一、會(huì)計(jì)委托制的提出

　　隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)會(huì)計(jì)暴露出越來越多的問題。特別是“安然事件”以來，會(huì)計(jì)信息失真問題已成了社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的一個(gè)頑疾，越來越引起人們的廣泛關(guān)注。

　　從內(nèi)因來看，會(huì)計(jì)信息失真是由于“經(jīng)濟(jì)人”的存在以及內(nèi)部人的控制；作為“經(jīng)濟(jì)人”的經(jīng)理層在利益的驅(qū)動(dòng)下，會(huì)利用自己的權(quán)力唆使會(huì)計(jì)人員弄虛作假；作為“經(jīng)濟(jì)人”的會(huì)計(jì)人員在經(jīng)理層的控制下，要么遵紀(jì)守法不干弄虛作假的事，要么在利益的驅(qū)動(dòng)下按經(jīng)理層的意愿從事，從而導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息的失真。從外因來看，會(huì)計(jì)信息失真的誘因是外部約束機(jī)制的軟化。雖然從會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生源（企業(yè)）到使用者（企業(yè)相關(guān)利益主體）之間，一般都經(jīng)過了會(huì)計(jì)信息的甄別階段（注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)），但由于沒有一個(gè)主導(dǎo)機(jī)構(gòu)來加以強(qiáng)制性約束，再加之利益的驅(qū)動(dòng)，審計(jì)“虛審”、與被審計(jì)單位共謀的現(xiàn)象屢見不鮮。

　　由此可見，解決會(huì)計(jì)信息失真的根本出路在于從兩個(gè)方面著手：一是改目前的“會(huì)計(jì)自主制”為“會(huì)計(jì)委托制”，消除對(duì)會(huì)計(jì)的內(nèi)部人控制；二是建立有效的外部約束機(jī)制，強(qiáng)化外部相關(guān)利益主體的約束。

　　二、會(huì)計(jì)委托制的框架設(shè)

　　（一）理論依據(jù)

　　會(huì)計(jì)從實(shí)質(zhì)上看是一種管理手段，為管理提供及時(shí)而有效的經(jīng)濟(jì)信息。對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)人員而言，其基本職責(zé)是按國(guó)家相關(guān)法規(guī)的規(guī)定，客觀、公正、及時(shí)地記錄和提供會(huì)計(jì)信息。企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理則以會(huì)計(jì)信息作為主要的信息源，結(jié)合其他相關(guān)信息對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行診斷、分析、策劃、決策和控制，以此來提高企業(yè)的管理水平和經(jīng)濟(jì)效益。會(huì)計(jì)信息既然是一種公共產(chǎn)品，并有會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為準(zhǔn)繩，這就為會(huì)計(jì)委托制的實(shí)行提供了前提。

　　（二）運(yùn)行程序與職能

　　會(huì)計(jì)委托制是以實(shí)施會(huì)計(jì)委托的企業(yè)和受托的會(huì)計(jì)公司為主體，以財(cái)政監(jiān)管部門為關(guān)鍵，以相關(guān)利益主體、審計(jì)機(jī)構(gòu)和司法機(jī)構(gòu)為保障的會(huì)計(jì)信息生成體系和質(zhì)量監(jiān)控體系。其運(yùn)行程序和主要職能如下：

　　1.企業(yè)向其監(jiān)事會(huì)提出需要的會(huì)計(jì)崗位和會(huì)計(jì)人員的申請(qǐng)，并向會(huì)計(jì)公司交付一定的委托費(fèi)用（企業(yè)的出納崗位和財(cái)務(wù)管理崗位可由企業(yè)自行聘用）；企業(yè)監(jiān)事會(huì)與會(huì)計(jì)公司簽訂委托協(xié)議，會(huì)計(jì)公司按照企業(yè)的申請(qǐng)向企業(yè)提供合格的會(huì)計(jì)核算人員，對(duì)會(huì)計(jì)核算人員的德、能、勤、績(jī)進(jìn)行考核并承擔(dān)責(zé)任，對(duì)會(huì)計(jì)信息在相關(guān)范圍內(nèi)的保密承擔(dān)責(zé)任，并接受來自財(cái)政監(jiān)管部門和司法部門的監(jiān)督管理。

