在會(huì)計(jì)規(guī)范的發(fā)展初期，會(huì)計(jì)與稅法幾乎不存在差異，會(huì)計(jì)基本是按照稅法的要求進(jìn)行規(guī)范。但是，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，會(huì)計(jì)與稅法的不同作用越來(lái)越明顯，也使得會(huì)計(jì)與稅法的分離成為不可避免的趨勢(shì)。我們以關(guān)聯(lián)方及其交易為例，分析關(guān)聯(lián)方定義、關(guān)聯(lián)方交易的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理方面，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定存在的較大差異，這對(duì)會(huì)計(jì)與稅務(wù)的實(shí)務(wù)工作者具有重要意義。
一、關(guān)聯(lián)方定義的比較
我國(guó)2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，明確提出了關(guān)聯(lián)方認(rèn)定的基本標(biāo)準(zhǔn)，即：一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊�，以及兩方或兩方以上受一方控制、共同控制或重大影響的，�?gòu)成關(guān)聯(lián)方。在很多情況下，兩方或多方是否構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，需視具體情況而定。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)關(guān)聯(lián)方的認(rèn)定提出了三條標(biāo)準(zhǔn)，即"控制"、"共同控制"、"重大影響".控制是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益。共同控制是指按照合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。當(dāng)一方擁有有另一方20%或以上至50%表決權(quán)資本時(shí)，一般認(rèn)為對(duì)被投資單位具有重大影響。在關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則涉及的關(guān)聯(lián)方有：該企業(yè)的母公司；該企業(yè)的子公司；與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)；對(duì)該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方；對(duì)該企業(yè)施加重大影響的投資方；該企業(yè)的合營(yíng)企業(yè)；該企業(yè)的聯(lián)營(yíng)企業(yè)；該企業(yè)的主要投資者個(gè)人及與其關(guān)系密切的家庭成員；該企業(yè)或其母公司的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員；該企業(yè)主要投資者個(gè)人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。
我國(guó)的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅稅法》及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》定義的關(guān)聯(lián)方，是指與企業(yè)有下列關(guān)聯(lián)關(guān)系之一的企業(yè)、其他組織或者個(gè)人：在資金、經(jīng)營(yíng)、購(gòu)銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系；直接或者間接地同為第三者控制；在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）>的通知 》（ 國(guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）第九條進(jìn)一步做出了細(xì)化：所得稅法實(shí)施條例第一百零九條及征管法實(shí)施細(xì)則第五十一條所稱關(guān)聯(lián)關(guān)系，主要是指企業(yè)與其他企業(yè)、組織或個(gè)人具有下列之一關(guān)系：
（一）一方直接或間接持有另一方的股份總和達(dá)到25%以上，或者雙方直接或間接同為第三方所持有的股份達(dá)到25%以上。若一方通過(guò)中間方對(duì)另一方間接持有股份，只要一方對(duì)中間方持股比例達(dá)到25%以上，則一方對(duì)另一方的持股比例按照中間方對(duì)另一方的持股比例計(jì)算。
�。ǘ┮环脚c另一方（獨(dú)立金融機(jī)構(gòu)除外）之間借貸資金占一方實(shí)收資本50%以上，或者一方借貸資金總額的10%以上是由另一方（獨(dú)立金融機(jī)構(gòu)除外）擔(dān)保。
（三）一方半數(shù)以上的高級(jí)管理人員（包括董事會(huì)成員和經(jīng)理）或至少一名可以控制董事會(huì)的董事會(huì)高級(jí)成員是由另一方委派，或者雙方半數(shù)以上的高級(jí)管理人員（包括董事會(huì)成員和經(jīng)理）或至少一名可以控制董事會(huì)的董事會(huì)高級(jí)成員同為第三方委派。
