[關(guān)鍵詞]審計理論；邏輯起點；審計環(huán)境

　　[摘要]審計理論結(jié)構(gòu)正確與否及其對審計實踐指導(dǎo)作用的大小，在很大程度上取決于邏輯起點選擇的正確性和科學(xué)性。中外有關(guān)這一問題的不同觀點以及審計理論的發(fā)展現(xiàn)狀。應(yīng)以審計環(huán)境為起點構(gòu)建審計理論結(jié)構(gòu)。審計理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)成內(nèi)容。

　　一個多世紀以來，許多專家、學(xué)者相繼為會計理論的建設(shè)和發(fā)展做出了重要的貢獻，他們從不同的角度解答會計實務(wù)中出現(xiàn)的各種問題，并通過對各種理論因素加以整理，指導(dǎo)人們更有效地開展會計實務(wù)工作。相比之下，審計理論研究卻比較落后。在這方面值得稱道的成果少得可憐。正如著名審計學(xué)家莫茨和夏拉夫所指出的“許多人認為審計完全是實務(wù)性的，而不是理論性的，對于持這種觀點的人來說，審計只是一系列的實務(wù)、程序、方法和技術(shù)，是一種沒有必要進行解釋、描述、調(diào)整和論證，并最終匯總起來以形成‘理論’的行為”。[1]著名審計學(xué)家尚德爾則抱怨：在最近150年中，沒有一個學(xué)術(shù)領(lǐng)域像審計領(lǐng)域這樣沉寂。專家們的抱怨并非無病呻吟，他們確實道出了審計理論研究的實際情況。

　　新中國的審計理論研究，是從20世紀80年代才開始的。理論來源于實踐，同時，理論又指導(dǎo)實踐和預(yù)測實踐。審計理論與方法來源于審計實務(wù)工作，是對審計實務(wù)工作的概括和總結(jié)。改革開放以來，中國的審計實踐已發(fā)生了重大變化，急需理論上的規(guī)范與指導(dǎo)。

　　一、關(guān)于審計理論結(jié)構(gòu)若干代表觀點的評介

　　審計理論結(jié)構(gòu)是指審計理論諸要素（組成部分）及其相互聯(lián)系的組合，它本身就是一個邏輯系統(tǒng)。所以審計理論結(jié)構(gòu)也稱審計理論體系。研究審計理論結(jié)構(gòu)，一個十分重要的問題就是從何處人手，以什么作為邏輯推理的出發(fā)點。

　　從哲學(xué)的角度講，邏輯起點指從抽象上升到具體全過程的出發(fā)點的概念、范疇或判斷，也叫做上升的起點。它是構(gòu)造一門學(xué)科理論體系的出發(fā)點或建基點，是該學(xué)科理論體系中最基本、最抽象、最簡單的一個理論范疇，它對該學(xué)科其他理論要素的建立和發(fā)展以及整個理論體系的構(gòu)造均有著決定性的作用。

　　由于不同學(xué)者研究范式的差異，導(dǎo)致對邏輯起點存在不同見解。理論界存在著審計本質(zhì)起點論、審計動因起點論、審計對象起點論、審計職能起點論、審計目標起點論、審計假設(shè)起點論、審計環(huán)境起點論、哲學(xué)基礎(chǔ)起點論、理論基礎(chǔ)起點論、財務(wù)責任起點論以及目標與假設(shè)雙重起點論、審計性質(zhì)與目標雙重起點論、環(huán)境與目標雙重起點論、生產(chǎn)力與生產(chǎn)關(guān)系起點論等多種不同觀點。下面介紹較有影響的幾種觀點。

　?。ㄒ唬徲嫳举|(zhì)導(dǎo)向型

　　這種觀點是從審計本質(zhì)出發(fā)，根據(jù)審計對象、審計職能，演繹、歸納出審計原則和審計準則。其流程圖可大致表示為：審計本質(zhì)→審計對象→審計職能→審計原則→審計準則。國內(nèi)十幾年的審計理論研究，大多選擇“審計本質(zhì)”作為邏輯起點，進而闡述審計對象、審計屬性、審計職能、審計作用、審計任務(wù)和審計方法等一系列理論問題。持這種觀點的人認為，“只有準確地揭示事物的本質(zhì)，才能把握審計理論的發(fā)展方向”，“只要正確地確立了審計的本質(zhì)，也就順理成章地確立了審計理論結(jié)構(gòu)?！盵2]“離開具體的對象，客觀的職能（任務(wù)和作用從屬于職能）就無從產(chǎn)生。”[3]

