[摘要]經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度是國(guó)有企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會(huì)的進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)涵也在不斷變化。本文結(jié)合國(guó)有企業(yè)自身的特殊性，提出建立具有戰(zhàn)略性和可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)三維模式機(jī)制的構(gòu)想，使經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的現(xiàn)實(shí)作用得以充分發(fā)揮。

　　[關(guān)鍵詞]國(guó)有企業(yè)；經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；三維模式機(jī)制

　　國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，作為加強(qiáng)對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部監(jiān)督管理的必備手段，已逐步走向深入化和制度化，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)涵也在不斷變化。但在審計(jì)實(shí)施過(guò)程中，我們也發(fā)現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)存在諸如經(jīng)濟(jì)責(zé)任界定不清、評(píng)價(jià)指標(biāo)不健全、審計(jì)結(jié)論不明確、審計(jì)結(jié)果運(yùn)用不到位等制度缺陷，特別是由于現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度是對(duì)企業(yè)負(fù)責(zé)人在離任或任期屆滿時(shí)就其任期內(nèi)經(jīng)營(yíng)行為和經(jīng)營(yíng)結(jié)果的審計(jì)評(píng)價(jià)，具有明顯的事后監(jiān)督與控制的特征。當(dāng)前企業(yè)負(fù)責(zé)人任職一屆為三年，他們?nèi)舨扇《唐谛袨?，任期?nèi)可能取得良好的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。但這種短期業(yè)績(jī)的取得如果以損害企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展為代價(jià)，甚至以權(quán)謀私，不但會(huì)造成對(duì)所有者——國(guó)家權(quán)益的侵犯，更不利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。為此本文試圖結(jié)合國(guó)有企業(yè)自身的特殊性，探討如何克服目前經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的局限性，提出建立具有戰(zhàn)略性和可持續(xù)發(fā)展的三維模式審計(jì)機(jī)制的構(gòu)想，使經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的現(xiàn)實(shí)作用得以充分發(fā)揮。

　　一、建立信托責(zé)任評(píng)價(jià)機(jī)制——信用約束

　　在我國(guó)現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行體制下，國(guó)有企業(yè)（包括國(guó)有控股企業(yè)）的所有者是國(guó)家，財(cái)產(chǎn)的最終所有權(quán)歸屬全體公民，按照委托——代理理論的授權(quán)關(guān)系，全體公民成為國(guó)有企業(yè)的委托人，行使委托權(quán)利，國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者則成為受托責(zé)任人，承擔(dān)受托責(zé)任。但從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，由于國(guó)有企業(yè)的這種特殊制度結(jié)構(gòu)，使得國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定不清晰，委托人行使委托權(quán)利的主體不明確，在經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)問(wèn)題時(shí)委托人對(duì)受托人的責(zé)任追究多數(shù)是形式上的、間接的。這就造成受托經(jīng)營(yíng)者的道德意識(shí)淡薄，信托責(zé)任感缺失，這是作為代理人的國(guó)有企業(yè)經(jīng)理階層侵占作為委托人的國(guó)家資產(chǎn)和利益，導(dǎo)致國(guó)有資產(chǎn)流失的重要原因。因此有必要基于科學(xué)發(fā)展觀，建立信托責(zé)任評(píng)價(jià)機(jī)制，即對(duì)國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人任職期間信用受托責(zé)任的履行情況做出評(píng)價(jià)，以約束經(jīng)營(yíng)者的道德意識(shí)和自律行為。

　　首先在國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人受聘時(shí)應(yīng)簽訂信托責(zé)任承諾書，以示管理者作為國(guó)有企業(yè)的負(fù)責(zé)人應(yīng)履行的信用受托責(zé)任；其次由信用評(píng)估機(jī)構(gòu)建立經(jīng)理人的信用檔案，記錄國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人任職期間的信用狀況（包括敬業(yè)態(tài)度、品質(zhì)、誠(chéng)信等職業(yè)道德方面的表現(xiàn)），并定期在行業(yè)內(nèi)公示；最后在任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)根據(jù)相關(guān)記錄對(duì)其信托責(zé)任做出客觀評(píng)價(jià)，并作為審計(jì)結(jié)果的重要內(nèi)容在審計(jì)報(bào)告中披露。