�。ㄋ模┮环桨霐�(shù)以上的高級(jí)管理人員（包括董事會(huì)成員和經(jīng)理）同時(shí)擔(dān)任另一方的高級(jí)管理人員（包括董事會(huì)成員和經(jīng)理），或者一方至少一名可以控制董事會(huì)的董事會(huì)高級(jí)成員同時(shí)擔(dān)任另一方的董事會(huì)高級(jí)成員。
�。ㄎ澹┮环降纳a(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)必須由另一方提供的工業(yè)產(chǎn)權(quán)、專有技術(shù)等特許權(quán)才能正常進(jìn)行。
（六）一方的購(gòu)買或銷售活動(dòng)主要由另一方控制。
�。ㄆ撸┮环浇邮芑蛱峁﹦趧�(wù)主要由另一方控制。
�。ò耍┮环綄�(duì)另一方的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、交易具有實(shí)質(zhì)控制，或者雙方在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系，包括雖未達(dá)到本條第（一）項(xiàng)持股比例，但一方與另一方的主要持股方享受基本相同的經(jīng)濟(jì)利益，以及家族、親屬關(guān)系等。
可以看出，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義的關(guān)聯(lián)方概念不同，稅法關(guān)聯(lián)方概念，涵蓋更細(xì)致，范圍偏寬，有利于稅收監(jiān)管。稅法規(guī)定的關(guān)聯(lián)方，是指相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達(dá)到25%或以上的；直接或間接地同為第三者擁有或者控制股份達(dá)到25%或以上的；企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自有資金50%或以上，或者企業(yè)借貸資金總額的10%是由另一企業(yè)擔(dān)保；企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級(jí)管理人員一半以上或有一名常務(wù)理事是由另一企業(yè)所委派的；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)必須由另一企業(yè)提供特許權(quán)力才能正常進(jìn)行；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)購(gòu)進(jìn)原材料、零配件等由另一企業(yè)控制或供應(yīng)；企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品由另一企業(yè)控制；對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、交易具有實(shí)際控制的其他利益上的關(guān)聯(lián)關(guān)系，包括家屬、親屬關(guān)系等。
從關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容上看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法有以下方面的差異：稅法所指的股份是否包括非表決權(quán)股份沒(méi)有明確說(shuō)明；對(duì)于控制股份沒(méi)有達(dá)到25%但實(shí)際上具有重大影響的企業(yè)是否應(yīng)視為關(guān)聯(lián)企業(yè)，稅法沒(méi)有解釋；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)一方擁有另一方20%或以上的表決權(quán)資本時(shí)一般對(duì)被投資企業(yè)具有重大影響，可認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方，而稅法認(rèn)為應(yīng)該擁有25%或以上，才視為關(guān)聯(lián)企業(yè)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有把借貸資金比例當(dāng)作認(rèn)定關(guān)聯(lián)方的標(biāo)準(zhǔn)，而稅法有此規(guī)定；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法均未考慮潛在關(guān)聯(lián)方。
通過(guò)對(duì)比可以看出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要從控股、投資的角度判別，而稅法則從一方受另一方控制的程度和一方企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)受另一方的控制程度兩方面來(lái)判定，因此應(yīng)當(dāng)熟知這兩個(gè)判定標(biāo)準(zhǔn)，并遵守實(shí)質(zhì)重于形式的原則。
二、關(guān)聯(lián)方交易類型的比較