　　2.受托會(huì)計(jì)人員必須遵守國(guó)家頒布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，保守會(huì)計(jì)秘密，及時(shí)、科學(xué)、客觀地進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算和提供真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，依據(jù)《會(huì)計(jì)法》行使職權(quán)。受托會(huì)計(jì)人員的薪金由會(huì)計(jì)公司支付，企業(yè)和會(huì)計(jì)公司不能阻礙會(huì)計(jì)人員依法行使職權(quán)和干預(yù)其業(yè)務(wù)活動(dòng)。對(duì)嚴(yán)格遵守法律法規(guī)的會(huì)計(jì)人員，會(huì)計(jì)公司不得無理解雇，在合同期內(nèi)企業(yè)亦不得無故辭退，否則會(huì)計(jì)人員有權(quán)向司法機(jī)關(guān)提起訴訟。

　　3.會(huì)計(jì)信息的利益主體包括直接利益主體和間接利益主體。直接利益主體主要指出資者（股東）、債權(quán)人和企業(yè)管理者等；間接利益主體主要指相關(guān)中介機(jī)構(gòu)、學(xué)術(shù)研究機(jī)構(gòu)及其他會(huì)計(jì)信息使用者等。無論是直接利益主體還是間接利益主體，在其所獲得的相關(guān)會(huì)計(jì)信息的使用中，均有權(quán)對(duì)不明確的會(huì)計(jì)信息提出質(zhì)疑，如果發(fā)現(xiàn)不真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，均有權(quán)向?qū)徲?jì)機(jī)構(gòu)、司法機(jī)構(gòu)或財(cái)政監(jiān)管部門報(bào)告，要求相關(guān)機(jī)構(gòu)進(jìn)行查證和處理。

　　4.為企業(yè)服務(wù)的審計(jì)機(jī)構(gòu)（即主審機(jī)構(gòu)）承擔(dān)完全審計(jì)責(zé)任，司法機(jī)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)信息失真嚴(yán)重、影響重大的事件行使司法權(quán)力和承擔(dān)司法鑒定責(zé)任。主審機(jī)構(gòu)和司法機(jī)構(gòu)對(duì)事件的審計(jì)和鑒定處理結(jié)果應(yīng)報(bào)送財(cái)政監(jiān)管部門。

　　5.其他審計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)公司有權(quán)收集、分析主審機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)公司所服務(wù)的企業(yè)的會(huì)計(jì)信息，對(duì)主審機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)公司行使外部監(jiān)督權(quán)，如果發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息失真，有權(quán)向財(cái)政監(jiān)管部門報(bào)告。

　　6.財(cái)政監(jiān)管部門主要是財(cái)政部門中的會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu)，它負(fù)責(zé)對(duì)會(huì)計(jì)人員的考核和會(huì)計(jì)從業(yè)資格證的頒發(fā)，負(fù)責(zé)對(duì)會(huì)計(jì)公司的考核和服務(wù)資格證、資質(zhì)證書的頒發(fā)。對(duì)會(huì)計(jì)信息失真事件，應(yīng)委托相關(guān)機(jī)構(gòu)進(jìn)行調(diào)查和鑒定，對(duì)情況屬實(shí)的，應(yīng)根據(jù)問題的原因和嚴(yán)重程度，分別對(duì)會(huì)計(jì)人員和會(huì)計(jì)公司進(jìn)行處理。對(duì)會(huì)計(jì)人員可以給予警告、記過、吊銷會(huì)計(jì)從業(yè)資格證等不同級(jí)次的處理；對(duì)會(huì)計(jì)公司可給予公開警示、降低資質(zhì)等級(jí)、吊銷服務(wù)資格證等不同級(jí)次的處理。對(duì)于處理結(jié)果，應(yīng)在相關(guān)媒體上公告。直接利益主體、間接利益主體、相關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)于所反映問題的處理結(jié)果有異議的，可向上級(jí)財(cái)政監(jiān)管部門或司法機(jī)構(gòu)提起申訴。

　　三、會(huì)計(jì)委托制不同于會(huì)計(jì)委派制，它有利于從制度上保障會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

　　會(huì)計(jì)自主制，是指企業(yè)根據(jù)制度規(guī)定和管理需要，自行設(shè)置會(huì)計(jì)崗位和聘用會(huì)計(jì)人員。就此我們可以看出，會(huì)計(jì)委托制不同于會(huì)計(jì)自主制。