　　正常情況下，受托經(jīng)營(yíng)的企業(yè)負(fù)責(zé)人與委托者之間有一種心理契約。所謂心理契約是指委受托雙方對(duì)雙方關(guān)系的一種主觀心理約定，其核心是雙方內(nèi)隱的、不成文的相互責(zé)任[1].盡管心理契約是內(nèi)隱的，但它是決定經(jīng)理人行為的重要因素。但我國(guó)的現(xiàn)實(shí)狀況表明，這種心理契約的作用并不明顯，因此有必要通過(guò)信托責(zé)任評(píng)價(jià)機(jī)制將這種內(nèi)隱的心理契約明示化，才能起到對(duì)經(jīng)營(yíng)者責(zé)任感的強(qiáng)化作用。信托責(zé)任評(píng)價(jià)機(jī)制也可以成為國(guó)有企業(yè)經(jīng)理人市場(chǎng)發(fā)展的前提，在這種機(jī)制的約束下，經(jīng)營(yíng)管理者不論是在任還是離職，都會(huì)十分重視自己的聲譽(yù)紀(jì)錄，因?yàn)槁曌u(yù)機(jī)制的累積性記錄不但對(duì)經(jīng)理人在未來(lái)的契約談判中所處的地位具有決定性影響[2]，更重要的是還將影響經(jīng)理人在未來(lái)職場(chǎng)上的發(fā)展，由此可以督促和加強(qiáng)經(jīng)理人對(duì)其行為的長(zhǎng)期性和戰(zhàn)略性的考慮。

　　二、完善審計(jì)監(jiān)督制度——審計(jì)約束

　　1986年9月，中共中央、國(guó)務(wù)院聯(lián)合頒布了《全民所有制工業(yè)企業(yè)廠長(zhǎng)工作條例》，對(duì)任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)做出明確規(guī)定；1999年5月，中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院頒發(fā)了《國(guó)有企業(yè)及國(guó)有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)暫行規(guī)定》；2000年12月，中華人民共和國(guó)審計(jì)署頒發(fā)了《國(guó)有企業(yè)及國(guó)有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)暫行規(guī)定實(shí)施細(xì)則》；2004年8月，國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)公布了《中央企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)暫行辦法》。上述文件中將國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任界定為：企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人任職期間對(duì)其所在企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益和損益的真實(shí)性、合法性和效益性及重大經(jīng)營(yíng)決策以及執(zhí)行國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)等有關(guān)活動(dòng)負(fù)責(zé)，包括主管責(zé)任和直接責(zé)任。任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系主要依據(jù)1999年6月財(cái)政部、國(guó)家經(jīng)濟(jì)貿(mào)易委員會(huì)、人事部、國(guó)家發(fā)展計(jì)劃委員會(huì)聯(lián)合發(fā)布的《國(guó)有資本金績(jī)效評(píng)價(jià)規(guī)則》、《國(guó)有資本金績(jī)效評(píng)價(jià)操作細(xì)則》以及財(cái)政部統(tǒng)計(jì)評(píng)價(jià)司不定期發(fā)布的《年度國(guó)有資本保值增值標(biāo)準(zhǔn)值》。這些制度文件的出臺(tái)和實(shí)施的確為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)提供了具體的法規(guī)依據(jù)，但隨著國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，國(guó)有經(jīng)濟(jì)正面臨著前所未有的結(jié)構(gòu)和布局的調(diào)整，國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人在新時(shí)期新形勢(shì)下所應(yīng)負(fù)擔(dān)的責(zé)任、相關(guān)責(zé)任的評(píng)價(jià)指標(biāo)都將有所變化，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)體系本身應(yīng)該與時(shí)俱進(jìn)，及時(shí)完善和更新。

　?。ㄒ唬┗诳茖W(xué)發(fā)展觀，合理界定國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人的受托責(zé)任，這是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的前提和基礎(chǔ)