我國(guó)2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)講解指出，凡是關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，不論是否收取價(jià)款，均認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方交易。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)定的關(guān)聯(lián)方類型通常包括以下各項(xiàng)：購(gòu)買或銷售商品；購(gòu)買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)；提供或接受勞務(wù)；擔(dān)保；提供資金（貸款或股權(quán)投資）；代理；研究與開發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移；許可協(xié)議；代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進(jìn)行債務(wù)結(jié)算；關(guān)鍵管理人員薪酬。稅法規(guī)定的關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)的類型及其內(nèi)容主要包括：有形財(cái)產(chǎn)的購(gòu)銷、轉(zhuǎn)讓和使用，包括房屋建筑物、交通工具、機(jī)器設(shè)備、工具、商品（產(chǎn)品）等有形財(cái)產(chǎn)的購(gòu)銷、轉(zhuǎn)讓和租賃業(yè)務(wù)；無(wú)形財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和使用，包括土地使用權(quán)、版權(quán)（著作權(quán)）、商標(biāo)、牌號(hào)、專利和專有技術(shù)等特許權(quán)、工業(yè)品外觀設(shè)計(jì)或?qū)嵱眯滦偷裙I(yè)產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓和使用權(quán)的提供業(yè)務(wù)；融通資金，包括各類長(zhǎng)短期資金拆借和擔(dān)保、有價(jià)證券的買賣及各類計(jì)息預(yù)付款和延期付款等業(yè)務(wù)；提供勞務(wù)，包括市場(chǎng)調(diào)查、行銷、管理、行政事務(wù)、技術(shù)服務(wù)、維修、設(shè)計(jì)、咨詢、代理、科研、法律、會(huì)計(jì)事務(wù)等服務(wù)的提供等。
通過(guò)比較，可以發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在關(guān)聯(lián)方交易及認(rèn)定方面存在以下差異：稅法將關(guān)聯(lián)方交易確定為關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)，將非業(yè)務(wù)往來(lái)排除在關(guān)聯(lián)方交易之外，而對(duì)于什么是業(yè)務(wù)往來(lái)，卻沒(méi)有明確；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將關(guān)鍵管理人員的報(bào)酬作為關(guān)聯(lián)交易的一種類型，而稅法未將此列為關(guān)聯(lián)交易；稅法更多地關(guān)注企業(yè)之問(wèn)是否按照公平交易價(jià)格和營(yíng)業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來(lái)，這對(duì)于稅收監(jiān)管具有及其重要的意義，而這一點(diǎn)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所不具備的；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在認(rèn)定關(guān)聯(lián)方交易時(shí)，考慮到了實(shí)質(zhì)重于形式原則和重要性原則，稅法卻沒(méi)有提及實(shí)質(zhì)重于形式原則，而這一原則也應(yīng)是稅收監(jiān)管中應(yīng)該把握的一個(gè)重要原則。
關(guān)聯(lián)方交易的確定應(yīng)以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移為依據(jù)。由于關(guān)聯(lián)方交易在定價(jià)時(shí)可能會(huì)出于集團(tuán)的總體利益而有失公允，所以一般應(yīng)以公平交易價(jià)格，即非關(guān)聯(lián)方互相了解、交易不受任何因素限制時(shí)協(xié)商形成的價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。
1.會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中采用的方法
�。�1）可比非受控價(jià)格法：即將企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)價(jià)格，與其與非關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)網(wǎng)往來(lái)價(jià)格進(jìn)行分析比較，從而確定公平交易價(jià)格 ，舉個(gè)例子：例1：某月甲針織廠發(fā)生一下四筆銷售業(yè)務(wù)：① 售女裝成衣給境內(nèi)非關(guān)聯(lián)企業(yè)A60000件，單價(jià)為60元；②銷售同款女裝成衣給境外非關(guān)聯(lián)企業(yè)B40000件，單價(jià)為80元；③銷售同款女裝成衣給境外關(guān)聯(lián)企業(yè)丁C90000件，單價(jià)為55元④銷售男裝成衣給境內(nèi)非關(guān)聯(lián)企業(yè)D30000件，單價(jià)100元。