　　由于“審計本質(zhì)”純理論性太強，因而造成按“審計本質(zhì)”為邏輯起點構(gòu)建的審計理論結(jié)構(gòu)與審計實務(wù)相脫節(jié)，不能正確反映審計理論對實踐的指導(dǎo)作用，即基礎(chǔ)的審計理論研究遠遠超越實踐，而應(yīng)用性審計理論研究又遠遠落后于審計實務(wù)。

　?。ǘ徲嫾僭O(shè)導(dǎo)向型

　　這種觀點是從審計假設(shè)出發(fā)，在審計假設(shè)的基礎(chǔ)上推導(dǎo)出審計原則，然后用它們來指導(dǎo)審計準則，審計假設(shè)和審計準則共同構(gòu)成了審計理論結(jié)構(gòu)的理論基礎(chǔ)和概念體系。其流程圖可大致表示為：審計假設(shè)→審計原則→審計概念→審計準則→審計規(guī)范。持這種觀點的人認為，“審計假設(shè)是構(gòu)造系統(tǒng)的審計理論結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)，也是審計科學(xué)發(fā)展的前提”。[4]審計假設(shè)是建立審計理論結(jié)構(gòu)的基石，理論研究的基本要素，推理論證的原始命題。[5]但是以“審計假設(shè)”為邏輯起點會使審計理論與社會經(jīng)濟環(huán)境失去相關(guān)性。審計環(huán)境的不確定性，導(dǎo)致了做出審計假設(shè)的必要性，可是審計假設(shè)一經(jīng)確定，就相對保持穩(wěn)定，不能直接反映社會經(jīng)濟環(huán)境變化對審計理論的影響。另外也容易導(dǎo)致審計理論結(jié)構(gòu)內(nèi)部離散。因為審計假設(shè)是為了實現(xiàn)審計目標而對審計人員所面臨的社會經(jīng)濟環(huán)境做出的假定性規(guī)定，但是審計目標卻無法由審計假設(shè)推導(dǎo)而出。

　?。ㄈ徲嬆繕藢?dǎo)向型

　　這種觀點是從審計目標出發(fā)，根據(jù)審計目標規(guī)定審計信息的質(zhì)量特征，然后研究作為信息傳遞手段的審計報告的構(gòu)成要素等問題，其流程圖可大致表示為：審計目標→審計對象、性質(zhì)→審計原則→審計準則。持這一觀點的人認為，“目標是一切工作的出發(fā)點”。[6]“審計目標是整個審計監(jiān)督系統(tǒng)的定向機制”。[7]

　　審計目標受審計目的與審計職能的雙重制約，只反映它們之間相互影響、相互聯(lián)系的部分因素，不能全面揭示審計目的、審計職能、審計對象等因素。從審計實踐活動看，以審計目標作為邏輯起點而展開的審計理論體系難以揭示更高層次的審計理論，無法提示審計發(fā)展的真正原因，因而建立在審計目標基礎(chǔ)上的審計理論體系也是局限的、不完整的、較低層次的。

　　（四）兩元或多元導(dǎo)向型

　　持這一觀點的人認為，審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點如果僅為審計本質(zhì)、審計環(huán)境、審計目標、審計假設(shè)中的一種，對于正確、全面研究審計理論是不完善的，因此，他們提出了審計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點的二元論。主要觀點有四種：一是主張以審計目標和審計假設(shè)共同作為審計理論結(jié)構(gòu)研究的邏輯起點；[8]二是主張以審計本質(zhì)及審計假設(shè)作為審計理論結(jié)構(gòu)研究的邏輯起點；[9]三是主張以審計環(huán)境和審計目標共同構(gòu)成審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點；[10]四是主張以審計本質(zhì)、審計目標和審計假設(shè)三個因素作為審計理論結(jié)構(gòu)的研究起點。[11]