　　國(guó)有企業(yè)是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要支柱，同時(shí)也是實(shí)現(xiàn)政府公共政策的重要手段，其產(chǎn)權(quán)制度的特殊性使得國(guó)有企業(yè)成為一種政治經(jīng)濟(jì)的混合體[3]，也決定了國(guó)有企業(yè)有著與其他類型企業(yè)不同的受托責(zé)任，體現(xiàn)在國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者不但應(yīng)當(dāng)承擔(dān)依法經(jīng)營(yíng)、確保國(guó)有資產(chǎn)保值增值的財(cái)務(wù)責(zé)任和法紀(jì)責(zé)任，同時(shí)還要承擔(dān)促進(jìn)企業(yè)發(fā)展、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定等管理責(zé)任和社會(huì)責(zé)任。國(guó)有企業(yè)的受托責(zé)任不應(yīng)因企業(yè)負(fù)責(zé)人的改變而改變。而經(jīng)營(yíng)者在任職期間的行為對(duì)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展不可避免地存在潛在影響，這就要求我們必須以科學(xué)發(fā)展觀重新界定國(guó)有企業(yè)的受托責(zé)任，立足戰(zhàn)略性和長(zhǎng)期性，構(gòu)建可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度。

　　基于科學(xué)發(fā)展觀，完整的國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人的受托責(zé)任應(yīng)包括財(cái)務(wù)責(zé)任、管理責(zé)任、法紀(jì)責(zé)任和社會(huì)責(zé)任。

　　財(cái)務(wù)責(zé)任：對(duì)按照會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，客觀公正及時(shí)地編報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表，提供真實(shí)合法的會(huì)計(jì)信息以及保護(hù)本單位資產(chǎn)安全完整和對(duì)國(guó)有資產(chǎn)保值增值負(fù)有責(zé)任。

　　管理責(zé)任：一是基本管理責(zé)任，即對(duì)制訂并運(yùn)用科學(xué)的管理原則、管理程序和管理方法，有效整合本單位資源以實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)的創(chuàng)造性活動(dòng)負(fù)有責(zé)任。二是戰(zhàn)略管理責(zé)任，即國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)實(shí)施企業(yè)戰(zhàn)略管理、構(gòu)建科學(xué)合理的組織機(jī)構(gòu)和完善的企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)，以保持企業(yè)長(zhǎng)期有效的可持續(xù)發(fā)展能力。

　　法紀(jì)責(zé)任：對(duì)遵守國(guó)家的各項(xiàng)法規(guī)、合法經(jīng)營(yíng)、嚴(yán)禁違法亂紀(jì)行為負(fù)有責(zé)任。這里所說(shuō)的“法規(guī)”是指除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)之外的國(guó)家法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章和地方性法規(guī)、規(guī)章。如《中華人民共和國(guó)公司法》、《中華人民共和國(guó)合同法》、《國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估管理辦法》、《中華人民共和國(guó)外匯管理?xiàng)l例》等。

　　社會(huì)責(zé)任：對(duì)保護(hù)勞動(dòng)者和消費(fèi)者利益、節(jié)約資源、保護(hù)環(huán)境負(fù)有責(zé)任。首先，國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)加強(qiáng)人權(quán)管理，關(guān)注和保護(hù)職工、消費(fèi)者的合法權(quán)益，創(chuàng)造良好的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益，以實(shí)現(xiàn)員工、他人和社會(huì)共同受益；其次，自然資源只有節(jié)約才能持久利用，國(guó)有企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中有責(zé)任在資源開采、加工、運(yùn)輸、消費(fèi)等各環(huán)節(jié)建立全過(guò)程和全方位的資源管理制度，形成有利于節(jié)約資源的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和消費(fèi)方式，依靠科技手段提高資源利用的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和生態(tài)效益，為建立資源節(jié)約型國(guó)民經(jīng)濟(jì)體系和社會(huì)作出貢獻(xiàn)。最后，良好的生態(tài)環(huán)境與和諧的社會(huì)環(huán)境是企業(yè)持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)，國(guó)有企業(yè)負(fù)責(zé)人不能以犧牲環(huán)境、破壞自然為代價(jià)去換取一時(shí)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，不能以眼前發(fā)展損害長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，而應(yīng)該充分考慮自然界的承受能力，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)意識(shí)，維護(hù)人與自然的平衡和諧關(guān)系。

