摘要：滿足會計信息使用者的信息需求是會計存在與發(fā)展的靈魂�！‰S著經(jīng)濟體制改革的深入和證券市場的規(guī)范與發(fā)展，　現(xiàn)行財務(wù)報表表內(nèi)內(nèi)容已越來越不能滿足人們對信息的需求，　披露表外信息已成必然。　由于表外信息自身固有特點，　為了確保表外信息披露質(zhì)量，　提高表外信息有效性，　對表外信息披露內(nèi)容必須予以明確，　同時遵循表外信息披露原則，　力求表外信息充分、公允、適當(dāng)。

　　滿足會計信息使用者的信息需求是會計存在與發(fā)展的靈魂。正確公允的會計信息可以有效地保護投資者和債權(quán)人的合法權(quán)益，維持資本市場的正常秩序，并為國家經(jīng)濟管理部門進行宏觀調(diào)控和管理提供科學(xué)的依據(jù)。隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的不斷完善和發(fā)展，特別是隨著現(xiàn)代股份企業(yè)和證券市場的規(guī)范與發(fā)展，企業(yè)會計信息的使用者對會計信息的披露提出了更高的要求，他們不僅要求企業(yè)按時披露表內(nèi)信息，而且對企業(yè)表外信息披露的要求也越來越強烈。

　　一、企業(yè)表外信息的特點

　　所謂表外信息，主要是指企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表這三大基本報表以外，以附注、解釋、明細(xì)附表、補充報表等形式披露的其他財務(wù)信息和非財務(wù)信息。通常表外信息具有以下特點：

　　l、目前還無法通過列入三大基本報表來規(guī)范反映。

　　2、對會計信息使用者的未來經(jīng)營決策具有重大參考價值。

　　3、對表內(nèi)信息起到補充、說明、解釋等作用，有利于會計信息使用者更加全面、準(zhǔn)確地了解企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況。

　　4、通常包括一些非財務(wù)數(shù)據(jù)，如人力資源信息、前瞻性信息、企業(yè)背景信息、社會責(zé)任信息等。

　　二、企業(yè)表外信息披露的必要性

　　（一）有利于彌補現(xiàn)行財務(wù)報表信息披露的不足

　　現(xiàn)行財務(wù)報表是傳統(tǒng)財務(wù)會計系統(tǒng)的產(chǎn)物。在這種模式下，會計主體以已經(jīng)發(fā)生或已經(jīng)完成的經(jīng)濟交易為對象，在貨幣計量和持續(xù)經(jīng)營的基本假設(shè)下，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，以歷史成本為計量屬性，最后以通用財務(wù)報表的形式披露財務(wù)信息。隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入，金融工具的不斷創(chuàng)新，大量衍生金融工具不斷涌現(xiàn)和使用，人們對財務(wù)信息內(nèi)容的披露提出了更高的要求，現(xiàn)行財務(wù)報表的披露在實踐中己不能滿足使用者的需要，存在著明顯的不足：

　　1、現(xiàn)行財務(wù)報表信息披露忽略了不能用貨幣計量的相關(guān)信息。由于現(xiàn)行財務(wù)報表主要借助貨幣計量單位來反映企業(yè)經(jīng)濟活動，因而許多無法量化的事實和質(zhì)量信息不能得到揭示，如企業(yè)管理當(dāng)局的業(yè)務(wù)素質(zhì)、管理能力；公司的組織機構(gòu)設(shè)置、研究和開發(fā)的新項目、公司的生產(chǎn)能力、未來發(fā)展設(shè)想；新產(chǎn)品開發(fā)能力、市場營銷能力、市場占有率預(yù)測、盈利預(yù)測；員工素質(zhì)構(gòu)成、公司的親和力、公司形象等等。而這些非量化信息往往是報表使用者判斷企業(yè)盈利能力、發(fā)展前景等所必需的。對投資者而言，企業(yè)過去或現(xiàn)在的業(yè)績固然要分析，但有關(guān)企業(yè)未來發(fā)展的前瞻性信息、現(xiàn)金流動信息等，他們往往更加關(guān)注。披露這些信息有助于他們更好地理解財務(wù)信息所傳遞的含義，了解經(jīng)濟事項變動的原因，關(guān)注企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展規(guī)劃和國家相關(guān)政策的出臺，正確評價企業(yè)發(fā)展所擁有的機會和面臨的風(fēng)險，從而制定正確的投資策略。對企業(yè)而言，這些表外信息的披露，有助于他們發(fā)現(xiàn)自身在同行業(yè)中的競爭優(yōu)勢和不足，有利于針對性地采取相關(guān)措施，改進經(jīng)營管理策略、提高經(jīng)濟效益，樹立良好的形象。