　　兩元或多元導(dǎo)向型，看似合理，但由于審計環(huán)境、審計目標、審計假設(shè)、審計本質(zhì)等處于不同的層次，如果同時以兩元或多元因素為起點，就如同一個人站在臺階上，兩條腿一條在上、一條在下，一條要向左、一條要向右，導(dǎo)致審計理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建無所適從。這樣，還會人為破壞審計理論各要素之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系。

　　二、理論界關(guān)于審計環(huán)境與審計理論關(guān)系的探討

　　早期的審計理論研究忽略了審計環(huán)境，在有關(guān)的審計理論著作中基本上都沒涉及到審計環(huán)境問題。近年來，審計環(huán)境對審計理論的影響得到了許多審計理論研究人員的關(guān)注，并對此進行了比較多的探討。

　?。ㄒ唬徲嫮h(huán)境影響審計理論結(jié)構(gòu)

　　蔡春認為，審計理論結(jié)構(gòu)作為一個理論體系與所依存的社會經(jīng)濟環(huán)境存在相互作用關(guān)系，審計環(huán)境要求理論結(jié)構(gòu)的構(gòu)建必須適應(yīng)環(huán)境的需要，并隨環(huán)境的變革而變革；而審計理論結(jié)構(gòu)對審計環(huán)境的反作用則表現(xiàn)在，審計理論通過對審計實踐的反作用而不斷改善環(huán)境狀況。[12]胡春元認為，審計本質(zhì)應(yīng)適應(yīng)審計環(huán)境的需要，并且必須隨著環(huán)境的變革而變革，即審計環(huán)境是通過審計本質(zhì)來影響審計理論體系的。[13]張繼勛提出，審計理論體系要隨環(huán)境的變化而變化。[14]以上論述都認為，審計環(huán)境影響著審計理論體系，審計理論體系隨環(huán)境的變化而變化。

　?。ǘ徲嫮h(huán)境是審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點

　　關(guān)于審計環(huán)境對審計理論影響的另一類觀點認為，審計環(huán)境是審計理論結(jié)構(gòu)的起點。陳建明指出，構(gòu)建審計理論結(jié)構(gòu)應(yīng)以審計環(huán)境為起點，審計環(huán)境具有高度的綜合性，包含了審計實踐的全部內(nèi)容，孕育著審計理論要素的全部“胚胎”；從審計環(huán)境出發(fā)構(gòu)建審計理論結(jié)構(gòu)，可以揭示審計發(fā)展過程的全部因素和發(fā)展規(guī)律，從而具有全面性、完整性，是比較科學(xué)的審計理論結(jié)構(gòu)。[15]李東平和古繼紅在論及審計理論結(jié)構(gòu)時指出，審計理論結(jié)構(gòu)是以審計環(huán)境理論為起點和終點[16].辛金國在關(guān)于審計理論結(jié)構(gòu)的論述中指出，審計理論結(jié)構(gòu)分為三個層次，第一個層次是審計的外環(huán)境和內(nèi)環(huán)境。[17]劉兵認為，“審計內(nèi)環(huán)境與外環(huán)境有機的總和，審計內(nèi)環(huán)境決定審計的本質(zhì)，從而決定審計職能；審計外環(huán)境決定審計目的?！瓕徲嬆康摹徲嫳举|(zhì)、職能與審計目標最終統(tǒng)一在特定時空條件下的審計環(huán)境中?！盵18]

　?。ㄈ┯腥苏J為審計環(huán)境是審計理論體系中的一個要素。

　　上述觀點，在審計環(huán)境影響審計理論這一點上認識是一致的。從審計理論發(fā)展的歷程看，審計環(huán)境對審計理論的影響也是顯而易見的。審計目標的不斷演進，審計準則的從無到有以及它的不斷豐富，審計理論的從無到有及其不斷豐富和發(fā)展，這些無一不是審計環(huán)境影響的結(jié)果，可以說，審計環(huán)境是促進審計理論完善和發(fā)展的不竭的動力和源泉。

