)（選擇適當(dāng)?shù)恼叟f方法，事業(yè)單位可采用直線法），借記“事業(yè)支出———折舊費(fèi)”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。同時(shí)在資產(chǎn)負(fù)債表中的“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目下，增設(shè)“固定資產(chǎn)原值”、“累計(jì)折舊”和“固定資產(chǎn)凈值”項(xiàng)目，以反映固定資產(chǎn)的新舊程度。
3．郾關(guān)于固定資產(chǎn)修繕的會計(jì)核算，筆者建議將事業(yè)單位固定資產(chǎn)的維修保養(yǎng)、改建、擴(kuò)建等支出統(tǒng)稱為“后續(xù)支出”，參照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則—固定資產(chǎn)》的標(biāo)準(zhǔn)，劃清其資本性支出與收益性支出的界限，并分別進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。費(fèi)用化的后續(xù)支出，發(fā)生時(shí)直接計(jì)入“事業(yè)支出”、“經(jīng)營支出”等科目；資本化的后續(xù)支出，發(fā)生時(shí)通過“在建工程”進(jìn)行歸集，完工時(shí)再結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”科目。
二、關(guān)于增加“在建工程”科目的建議
各事業(yè)單位所需要的固定資產(chǎn)，除外購之外，還可充分利用自有的人力、物力自行建造，稱之為在建工程�！妒聵I(yè)單位會計(jì)制度》中，未設(shè)置相應(yīng)的會計(jì)科目進(jìn)行基建業(yè)務(wù)的核算。事業(yè)單位基建會計(jì)核算游離于本單位會計(jì)核算體系之外，先由建設(shè)單位完成基本建設(shè)業(yè)務(wù)，項(xiàng)目竣工決算后再移交給使用單位，另設(shè)基建會計(jì)賬戶進(jìn)行反映。這種分離的核算方式導(dǎo)致一系列問題，一是在單位核算體系之外，另設(shè)一套基建賬并出具相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告，既增加了核算工作量，又使單位無法形成一套完整的核算體系，影響了會計(jì)信息的完整性。二是由于《事業(yè)單位會計(jì)制度》對基本建設(shè)業(yè)務(wù)核算沒有明確的規(guī)范，使其核算處于無章可循、無法可依的狀態(tài)，一些單位乘機(jī)把一些超預(yù)算、違反財(cái)經(jīng)法規(guī)的支出，也在基建賬戶中列支；把一些收入存入基建賬戶，設(shè)立“小金庫”逃避納稅等。為了加強(qiáng)事業(yè)單位基建業(yè)務(wù)的核算和管理，建議參照《企業(yè)會計(jì)制度》，設(shè)置“在建工程”科目核算外購需安裝的工程、基建工程、技術(shù)改造工程所發(fā)生的實(shí)際支出，待工程完工后再結(jié)轉(zhuǎn)“固定資產(chǎn)”科目。這樣既能滿足事業(yè)單位的實(shí)際需要，又保證了事業(yè)單位會計(jì)核算體系的完整性。
三、對行政事業(yè)性收費(fèi)和罰沒收入實(shí)行“收支兩條線”管理的核算問題
對行政事業(yè)性收費(fèi)和罰沒收入實(shí)行“收支兩條線”管理后，相應(yīng)實(shí)行了票款分離和罰繳分離的管理制度。各項(xiàng)行政事業(yè)性收費(fèi)（基金）要實(shí)行“單位開票、銀行代收、財(cái)政統(tǒng)管”的管理制度；罰款實(shí)行罰款決定與罰款收繳相分離制度，由當(dāng)事人持行政處罰決定書到財(cái)政部門指定的銀行繳納罰款。這樣，收費(fèi)和罰款就不必通過“應(yīng)繳預(yù)算款”和“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”科目進(jìn)行過渡，而是直接交到國庫或財(cái)政專戶。在財(cái)政核撥（返還）時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”或“上級補(bǔ)助收入”、“事業(yè)收入———預(yù)算外資金收入”科目。由此看來，現(xiàn)行制度中的“應(yīng)繳預(yù)算款”和“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”科目，可不再設(shè)置，執(zhí)收執(zhí)罰單位只需設(shè)收費(fèi)和罰款輔助備查賬即可。
四、其他相關(guān)問題的改進(jìn)建議
�。ㄒ唬┰凇妒聵I(yè)單位會計(jì)制度》中，對外投資是通過“對外投資”和“事業(yè)基金—投資基金”兩個(gè)科目進(jìn)行核算的。固定資產(chǎn)對外投資的賬務(wù)處理是：按投出固定資產(chǎn)評估價(jià)或合同、協(xié)議確認(rèn)的價(jià)格，借記“對外投資”科目，貸記“事業(yè)基金—投資基金”科目；同時(shí)，按固定資產(chǎn)賬面原值，借記“固定基金”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目。
固定資產(chǎn)對外投資是將固定資產(chǎn)讓渡給其他單位獲得的另一項(xiàng)資產(chǎn)，但從事業(yè)單位對固定資產(chǎn)投資會計(jì)處理所得到的信息是：增加“對外投資”的同時(shí)，“事業(yè)基金—投資基金”也相應(yīng)增加。這樣看不出對外投資的來源是固定資產(chǎn)，而事實(shí)上固定資產(chǎn)的增減不一定同單位的凈資產(chǎn)發(fā)生聯(lián)系，無法做到一一對應(yīng)。鑒于上述以及前述取消“固定基金”科目、建立折舊制度的設(shè)想，建議再取消“專用基金—投資基金”科目，將固定資產(chǎn)對外投資的會計(jì)處理改為：借記“累計(jì)折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目；按其差額，借記“對外投資”科目。這樣既保持了賬戶之間的對應(yīng)關(guān)系，又與企業(yè)對外投資的會計(jì)處理基本一致。
�。ǘ╇S著財(cái)政體制改革的深入，國家財(cái)政對許多事業(yè)單位不再撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)，因此，事業(yè)單位事業(yè)經(jīng)費(fèi)的核算內(nèi)容已從“國家預(yù)算資金”轉(zhuǎn)向“自有業(yè)務(wù)資金”，不再納入國家財(cái)政預(yù)算。按這種思路，事業(yè)單位會計(jì)也就可以從預(yù)算會計(jì)體系中分離出來，單獨(dú)稱為事業(yè)會計(jì)。
作者單位：遼寧省盤錦市財(cái)政局、盤錦市綠化管理處（責(zé)任編輯：小 軒）