　　2、現(xiàn)行財務(wù)報表披露的是通用信息，它假定大多數(shù)信息使用者具有共同的需要。事實上，不同的信息使用者有不同的決策模式，他們對信息的需求也不盡相同。現(xiàn)行財務(wù)報表的披露在形式上和內(nèi)容上都以投資人為主要服務(wù)對象，忽視了對其他利益集團承擔(dān)的報告責(zé)任。

　　3、現(xiàn)行財務(wù)報表披露的是歷史信息。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：“各項財產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按取得時的實際發(fā)生額進行計價。物價變動時，除國家另有規(guī)定的外，不得調(diào)整其賬面價值。”但在通貨膨脹情況下，如果不對賬面價值進行調(diào)整，就不能真實地反映企業(yè)當(dāng)前的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。從決策的要求來看，由于決策是一項面向未來的行為，因此最相關(guān)的是預(yù)測信息。

　　4、現(xiàn)行財務(wù)報表只能近似地反映己發(fā)生的交易和事項，但對許多具有不確定性的或有事項，則不能全面、準(zhǔn)確地加以提不。

　　（二）有利于證券市場的健康發(fā)展

　　信息披露是證券市場的核心。在證券市場上投資者獲取的信息，除了年度報告、中期報告或臨時報告外，還包括招股說明書、上市公告書、重要信息公告等。會計信息披露是否充分、適當(dāng)，直接影響證券市場效率、機制功能的發(fā)揮，其作用鏈可表述為：會計信息披露一證券供求一證券價格一資源配置一市場效率。

　　三、表外信息披露的內(nèi)容和方式

　　表外信息披露方式較為靈活，根據(jù)“兩則”的有關(guān)規(guī)定，會計人員可通過附注、注釋、會計報表附表和財務(wù)情況說明書等方式披露表外信息。本人認(rèn)為，未來可能被要求披露的表外信息應(yīng)包括以下內(nèi)容：

　　1、會計政策的變更與選擇

　　會計政策是指企業(yè)在編制和呈報財務(wù)會計報表時所采用的特定原則、慣例和方法。會計政策的不同選擇可能導(dǎo)致報表項目內(nèi)容發(fā)生根本性質(zhì)變化。通過揭示會計政策的變更與選擇，有助于會計信息使用者了解信息產(chǎn)生的全過程及對報表產(chǎn)生的不同影響。國際會計準(zhǔn)則委員會在1997年頒布的《國際會計準(zhǔn)則第l號一財務(wù)報告的呈報》中列示了一些需要披露的會計政策，包括收入確認(rèn)、合并原則、企業(yè)聯(lián)營等20個方面的內(nèi)容。我國在《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號一年度報告的內(nèi)容與格式》中，對會計政策披露的規(guī)范性也作了相應(yīng)的規(guī)定。

　　2、企業(yè)績效評價指標(biāo)

　　企業(yè)績效評價指標(biāo)有八項，其中凈資產(chǎn)收益率、總資產(chǎn)報酬率用于評價企業(yè)的財務(wù)效益水平；總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率用于評價企業(yè)的資產(chǎn)營運狀況；資產(chǎn)負(fù)債率、已獲利息數(shù)用于評價企業(yè)的負(fù)債水平和償債能力；銷售（營業(yè)）增長率、資本積累率用于評價企業(yè)發(fā)展能力和增長潛力。披露這些信息，有助于信息使用者深入了解企業(yè)經(jīng)營活動狀況和未來現(xiàn)金流量，把握企業(yè)發(fā)展方向。