　　三、確定審計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點的標準

　　作為審計理論結(jié)構(gòu)的起點理論，它至少應(yīng)符合以下要求：第一，邏輯起點的實質(zhì)內(nèi)容應(yīng)表現(xiàn)為審計體系中最抽象、最一般、最簡單的思維規(guī)定；第二，邏輯起點應(yīng)是審計體系中的直接存在物，即它必須是不以審計體系中任何其他范疇為中介前提的范疇。而其他審計范疇反倒必須以它為基礎(chǔ)和依據(jù)；第三，邏輯起點應(yīng)該揭示審計理論諸要素的內(nèi)在矛盾以及審計系統(tǒng)整體的一切矛盾萌芽。邏輯起點本身所包含的矛盾是整個審計體系運動、發(fā)展的內(nèi)在動力和源泉；第四，邏輯起點與形式邏輯系統(tǒng)中的公理不同，它既不是任意的和暫時承認的東西，也不是隨便出現(xiàn)和姑且假定的東西，而是為后來的事物運動過程所證明把它作為邏輯起點是正確的要素；第五，從最一般的意義上講，邏輯起點范疇作為審計系統(tǒng)中的一個基本要素，同整個體系發(fā)生著多方面的聯(lián)系。這種聯(lián)系不僅規(guī)定著審計系統(tǒng)整體的本質(zhì)，而且也規(guī)定著起點范疇在審計理論體系中所處的地位和所起的作用。

　　筆者認為將審計環(huán)境作為構(gòu)建審計理論體系的研究起點更為恰當。理由有六：第一、審計環(huán)境是一種真實的存在，是審計系統(tǒng)中最簡單、最普遍、最常見、最基本的現(xiàn)象；第二，審計環(huán)境是審計系統(tǒng)本身與影響審計的外部因素的結(jié)合體，審計環(huán)境具有聯(lián)結(jié)理論與實踐的功能。審計環(huán)境不簡單等同于審計實踐活動，它是對間接或直接影響審計的環(huán)境因素的高度抽象與概括，涵蓋政治、經(jīng)濟、法律、科技、社會、自然多個因素。另外，審計環(huán)境來自于審計實踐，并不斷與之進行物質(zhì)與能量的交換；第三，審計環(huán)境構(gòu)成審計理論體系的核心要素，是推導(dǎo)其他抽象的審計理論與概念的基礎(chǔ)。審計環(huán)境是審計動因的決定因素；審計環(huán)境是審計理論體系的核心，它比審計假設(shè)所反映的社會環(huán)境約束條件更為全面、真切，也界定了審計目標所“意欲表達的理想境地”的特定內(nèi)容，是審計實務(wù)的基石。以審計環(huán)境為起點，能使整個審計理論建立在更為寬泛而堅實的基礎(chǔ)之上；第四，審計環(huán)境反映了審計根本屬性，決定著審計的需求與供給，是整個審計體系運動、發(fā)展的內(nèi)在動力和源泉；第五，審計環(huán)境蘊含多樣化研究方法。審計環(huán)境倡導(dǎo)的多樣化研究思維方法、多元化理論模式能促進審計理論自身發(fā)展。美國的莫茨和夏拉夫教授正是將數(shù)學(xué)、邏輯學(xué)、倫理學(xué)等研究思想滲透到審計學(xué)中才開創(chuàng)了人類審計理論發(fā)展史上的第一座豐碑。把審計環(huán)境作為審計理論體系的起點，可以使審計理論體系及其研究思路更加開闊；第六，審計環(huán)境是衡量審計系統(tǒng)是否先進、科學(xué)的基本標準。離開審計環(huán)境，不能解釋各不同國家或同一國家在不同歷史階段審計理論與審計實務(wù)所存在的差異。審計環(huán)境深刻地體現(xiàn)了審計的這一集合特征，是審計理論跨世紀的研究主題。