　　有了明確完整的受托責(zé)任，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)才能就企業(yè)負(fù)責(zé)人受托的財(cái)務(wù)責(zé)任、管理責(zé)任、法紀(jì)責(zé)任和社會(huì)責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也就有了明確的審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)范圍。

　　（二）基于科學(xué)發(fā)展觀，完善相關(guān)責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，這是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的重點(diǎn)和關(guān)鍵

　　從審計(jì)實(shí)踐看，建立一套科學(xué)合理的審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是十分必要的，它對(duì)于客觀公正地評(píng)價(jià)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部的受托經(jīng)營(yíng)責(zé)任，明確審計(jì)范圍，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)一步深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作都具有重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義?，F(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是以貨幣計(jì)量的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)為主，適用于國(guó)有企業(yè)受托財(cái)務(wù)責(zé)任履行情況的評(píng)價(jià)，對(duì)法紀(jì)責(zé)任通常采用定性分析評(píng)價(jià)的方法，而對(duì)企業(yè)管理責(zé)任的評(píng)價(jià)不夠全面，對(duì)社會(huì)責(zé)任更是缺少評(píng)價(jià)機(jī)制。根據(jù)本文上述觀點(diǎn)，基于科學(xué)發(fā)展觀的評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)堅(jiān)持全面原則、權(quán)責(zé)對(duì)等原則、縱向指標(biāo)與橫向指標(biāo)相結(jié)合原則、定量指標(biāo)與定性指標(biāo)相結(jié)合原則，以體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)發(fā)展并重、顯性業(yè)績(jī)和潛在業(yè)績(jī)并重、經(jīng)濟(jì)指標(biāo)數(shù)量和質(zhì)量并重的現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)理念。重點(diǎn)考慮建立以下幾方面的評(píng)價(jià)指標(biāo)：

　　1.財(cái)務(wù)責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)

　　就評(píng)價(jià)指標(biāo)而言，可以參考財(cái)政部《企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系》，并對(duì)相關(guān)指標(biāo)作適當(dāng)補(bǔ)充。該體系以定量的基本指標(biāo)（財(cái)務(wù)指標(biāo)）為核心、以修正指標(biāo)（財(cái)務(wù)指標(biāo)）為輔助修正，結(jié)合評(píng)議指標(biāo)（基本管理指標(biāo)）的定性分析判斷，給出最終評(píng)價(jià)結(jié)果。采用這種評(píng)價(jià)方法主要是考慮雖然財(cái)務(wù)責(zé)任由財(cái)務(wù)指標(biāo)來(lái)反映，但從財(cái)務(wù)責(zé)任的產(chǎn)生來(lái)看，它體現(xiàn)了企業(yè)內(nèi)部各方面的管理責(zé)任，因此將定量的財(cái)務(wù)指標(biāo)與定性的基本管理指標(biāo)綜合在一起，才能全面評(píng)價(jià)管理者的財(cái)務(wù)責(zé)任[4].該體系中的不足之處是有些修正指標(biāo)比基本指標(biāo)還重要，如資本保值增值率，因此本文認(rèn)為不必區(qū)分基本指標(biāo)和修正指標(biāo)，它們的重要性由客觀權(quán)重來(lái)決定，通過(guò)財(cái)務(wù)指標(biāo)和評(píng)議指標(biāo)兩項(xiàng)指標(biāo)進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。