　　3、管理當(dāng)局聲明

　　由于信息的不對稱，企業(yè)管理當(dāng)局往往比外部信息使用者更多地了解企業(yè)各項交易和重要事項，如公司財務(wù)狀況說明、經(jīng)營業(yè)績變化原因及未來發(fā)展趨勢等。及時披露管理當(dāng)局聲明，有助于信息使用者作出正確的經(jīng)營決策。

　　4、前瞻性信息

　　前瞻性信息的披露可以克服歷史信息的不足，從而降低與投資者預(yù)期投資收益相聯(lián)系的不確定性風(fēng)險。我國《證券法》中明確規(guī)定上市公司應(yīng)在招股說明書及上市公告中披露盈利預(yù)測信息。目前應(yīng)披露的前瞻性信息主要包括：（1）公司面臨的機會和風(fēng)險，包括公司行業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整所帶來的機遇和面臨的風(fēng)險；（2） 公司管理部門制訂的盈利計劃，包括確定盈利的諸多有利因素；（3）實際經(jīng)營業(yè)績與已往披露的機會和風(fēng)險比較，包括對影響業(yè)績上升或滑坡的主要因素的分析與評價。

　　5、分部信息

　　伴隨著企業(yè)資產(chǎn)重組及買殼上市行為的出現(xiàn)，跨地區(qū)、跨行業(yè)經(jīng)營日益普遍。為了準(zhǔn)確反映各分支機構(gòu)不同的盈利水平、發(fā)展速度及風(fēng)險承受力等情況， 表外披露分部信息已成為必然。分部信息主要是按行業(yè)和地區(qū)提供有關(guān)的數(shù)據(jù)，披露的內(nèi)容主要包括：（1）行業(yè)分部的銷售和利潤；（2）地區(qū)分部的銷售額和利潤；（3）分部之間的轉(zhuǎn)移價格；（4）分部所采用的會計政策，等等。

　　6、關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易信息

　　目前，關(guān)聯(lián)方交易己成為上市公司操縱利潤、粉飾報表的主要手段。為確保投資者合法權(quán)益，表外披露關(guān)聯(lián)方及其交易日益重要。按照規(guī)定，關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易披露內(nèi)容應(yīng)包括：（1）企業(yè)經(jīng)濟性質(zhì)或類型、名稱、法定代表人、注冊地、注冊資本及其變化、企業(yè)的主營業(yè)務(wù)、所持股份或權(quán)益及其變化；（2）交易的金額或相應(yīng)比例（要求披露兩年期比較數(shù)據(jù)）；（3）未結(jié)算項目的金額或相應(yīng)比例（披露至本期期末止的關(guān)聯(lián)方交易累計未結(jié)算的金額或相應(yīng)比例）；（4）定價政策（包括沒有金額或只有象征性金額的交易）；（5）關(guān)聯(lián)方之間簽訂的交易協(xié)議或合同的當(dāng)期和以后各期披露協(xié)議或合同的主要內(nèi)容、交易總額以及當(dāng)期的交易數(shù)量及金額。

　　7　會計估計

　　會計估計是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作出的判斷。由于會計估計具有一定的主觀性，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同將導(dǎo)致估計結(jié)果的差異，從而導(dǎo)致凈利潤的虛計和資產(chǎn)的不實，使會計信息不可比。表外披露會計估計，有助于克服以上不足。常見的會計估計項目包括壞賬、固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限與預(yù)計凈殘值、無形資產(chǎn)受益期等。

　　8、或有事項

　　或有事項是指過去的交易或事項形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實，如未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證、債務(wù)擔(dān)保等。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)必須在會計報表附注中披露：（1）或有負(fù)債形成的原因；（2）或有負(fù)債預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響（如無法預(yù)計，應(yīng)說明理由）；（3）獲得賠償?shù)目赡苄�；�?）很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的或有資產(chǎn)形成原因及預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響等。