分析：首先，確定③為關(guān)聯(lián)方交易，辯明該項(xiàng)業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，再根據(jù)以下幾方面尋找可比的業(yè)務(wù)：購(gòu)銷環(huán)節(jié)（出廠環(huán)節(jié)、批發(fā)環(huán)節(jié)、零售環(huán)節(jié)）的可比性；購(gòu)銷環(huán)境的可比性；購(gòu)銷貨物（品名、品牌、規(guī)格、型號(hào)、外型、包裝）的可比性如本例中④業(yè)務(wù)就不具可比性；購(gòu)銷過(guò)程（時(shí)間、地點(diǎn)、交貨手續(xù)、支付條件、交易數(shù)量等）的可比性，如本例中①業(yè)務(wù)不具可比性，同時(shí)由于企業(yè)對(duì)50000件以上業(yè)務(wù)采取5％的優(yōu)惠，所以在確定②業(yè)務(wù)為可比業(yè)務(wù)時(shí)亦應(yīng)加以考慮。綜上該企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的收入為：60×60000＋80×40000＋80×（1－5％）×90000＋30000×100＝16 640 000（2）再銷售價(jià)格法：即再銷售給無(wú)關(guān)系的第三者價(jià)格所應(yīng)取得的利潤(rùn)水平確定價(jià)格例2：C國(guó)甲家電企業(yè)出口5000臺(tái)背投彩電到A國(guó)的乙企業(yè)，單價(jià)為10000元，乙企業(yè)直接以16800元的單價(jià)銷售出去，甲，乙企業(yè)同受C國(guó)丙企業(yè)控制。
分析：由于甲、乙兩企業(yè)同受丙企業(yè)控制，所以該項(xiàng)業(yè)務(wù)為關(guān)聯(lián)方交易，分析乙企業(yè)往年報(bào)表找出其費(fèi)用率、利潤(rùn)率分別為：25％、8％，可知：乙企業(yè)的正常單位成本應(yīng)為：16800×（1－25％－8％）＝11256甲企業(yè)該業(yè)務(wù)應(yīng)確認(rèn)的收入：11256×5000＝56 280 000（3）成本加利潤(rùn)法：即將關(guān)聯(lián)方中賣方的產(chǎn)品成本加上正常的利潤(rùn)作為公平交易價(jià)格例3：甲汽配廠銷售一批零配件給其母公司乙企業(yè)，作價(jià)30500元。生產(chǎn)該批零件的成本為25000元，費(fèi)用為5000元。
分析：由于甲、乙企業(yè)為母子公司，所以該項(xiàng)業(yè)務(wù)為關(guān)聯(lián)方交易，分析甲企業(yè)往年報(bào)表，找出其正常的利潤(rùn)水平為10％，設(shè)該項(xiàng)交易的正常收入為X則有： 25000＋5000＋10％X＝X甲企業(yè)的收入為：（25000＋5000）/（1－10％）＝33333.3除以上三種較普遍的方法外，還有可比利潤(rùn)法、利潤(rùn)分割法、凈利潤(rùn)法等其他方法。另企業(yè)申請(qǐng)、經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)還可以使用預(yù)約定價(jià)法。如果企業(yè)不能提供準(zhǔn)確價(jià)格、費(fèi)用資料，則可使用核定最低利潤(rùn)率法。
2.稅法規(guī)定的處理
稅收征管法、關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)稅務(wù)管理規(guī)程規(guī)定，對(duì)關(guān)聯(lián)方交易先按實(shí)際支付和收取的價(jià)款、費(fèi)用金額確認(rèn)，再以公平市價(jià)為標(biāo)準(zhǔn)判斷關(guān)聯(lián)方交易價(jià)格的正確與否進(jìn)行調(diào)整。 根據(jù)所得稅法實(shí)施條例第一百一十一條的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法包括可比非受控價(jià)格法、再銷售價(jià)格法、成本加成法、交易凈利潤(rùn)法、利潤(rùn)分割法和其他符合獨(dú)立交易原則的方法。
（1）根據(jù)業(yè)務(wù)往來(lái)的性質(zhì)所實(shí)際支付和收取的價(jià)款、費(fèi)用金額確認(rèn)企業(yè)收入和所得稅，具體包括：企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)間產(chǎn)品購(gòu)銷業(yè)務(wù)實(shí)際支付或收取的價(jià)款金額；企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)間融通資金的金額及應(yīng)計(jì)利息（包括相關(guān)費(fèi)用）；企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)間提供勞務(wù)實(shí)際支付或收取的勞務(wù)費(fèi)金額；企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)間轉(zhuǎn)讓有形財(cái)產(chǎn)、提供無(wú)形財(cái)產(chǎn)使用權(quán)等實(shí)際支付或收取的費(fèi)用和金額。
（2）以公平市價(jià)為標(biāo)準(zhǔn)對(duì)企業(yè)收入和所得稅進(jìn)行調(diào)整：以獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用為標(biāo)準(zhǔn)，判斷關(guān)聯(lián)方交易價(jià)格的公允性，若因沒(méi)按公平市價(jià)交易而減少應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按以下情況進(jìn)行合理調(diào)整。