　　第一、財(cái)務(wù)指標(biāo)包括（1）財(cái)務(wù)效益指標(biāo)：凈資產(chǎn)收益率、總資產(chǎn)報(bào)酬率、銷售（營(yíng)業(yè)）利潤(rùn)率、成本費(fèi)用利潤(rùn)率、國(guó)有資產(chǎn)保值增值率；（2）資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)狀況：總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、不良資產(chǎn)比率、資產(chǎn)損失比率；（3）償債能力狀況：資產(chǎn)負(fù)債率、已獲利息倍數(shù)、流動(dòng)比率、速動(dòng)比率、現(xiàn)金流動(dòng)負(fù)債比率、長(zhǎng)期資產(chǎn)適合率、經(jīng)營(yíng)虧損掛賬比率；（4）發(fā)展能力狀況：銷售（營(yíng)業(yè)）增長(zhǎng)率、總資產(chǎn)增長(zhǎng)率、固定資產(chǎn)成新率、3年利潤(rùn)平均增長(zhǎng)率、3年資本平均增長(zhǎng)率、企業(yè)商譽(yù)評(píng)估價(jià)值、資本積累率、經(jīng)濟(jì)增加值；（5）重大投資決策效果指標(biāo)：長(zhǎng)期投資收益率、固定資產(chǎn)投資利用率。

　　第二、評(píng)議指標(biāo)包括（1）領(lǐng)導(dǎo)班子基本要素；（2）產(chǎn)品市場(chǎng)占有率；（3）基礎(chǔ)管理比較水平；（4）在崗員工素質(zhì)狀況；（5）技術(shù)裝備更新水平；（6）行業(yè)或區(qū)域影響力；（7）企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展策略；（8）長(zhǎng)期發(fā)展能力預(yù)測(cè)。

　　最終根據(jù)定量財(cái)務(wù)指標(biāo)和定性評(píng)議指標(biāo)及其各自權(quán)重，計(jì)算得出綜合評(píng)價(jià)結(jié)論，作為財(cái)務(wù)責(zé)任的評(píng)價(jià)結(jié)果。

　　2.管理責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)

　　由于企業(yè)戰(zhàn)略管理、治理結(jié)構(gòu)、組織管理及其實(shí)施管理的程序、方法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)的完成產(chǎn)生重要影響，企業(yè)管理結(jié)果最終通過(guò)財(cái)務(wù)結(jié)果體現(xiàn)，因此本文認(rèn)為對(duì)管理責(zé)任只能對(duì)管理過(guò)程進(jìn)行定性評(píng)價(jià)，而不必對(duì)管理結(jié)果評(píng)價(jià)。

　　第一，對(duì)戰(zhàn)略管理的評(píng)價(jià)要素：（1）企業(yè)戰(zhàn)略管理者的觀念、能力及行為模式；（2）戰(zhàn)略目標(biāo)的選擇；（3）戰(zhàn)略環(huán)境分析技術(shù)；（4）戰(zhàn)略態(tài)勢(shì)及成長(zhǎng)戰(zhàn)略的選擇；（5）戰(zhàn)略實(shí)施系統(tǒng)的安排。

　　第二，對(duì)治理結(jié)構(gòu)的評(píng)價(jià)要素：（1）企業(yè)治理主體的資格及相互關(guān)系；（2）企業(yè)治理主體的議事規(guī)則及程序；（3）企業(yè)內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)的科學(xué)性、執(zhí)行的有效性及一貫性。

　　第三，對(duì)組織管理的評(píng)價(jià)要素：（1）組織結(jié)構(gòu)的設(shè)計(jì)，包括部門設(shè)計(jì)、管理幅度設(shè)計(jì)、職能設(shè)計(jì)、崗位設(shè)計(jì)、業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)等；（2）管理規(guī)范的建立與貫徹；（3）對(duì)環(huán)境不確定性的組織對(duì)策；（4）組織變革的策略及程序。

　　3.法紀(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)

　?。?）違紀(jì)違規(guī)總金額：責(zé)任人在任職期間利用職務(wù)和權(quán)利之便，采取各種手段侵占財(cái)產(chǎn)或由于不當(dāng)經(jīng)營(yíng)造成資產(chǎn)流失的數(shù)額以及會(huì)計(jì)信息失真的數(shù)額。

　?。?）違紀(jì)違規(guī)資金率：責(zé)任人任期內(nèi)違紀(jì)違規(guī)資金總額占被審計(jì)事項(xiàng)總金額的比例。

　　4.社會(huì)責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)