　　9、人力資源信息

　　隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展和人才的競爭，人力資源己成為企業(yè)的巨大財富，也是企業(yè)發(fā)展的堅強后盾。披露企業(yè)人力資源信息，有利于信息使用者更好地評價企業(yè)業(yè)績和發(fā)展?jié)撃�。披露�?nèi)容包括：（1）人力資源投資成本分析；（2）人力資源流通情況分析；（3）人力資源效益情況分析等。

　　10、企業(yè)背景信息

　　企業(yè)背景信息往往是信息使用者判斷企業(yè)資信能力、發(fā)展?jié)摿Φ闹饕獏⒖假Y料，內(nèi)容包括：（1）企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍、性質(zhì)；（2）企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模； （3）企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)；（4）企業(yè)總體規(guī)劃及發(fā)展目標(biāo)；（5）企業(yè)競爭對手；（6）企業(yè)董事會成員、大股東、主要管理人員相關(guān)信息等。

　　1l、物價變動信息

　　主要是指在通貨膨脹嚴(yán)重、按歷史成本計價的表內(nèi)信息脫離實際的情況下，應(yīng)按重置成本、可變現(xiàn)價值等計價方法調(diào)整表內(nèi)數(shù)據(jù)，以說明物價變動對表內(nèi)信息的影響程度以及調(diào)整方法與計價基礎(chǔ)。

　　12、重要事項的說明

　　披露有可能對企業(yè)表內(nèi)信息產(chǎn)生重大影響而又不能在表內(nèi)得到反映的企業(yè)重要事項，如某些債券、股票、期權(quán)、期貨、運輸合同、租賃合同、融資協(xié)議以及企業(yè)合并、分立或重組等事項。

　　13、社會責(zé)任信息

　　企業(yè)將其所承擔(dān)的社會方面的信息對外披露，有助于人們對企業(yè)履行社會責(zé)任作出正確評價，是衡量企業(yè)社會效益的基礎(chǔ)。目前各國披露社會責(zé)任信息的方式不盡相同，有的運用專門的社會責(zé)任報告，有的作為現(xiàn)行財務(wù)報告的附加報告；在披露的內(nèi)容方面，有的強調(diào)環(huán)境保護、雇員利益保護，有的強調(diào)教育、慈善事業(yè)、集體福利，還有的強調(diào)就業(yè)情況、質(zhì)量賠償?shù)取?/P>

　　四、表外信息披露應(yīng)注意的幾個問題

　　1、正確處理表外信息披露與保護企業(yè)商業(yè)秘密的關(guān)系

　　目前我國企業(yè)對表外信息的披露存在兩種錯誤的認(rèn)識：一是認(rèn)為表外信息是表內(nèi)信息的附帶部分，只要正確披露了表內(nèi)信息，表外信息披露多少并不重要；二是認(rèn)為表外信息披露過多有損企業(yè)的商業(yè)秘密，應(yīng)盡量少披露。本人認(rèn)為表外信息內(nèi)容豐富，不僅有財務(wù)信息，而且有大量的非財務(wù)信息。這些表外信息不僅對表內(nèi)信息起到補充、解釋和證明作用，而且還是對表內(nèi)信息的延伸和擴展，對信息使用者來說，某些表外信息甚至比表內(nèi)信息更有用。因此，一方面，我們要盡可能充分披露表外信息，另一方面則必須充分意識到企業(yè)的商業(yè)秘密，如產(chǎn)品配方、企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的具體細(xì)節(jié)等都是企業(yè)的寶貴財富，必須嚴(yán)加保護，如果不加考慮將其在表外披露，則將給企業(yè)造成不可估量的損失，必須謹(jǐn)慎處理。