　　四、以審計環(huán)境為起點來構(gòu)建審計理論體系

　　審計環(huán)境是對審計有影響的一切因素的總和。審計理論密切依存于審計實踐，從審計實踐中產(chǎn)生。因此，審計理論不可避免地受社會、政治、經(jīng)濟和法律等外在環(huán)境的影響。審計實踐及其發(fā)展還受審計固有因素影響，如各個發(fā)展階段的審計人員價值觀念、審計思想、審計文化、審計程序與方法、審計工作手段、審計工作內(nèi)容等因素。但并不是社會、政治、經(jīng)濟和法律中所有方面都有與審計相關(guān)，有些是明顯無關(guān)，有些只是間接相關(guān)，有些在一定時期是相關(guān)的，而在另一時期是不相關(guān)的。因此，我們將審計外在環(huán)境中同審計相關(guān)的部分從整體社會、政治，經(jīng)濟和法律環(huán)境中抽象出來，稱之為審計外環(huán)境，包括經(jīng)濟體制、經(jīng)濟發(fā)展水平和狀況、有關(guān)的法律法規(guī)、社會文化環(huán)境、外部相關(guān)利益集團及其活動因素。我們將影響審計的固有因素稱之為審計內(nèi)環(huán)境。審計內(nèi)外環(huán)境密切相關(guān)，不斷地進行著物質(zhì)、能量和信息的交換。審計內(nèi)環(huán)境決定著審計的本質(zhì)，進而決定了審計的職能，進一步?jīng)Q定著審計的程序和方法。審計外環(huán)境決定著審計動因，進而決定著審計目標。因此，審計本質(zhì)與職能、審計動因與目標最終統(tǒng)一在人類社會生產(chǎn)實踐活動中，統(tǒng)一在特定的時空條件下的審計環(huán)境中。由此可見，審計理論研究的邏輯起點應(yīng)是審計環(huán)境。

　　環(huán)境對審計系統(tǒng)的影響，會產(chǎn)生多方面的效應(yīng)，表現(xiàn)在：（1）影響目標?；蛴欣趯徲嬒到y(tǒng)目標的實現(xiàn)，或不利于審計系統(tǒng)目標的實現(xiàn)而需要對目標進行修訂，或造成不能實現(xiàn)審計系統(tǒng)的目標。（2）影響結(jié)構(gòu)，多方面影響審計系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)，如影響要素結(jié)構(gòu)，使系統(tǒng)的審計人員、審計程序、審計方法、審計報告的關(guān)系等發(fā)生變化。（3）影響穩(wěn)定。使審計系統(tǒng)在各方面都保持協(xié)調(diào)關(guān)系而正常運行。如審計組織體系會隨著經(jīng)濟發(fā)展水平、經(jīng)濟體制變化而相應(yīng)作出調(diào)整，使政府審計、內(nèi)部審計、民間審計保持協(xié)調(diào)發(fā)展。

　　審計系統(tǒng)對環(huán)境的適應(yīng)，一般采用的形式有：（1）遵從。審計系統(tǒng)接受環(huán)境發(fā)出的信息，即遵從環(huán)境對審計系統(tǒng)的各種要求運行。（2）協(xié)調(diào)。審計系統(tǒng)根據(jù)環(huán)境的要求，制定或調(diào)整運行的規(guī)劃、程序與方法，以適應(yīng)環(huán)境的發(fā)展。（3）趨同。審計系統(tǒng)隨著環(huán)境的變化而相應(yīng)變化，使變化、發(fā)展的方向一致。

　　筆者認為，應(yīng)以審計環(huán)境為起點構(gòu)建審計理論體系，這一理論體系由審計理論的邏輯起點、前提與導(dǎo)向、審計基本理論、審計規(guī)范理論、審計應(yīng)用理論和審計相關(guān)理論五個層次所組成，如圖1所示。

　　■（此處有公式或插圖）

　　現(xiàn)對以審計環(huán)境為起點的審計理論體系圖作如下簡要說明：

　?。ㄒ唬徲嬂碚撗芯康钠瘘c、前提與導(dǎo)向

　　審計環(huán)境是審計理論研究的邏輯起點。審計環(huán)境影響著審計目標、審計假設(shè)和由此確立的審計基本理論、審計規(guī)范理論和審計應(yīng)用理論。審計系統(tǒng)中的一切理論問題都是由審計環(huán)境展開的，并在此基礎(chǔ)上層層深入，形成合理的邏輯層次關(guān)系。以審計環(huán)境為起點建立的審計理論體系及以理論為指導(dǎo)的審計實務(wù)工作能否實現(xiàn)人們的期望，是對審計目標確立恰當與否的最好檢驗。在審計環(huán)境中，對審計目標起主要作用的是社會公眾對審計的期望及相關(guān)法律對審計的約束。