　?。?）企業(yè)對(duì)員工責(zé)任的評(píng)價(jià)要素及指標(biāo)：勞動(dòng)強(qiáng)度、勞動(dòng)報(bào)酬、福利待遇、勞動(dòng)保護(hù)、職工培訓(xùn)、工會(huì)的權(quán)利和地位等要素以及職工收入增長(zhǎng)幅度等指標(biāo)。

　?。?）企業(yè)對(duì)消費(fèi)者責(zé)任的評(píng)價(jià)要素及指標(biāo)：產(chǎn)品質(zhì)量管理、售后服務(wù)管理、消費(fèi)者滿意度等要素以及產(chǎn)品退貨率、返修率等指標(biāo)。

　　（3）企業(yè)節(jié)約資源能力的評(píng)價(jià)要素及指標(biāo)：資源管理觀念、制度及措施等要素以及廢舊物資利用率、產(chǎn)品成本降低率、能源消耗率指標(biāo)等。

　?。?）企業(yè)對(duì)自然生態(tài)環(huán)境貢獻(xiàn)或影響的評(píng)價(jià)要素及指標(biāo)：環(huán)境方針、目標(biāo)、能力和保障機(jī)制等要素以及生態(tài)效益指標(biāo)（產(chǎn)品或服務(wù)的價(jià)值與其對(duì)環(huán)境沖擊的比值，前者可用收入、利潤(rùn)表示，后者可用材料、能源的消耗及廢氣排放量表示）、可持續(xù)責(zé)任附加值指標(biāo)（綜合考慮經(jīng)濟(jì)影響、生態(tài)影響和社會(huì)影響的績(jī)效增加值指標(biāo)）[5]等。

　　上述評(píng)價(jià)指標(biāo)在具體設(shè)置時(shí)應(yīng)充分考慮指標(biāo)的相關(guān)性和可操作性。相關(guān)性是指評(píng)價(jià)指標(biāo)所提供的信息應(yīng)當(dāng)完整、系統(tǒng)、有針對(duì)性地反映企業(yè)負(fù)責(zé)人任期內(nèi)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況，以滿足審計(jì)結(jié)果使用人全面評(píng)價(jià)其經(jīng)濟(jì)責(zé)任的需要。這就要求評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)在時(shí)間范圍和空間范圍內(nèi)與企業(yè)負(fù)責(zé)人任期時(shí)間和職責(zé)范圍相一致?？刹僮餍砸笤u(píng)價(jià)指標(biāo)的設(shè)置應(yīng)該簡(jiǎn)略、清晰，無(wú)論是指標(biāo)所包含內(nèi)容還是指標(biāo)的計(jì)算力求簡(jiǎn)單、易于使用，便于審計(jì)人員收集、核實(shí)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和分析計(jì)算時(shí)的具體操作。

　?。ㄈ┗诳茖W(xué)發(fā)展觀，加強(qiáng)審計(jì)理論建設(shè)和審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)，這是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)持續(xù)發(fā)展的有力保障

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的可持續(xù)發(fā)展是指審計(jì)主體的審計(jì)行為要與時(shí)俱進(jìn)，體現(xiàn)時(shí)代內(nèi)涵，與國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)變革相適應(yīng)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)與整個(gè)社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展源于受托經(jīng)營(yíng)責(zé)任關(guān)系的存在性和審計(jì)的可依賴性。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)該適應(yīng)受托責(zé)任的發(fā)展，以滿足委托人任何階段的監(jiān)督需要。而審計(jì)的可信賴性則源于審計(jì)主體的獨(dú)立性、專業(yè)勝任能力和審計(jì)職業(yè)道德。因此要想保持經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的可持續(xù)發(fā)展就必須加強(qiáng)審計(jì)理論建設(shè)和審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)。在審計(jì)理論方面，完善有關(guān)任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的法規(guī)，明確審計(jì)執(zhí)行人員在實(shí)施任期審計(jì)中的行為準(zhǔn)則，包括建立健全經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)行為具體操作標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范、審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)、后續(xù)教育要求等系統(tǒng)、全面、完整的規(guī)章制度；同時(shí)要明確審計(jì)執(zhí)行人員在任期審計(jì)中承擔(dān)的有限報(bào)告責(zé)任及舞弊事項(xiàng)發(fā)現(xiàn)責(zé)任，防止報(bào)告使用人對(duì)審計(jì)的過(guò)度要求和簡(jiǎn)單依賴。在審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)中，審計(jì)人員必須運(yùn)用科學(xué)的審計(jì)方法，謹(jǐn)慎執(zhí)行審計(jì)程序，恪守審計(jì)權(quán)限，杜絕審計(jì)內(nèi)容上的隨意性，嚴(yán)格遵守后續(xù)教育制度，以保持和提高專業(yè)學(xué)識(shí)、工作能力和職業(yè)道德水準(zhǔn)，并對(duì)審計(jì)全過(guò)程實(shí)施全面質(zhì)量控制，以提高審計(jì)質(zhì)量，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保證經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)具有旺盛的生命力。