　　2、嚴(yán)格遵循重要性與充分性相結(jié)合原則

　　信息披露的重要性原則是指對不同的表外信息應(yīng)選擇不同的披露方法，對重大事項應(yīng)充分、詳盡地披露，對一般事項則只需簡略說明甚至不披露。否則事無巨細(xì)面面俱到，反而容易使信息使用者如入迷宮，無從下手。信息披露的充分性則要求披露的信息要盡可能系統(tǒng)、完整，否則信息披露的遺漏或疏忽會造成信息使用者對信息的誤解或費解。由于表外信息內(nèi)容繁多、涉及面廣，資料收集相對困難，有些信息的取得有違成本效益原則，因此，信息披露應(yīng)圍繞信息用戶需求，遵循重要性與充分性相結(jié)合原則，確保信息準(zhǔn)確、及時、有效。

　　3、嚴(yán)格遵循定性披露與定量披露相結(jié)合原則

　　通常人們對會計信息側(cè)重于定量披露，但有些內(nèi)容如自創(chuàng)商譽、人力資源等的計量問題目前尚未定論，人們只能以文字說明方式對相關(guān)內(nèi)容進行解釋。但一旦它們的計量問題得以解決，這些表外項目必將納入表內(nèi)以充分揭示相關(guān)信息。因此，在披露會計信息時，應(yīng)注意將定性與定量恰當(dāng)結(jié)合，　以確保信息用戶全面、準(zhǔn)確理解相關(guān)信息所傳遞的內(nèi)涵，避免錯誤理解和使用。

　　4、嚴(yán)格遵循強制披露與自愿披露相結(jié)合原則

　　對不同的事物，人們的觀點也往往不一致，各自表現(xiàn)出的喜好也大相徑庭。而企業(yè)在披露表外信息時往往并不以用戶或其他利益相關(guān)人的偏好為依據(jù)，而是根據(jù)自身的偏好和需要。于是，講成績時過于夸張，預(yù)測未來總是“前途一片光明”；而談到問題則含糊其辭，遮遮掩掩，以至于那些已陷入困境、甚至瀕臨破產(chǎn)的公司，也總是試圖給人一種“并非很糟”的印象。因此，國家有關(guān)部門必須制訂一套較為規(guī)范的表外信息披露制度，對某些重大信息要強制披露，以保證表外信息的決策有用性，降低用戶信息風(fēng)險。而對自愿性披露的信息，也要加以引導(dǎo)和鼓勵。

　　5、提高表外信息的編制質(zhì)量

　　表外信息披露質(zhì)量的好壞、數(shù)量多少，不僅取決于企業(yè)財務(wù)人員對會計準(zhǔn)則、財務(wù)制度及相關(guān)法規(guī)的理解程度，還取決于他們對表外信息的認(rèn)識和重視程度。因此，財務(wù)人員必須充分熟悉企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況和財務(wù)狀況，努力提高自身專業(yè)技能，不斷提高表外信息質(zhì)量。這要注意：（1）披露表外信息時要做到計算準(zhǔn)確、用詞恰當(dāng)、重點突出，特別是對一些較復(fù)雜的經(jīng)濟事項的披露要盡量使用通俗易懂的語言，以便于信息使用者正確理解和運用；（2）披露盈利預(yù)測等信息時，假定條件要充分，編制和推理過程要嚴(yán)謹(jǐn)，運用方法要恰當(dāng)，要做到實事求是，客觀公允，不任意夸大盈利能力。

　　6、明確披露虛假表外信息的法律責(zé)任

　　會計信息失真始終是困擾會計界的一大難題。目前表內(nèi)信息失真引起的法律責(zé)任問題己越來越受到重視，《會計法》對此也作了明文規(guī)定，但對表外信息披露虛假引發(fā)的法律責(zé)任問題尚未明確，這在一定程度上縱容了表外信息提供者弄虛作假、徇私舞弊等行為的存在。因此必須盡快制定表外信息披露具體準(zhǔn)則，進一步規(guī)范表外信息披露的內(nèi)容和形式，對違法披露表外信息、故意隱瞞或歪曲表外信息的行為，要追究相關(guān)責(zé)任人的法律責(zé)任，凈化信息市場。

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