　　會(huì)計(jì)委派制是由政府會(huì)計(jì)主管部門向企業(yè)派遣會(huì)計(jì)人員。在現(xiàn)行體制下，這種制度存在著嚴(yán)重的缺陷。它不利于政府轉(zhuǎn)換職能，實(shí)現(xiàn)政企分開。筆者認(rèn)為會(huì)計(jì)委派制僅適用于預(yù)算撥款的行政和事業(yè)單位，而不適用于企業(yè)。因?yàn)閷?duì)于國(guó)家預(yù)算撥款單位，政府完全有權(quán)派人去監(jiān)督撥款的使用，現(xiàn)在的會(huì)計(jì)集中核算實(shí)際上是會(huì)計(jì)委派制的另一種表現(xiàn)形式。會(huì)計(jì)委托制不同于會(huì)計(jì)委派制，主要在于：

　　1.主體和客體不同。會(huì)計(jì)委托制的主體是企業(yè)，客體是會(huì)計(jì)公司。企業(yè)根據(jù)自身需要向會(huì)計(jì)公司進(jìn)行會(huì)計(jì)（業(yè)務(wù)）委托，企業(yè)可以根據(jù)自身的發(fā)展和管理的需要調(diào)整其所需要的會(huì)計(jì)崗位和會(huì)計(jì)人員，主動(dòng)權(quán)在企業(yè)。會(huì)計(jì)委派制的主體是政府會(huì)計(jì)主管部門，客體是企業(yè)。企業(yè)只能接受政府會(huì)計(jì)主管部門的會(huì)計(jì)委派，主動(dòng)權(quán)在政府會(huì)計(jì)主管部門。

　　2.監(jiān)督體系不同。會(huì)計(jì)委托制的監(jiān)督體系分為四級(jí)：一級(jí)為企業(yè)和會(huì)計(jì)公司，直接監(jiān)督會(huì)計(jì)人員的工作質(zhì)量和績(jī)效，并對(duì)會(huì)計(jì)人員的工作進(jìn)行考評(píng)；二級(jí)為審計(jì)機(jī)構(gòu)，定期監(jiān)督會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的及時(shí)性、全面性、科學(xué)性和合法性；三級(jí)為直接和間接的利益主體，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生和質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督，涵蓋了對(duì)企業(yè)、會(huì)計(jì)公司和審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督；四級(jí)為財(cái)政監(jiān)管部門，負(fù)責(zé)對(duì)會(huì)計(jì)人員和會(huì)計(jì)公司實(shí)施行政性監(jiān)督。會(huì)計(jì)委托制完善的監(jiān)督體系是會(huì)計(jì)信息可靠的保障。會(huì)計(jì)委派制的監(jiān)督體系只有兩級(jí)：一級(jí)是外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，主要是通過定期審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)來實(shí)現(xiàn)；二級(jí)是政府會(huì)計(jì)主管部門的監(jiān)督，主要是從會(huì)計(jì)人員派出主體的角度來實(shí)施監(jiān)督職能，更多地是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)和會(huì)計(jì)人員的監(jiān)督。其對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性缺乏有力保障。

　　3.對(duì)會(huì)計(jì)人員的約束力不同。會(huì)計(jì)委托制的會(huì)計(jì)人員受雇于會(huì)計(jì)公司，為企業(yè)提供會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的服務(wù)，屬于一種經(jīng)濟(jì)行為。會(huì)計(jì)公司的發(fā)展和會(huì)計(jì)人員自身的發(fā)展，在很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員在所服務(wù)企業(yè)取得的工作業(yè)績(jī)。如果會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)能力不強(qiáng)或者做假賬，對(duì)其自身和會(huì)計(jì)公司都會(huì)產(chǎn)生嚴(yán)重的影響，甚至影響其從業(yè)資格。會(huì)計(jì)委派制的會(huì)計(jì)人員是由政府會(huì)計(jì)主管部門派出，代表著一種監(jiān)管權(quán)力，屬于一種行政行為。會(huì)計(jì)人員在企業(yè)中不僅僅是提供服務(wù)，更大程度上是代表政府行使行政權(quán)力。政府會(huì)計(jì)主管部門不存在破產(chǎn)倒閉的風(fēng)險(xiǎn)，委派的會(huì)計(jì)人員只要業(yè)務(wù)不出差錯(cuò)，其職位一般是不會(huì)動(dòng)搖的。