　　三、實(shí)施審計(jì)結(jié)果公開問(wèn)責(zé)機(jī)制——法制約束

　　由于我國(guó)國(guó)有企業(yè)的特殊制度結(jié)構(gòu)，國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)者對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)擁有實(shí)際控制權(quán)，即所謂的“內(nèi)部人控制”，此時(shí)對(duì)國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的外部監(jiān)督就顯得尤為重要。而經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為政府實(shí)施外部監(jiān)督的必備手段能否真正發(fā)揮作用，關(guān)鍵在于審計(jì)結(jié)果是否被恰當(dāng)運(yùn)用。在目前的審計(jì)實(shí)踐中，普遍存在審計(jì)結(jié)果透明度不高、審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)脫節(jié)、審計(jì)處罰缺乏力度等現(xiàn)象，影響了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作用的發(fā)揮。審計(jì)監(jiān)督不力也會(huì)導(dǎo)致國(guó)有企業(yè)代理成本高昂，經(jīng)營(yíng)者權(quán)責(zé)無(wú)法對(duì)等，甚至為經(jīng)營(yíng)者無(wú)代價(jià)地侵占所有者的利益提供機(jī)會(huì)。

　　因此，本文認(rèn)為，要想改變現(xiàn)狀，提高審計(jì)結(jié)果的利用程度，必須有效采取審計(jì)結(jié)果的公開問(wèn)責(zé)機(jī)制。

　　所謂審計(jì)問(wèn)責(zé)制就是對(duì)審計(jì)結(jié)果中涉及的個(gè)人或組織所承擔(dān)的受托責(zé)任的一種社會(huì)交待和責(zé)任追究體系，即通過(guò)法制化、制度化的框架來(lái)強(qiáng)化責(zé)任追究，保證權(quán)責(zé)對(duì)等的一種機(jī)制[6].經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)公開問(wèn)責(zé)機(jī)制需要解決的問(wèn)題，一是要明確問(wèn)責(zé)主體，可根據(jù)審計(jì)結(jié)果的嚴(yán)重程度分別確定為上級(jí)行政管理部門、紀(jì)檢部門和司法部門；二是要明確問(wèn)責(zé)范圍，根據(jù)經(jīng)營(yíng)者的受托責(zé)任及審計(jì)結(jié)果確認(rèn)經(jīng)營(yíng)者具體應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任，包括行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任；三是要明確問(wèn)責(zé)程序，采取公開問(wèn)責(zé)的程序，公開問(wèn)責(zé)、公開申辯、公開處理，并從法律文件和制度規(guī)范的角度對(duì)問(wèn)責(zé)制的公開程序進(jìn)行“固化”，這里不僅包括具體的問(wèn)責(zé)制實(shí)施法規(guī)，還應(yīng)包括相應(yīng)的配套制度，使問(wèn)責(zé)制的實(shí)施具有法律保障，確保問(wèn)責(zé)制順利執(zhí)行，并保證質(zhì)量。

　　公開問(wèn)責(zé)制的實(shí)施有利于增強(qiáng)經(jīng)營(yíng)者的責(zé)任意識(shí)，影響經(jīng)營(yíng)者的行為動(dòng)機(jī)，促使其認(rèn)真主動(dòng)履行受托責(zé)任。

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