�。�1）關(guān)聯(lián)方企業(yè)間的購(gòu)銷業(yè)務(wù)，不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)作價(jià)的，按照下列順序和方法核定其計(jì)稅收入額或者所得額：①參照獨(dú)立企業(yè)之間進(jìn)行相同或者類似業(yè)務(wù)活動(dòng)的價(jià)格；②按照再銷售給無(wú)關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三者的價(jià)格所應(yīng)取得的收入和利潤(rùn)水平；③按照成本加合理的費(fèi)用和利潤(rùn)；④按照其他合理的水平。
�。�2）關(guān)聯(lián)企業(yè)間融通資金所支付和收取的利息，超過(guò)或低于沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間所能同意的數(shù)額，或利率超過(guò)或低于同類業(yè)務(wù)正常利率的，參照正常利率予以調(diào)整。
（3）關(guān)聯(lián)企業(yè)間提供、接受勞務(wù)不按獨(dú)立企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)收取或支付勞務(wù)費(fèi)用的，參照類似勞務(wù)活動(dòng)的正常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)予以調(diào)整。
�。�4）關(guān)聯(lián)企業(yè)間轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、提供財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的業(yè)務(wù)往來(lái)不按獨(dú)立企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)作價(jià)或者收取、支付費(fèi)用的情況等，參照沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)所能同意的數(shù)額予以調(diào)整。
3.稅收征管法規(guī)定，對(duì)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整一般應(yīng)僅限于被調(diào)查所屬的納稅年度的應(yīng)稅收入或應(yīng)納稅所得額，其調(diào)查調(diào)整一般應(yīng)自納稅年度上一年起的三年內(nèi)進(jìn)行，有特殊情況的，也可向前追溯調(diào)整，但最長(zhǎng)不得超過(guò)五年。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整，涉及執(zhí)行稅收協(xié)定條款的，應(yīng)按國(guó)際稅收協(xié)定有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。企業(yè)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)整如有異議，必須先按要求繳納稅款，再向上一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)提請(qǐng)復(fù)議。提請(qǐng)時(shí)，應(yīng)一并提供有關(guān)資料。
據(jù)此可看出，由于稅收的特點(diǎn)，稅收法規(guī)比準(zhǔn)則對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)間因收入額和所得額異常導(dǎo)致影響稅收的各調(diào)整對(duì)象、調(diào)整權(quán)限、調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)給出了更為具體明確的規(guī)定。
4.關(guān)聯(lián)方交易的調(diào)整核算稅法規(guī)定："對(duì)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的應(yīng)納稅所得額，企業(yè)不作相應(yīng)的賬務(wù)調(diào)整的，其關(guān)聯(lián)方取得的超過(guò)沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系所應(yīng)取得的數(shù)額部分，視同股息分配，該股息不享受稅法中規(guī)定的免征所得稅優(yōu)惠。其關(guān)聯(lián)方取得的所得如為利息、特許權(quán)使用費(fèi)等，不得調(diào)整已扣繳的預(yù)提所得稅".根據(jù)稅法的精神，結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)制度，根據(jù)不同的情況做如下處理：
�。�1）涉及損益的事項(xiàng)，通過(guò)"以前年度損益調(diào)整"科目核算。
①調(diào)增以前年度收益或調(diào)減以前年度虧損的事項(xiàng)，及其調(diào)減所得稅，記入："以前年度損益調(diào)整"的貸方；調(diào)減以前年度收益或調(diào)增以前年度虧損的事項(xiàng)，及其調(diào)增所得稅，記入"以前年度損益調(diào)整"的借方；② 以前年度損益調(diào)整"的借、貸方金額，轉(zhuǎn)入"利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)".
�。� 2）涉及利潤(rùn)分配調(diào)整的事項(xiàng)，直接通過(guò)"利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)"核算；
（3）不涉及損益和利潤(rùn)分配的，調(diào)整相應(yīng)科目。
例4：資料如例1，C企業(yè)于當(dāng)年對(duì)該項(xiàng)關(guān)聯(lián)方交易做如下調(diào)整：
借：銀行存款[80×（1－5％）－55]×90000 1890 000
貸：本年利潤(rùn) 1 890 000
借：所得稅 472 500
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 472 500
借：本年利潤(rùn) 472 500
貸：所得稅 472 500
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 472 500
貸：銀行存款 472 500
例5：資料如例3，第二年乙企業(yè)對(duì)上年度的此項(xiàng)關(guān)聯(lián)方交易做調(diào)整分錄如下：
借：銀行存款 （25000＋5000）/（1－10％）－30500 2833
貸：以前年度損益調(diào)整 2833
以前年度如為累計(jì)虧損，先彌補(bǔ)虧損。
借：以前年度損益調(diào)整 2833
貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 2833
彌補(bǔ)虧損如進(jìn)入納稅年度，調(diào)整應(yīng)交所得稅。
借：以前年度損益調(diào)整 708.25
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅 708.25
借：以前年度損益調(diào)整 2 124.75
貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 2 124.75
三、關(guān)聯(lián)方披露的比較
1.會(huì)計(jì)要求對(duì)關(guān)聯(lián)方之間的交易要按照重要性原則分別情況處理。
�。�1）零星的關(guān)聯(lián)方交易，如果對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果影響較小的或幾乎沒(méi)有影響的，可以不予披露。
�。�2）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果有影響的關(guān)聯(lián)方交易，如果屬于重大交易（主要指交易金額較大的，如銷售給關(guān)聯(lián)方產(chǎn)品的銷售收入占本企業(yè)銷售收入10％及以上的），應(yīng)當(dāng)分別關(guān)聯(lián)方以及交易類型披露。
需要十分注意的是，重要性的評(píng)定不以交易金額的大小作為判斷標(biāo)準(zhǔn)，而應(yīng)以交易對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響程度來(lái)確定。
在企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)，交易類型及其交易要素。一般包括：① 交易的金額或相應(yīng)比例。
�、� 未結(jié)算項(xiàng)目的金額或相應(yīng)比例。
�、鄱▋r(jià)政策（包括沒(méi)有金額或只有象征性金額的交易）。
④關(guān)聯(lián)方之間簽訂的交易協(xié)議或合同如涉及當(dāng)期和以后各期的，應(yīng)當(dāng)在簽訂協(xié)議或合同的當(dāng)期和以后各期披露協(xié)議或合同的主要內(nèi)容、交易總額以及當(dāng)期的交易數(shù)量及金額。
⑤對(duì)于因關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的資本公積期末余額中的關(guān)聯(lián)交易差價(jià)，應(yīng)當(dāng)分別說(shuō)明其性質(zhì)、產(chǎn)生的原因及金額。
2.稅法中的規(guī)定
實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)和在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所并據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)附送《中華人民共和國(guó)企業(yè)年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來(lái)報(bào)告表》，包括《關(guān)聯(lián)關(guān)系表》、《關(guān)聯(lián)交易匯總表》、《購(gòu)銷表》、《勞務(wù)表》、《無(wú)形資產(chǎn)表》、《固定資產(chǎn)表》、《融通資金表》、《對(duì)外投資情況表》和《對(duì)外支付款項(xiàng)情況表》。
企業(yè)按規(guī)定期限報(bào)送本辦法第十一條規(guī)定的報(bào)告表確有困難，需要延期的，應(yīng)按征管法及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定辦理。企業(yè)應(yīng)配合稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)情況的調(diào)查，按要求披露其與關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)的有關(guān)資料。包括股份公司、上市公司及跨國(guó)公司的組織結(jié)構(gòu)、管理特點(diǎn)、資本構(gòu)成、關(guān)聯(lián)交易的種類、金額、比重、雙方的協(xié)議書、工藝流程及購(gòu)銷合同等。
當(dāng)企業(yè)收到稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)出的書面通知，就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的正常性、合理性進(jìn)行舉證時(shí)，應(yīng)在接到通知書后60日內(nèi)提供以下方面資料：A.與關(guān)聯(lián)企業(yè)以及第三者的交易情況；B.價(jià)格因素構(gòu)成情況，如交易的數(shù)量、形式、付款方式等；C.定價(jià)政策及其他有關(guān)文件；D.與關(guān)聯(lián)方交易的產(chǎn)品及其品牌知名度和受歡迎程度、各關(guān)聯(lián)方的職能及其在市場(chǎng)中的地位、銷售價(jià)格的季節(jié)波動(dòng)以及定價(jià)方式等。
我國(guó)2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方關(guān)系和關(guān)聯(lián)方交易披露的問(wèn)題區(qū)分母子公司和其它關(guān)聯(lián)方關(guān)系。當(dāng)存在母子關(guān)系時(shí)，企業(yè)無(wú)論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，均應(yīng)當(dāng)在附注中披露與母公司和子公司有關(guān)的下列信息：母公司和子公司的名稱；母公司和子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊(cè)地、注冊(cè)資本（或?qū)嵤召Y本、股本）及其變化、母公司對(duì)該企業(yè)或者該企業(yè)對(duì)子公司的持股比例和表決權(quán)比例。對(duì)于非母子關(guān)系的關(guān)聯(lián)方，當(dāng)企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還要求在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素，交易要素至少包括：交易的金額；未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息；未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額；定價(jià)政策。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還規(guī)定關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)當(dāng)分別關(guān)聯(lián)以及交易類型予以披露。類型相似的關(guān)聯(lián)方交易，在不影響財(cái)務(wù)報(bào)表閱讀者正確理解關(guān)聯(lián)方交易對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表影響的情況下，可以合并披露。
相對(duì)而言，企業(yè)所得稅稅法的規(guī)定要簡(jiǎn)單很多。稅法規(guī)定，納稅人有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料。稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)此判斷企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易是否基于市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)行，并分析是否需要按照一定的方法進(jìn)行重新調(diào)整。
通過(guò)比較發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)關(guān)聯(lián)方披露的信息非常豐富，且貫徹了重要性原則，而稅法不管金額大小、關(guān)聯(lián)方類型，均要求披露，稅務(wù)規(guī)定，每年企業(yè)所得稅匯算清繳必須單獨(dú)申報(bào)關(guān)聯(lián)方關(guān)系，如果有關(guān)聯(lián)方交易，那么也需要單獨(dú)申報(bào)。
從定義、交易類型、交易定價(jià)、披露等角度全面比較了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅稅法關(guān)于關(guān)聯(lián)方的差異，這些差異，將不可避免增加納稅人的納稅調(diào)整成本，也將增加會(huì)計(jì)信息使用者使用財(cái)務(wù)報(bào)表信息的難度。雖然稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有不同目標(biāo)而在具體規(guī)定方面需要有所差異，但是，縮小兩者不必要的差異，對(duì)降低企業(yè)會(huì)計(jì)和納稅工作成本是具有重要意義的。