　　審計假設(shè)是審計理論研究的前提。審計假設(shè)是人們對變化不定的社會經(jīng)濟做出的一些合乎邏輯的推論和判斷，它設(shè)定了審計工作的空間、時間和質(zhì)量單位。審計假設(shè)為有效地實現(xiàn)審計目標提供必要的前提條件，是建立審計基本理論、規(guī)范理論和應(yīng)用理論的邏輯前提。但這種假定和判斷不能憑空設(shè)定，它受制于審計外環(huán)境。

　　審計目標是審計理論和實務(wù)的導(dǎo)向。它是在認真研究審計環(huán)境和審計假設(shè)的基礎(chǔ)上確定的，既對審計基本理論起導(dǎo)向作用，也對審計規(guī)范理論和審計應(yīng)用理論起導(dǎo)向作用。審計目標的確定受到審計環(huán)境的影響，并隨著審計環(huán)境的變化而變化。一方面，有什么樣的審計目標便給審計工作、審計報告等提出什么樣的要求；另一方面，審計目標也給審計準則提出了要求和前提，它規(guī)定著審計信息的質(zhì)量特征。

　?。ǘ徲嫽纠碚?br>
　　審計基本理論是指可以通用于任何獨立審計活動的各種具有普遍指導(dǎo)性的審計理論。它是審計理論的精髓，由審計導(dǎo)因、審計概念體系、審計性質(zhì)、審計主體、審計客體、審計職能、審計原則等構(gòu)成。

　　審計基本理論具有以下特征：

　　1、高度的抽象性。它沒有具體的實踐導(dǎo)向，沒有實物可以參照，只是產(chǎn)生于高度的理念之中，如審計職能，是看不到和無法直接感受到的事物。由于高度抽象性會導(dǎo)致人們認識上的困難以及模糊性。因而在關(guān)于審計基礎(chǔ)理論問題的研究中，學(xué)術(shù)流派頗多。

　　2、普遍的適用性。它不受部門、行業(yè)等審計客體變化的影響，也排斥了不同審計類型的差別可能給理論研究帶來的障礙。在不同的被審計部門、行業(yè)或單位，審計基本職能是同一的。即使是就地審計、送達審計或遠程網(wǎng)絡(luò)審計等方式上的改變，也不能使審計基本職能發(fā)生變動。

　　3、嚴密的邏輯性。由于這種審計理論是高度理性思維的成果，無論是它所屬的各種不同理論之間，還是同一理論的結(jié)論、論據(jù)、論點之間，都呈現(xiàn)出極強的邏輯性，整個審計基礎(chǔ)理論的結(jié)構(gòu)十分嚴謹。

　?。ㄈ徲嬕?guī)范理論

　　審計規(guī)范理論是指在審計基礎(chǔ)理論指導(dǎo)下按照審計實踐的基本規(guī)律而建立的一種審計理論。它由審計職業(yè)技術(shù)規(guī)范理論、審計質(zhì)量控制規(guī)范理論和審計職業(yè)道德規(guī)范理論等內(nèi)容所構(gòu)成，主要研究如何根據(jù)審計環(huán)境的要求，構(gòu)建適合時代和地域特征的職業(yè)規(guī)范體系。

　　這種理論的主要特征表現(xiàn)為：

　　1、規(guī)范性。審計規(guī)范理論主要用以規(guī)范審計人員的執(zhí)業(yè)資格和執(zhí)業(yè)行為，目的在于提高審計質(zhì)量。

　　2、權(quán)威性。審計規(guī)范理論具有權(quán)威性和強制性，它實際上制約著審計實務(wù)。審計規(guī)范是在審計理論的指導(dǎo)下制訂的，不是審計程序、審計實務(wù)的匯總，而是當時具有代表性的審計理論的集中體現(xiàn)，以指導(dǎo)審計實務(wù)，規(guī)范審計程序和方法。

　　3、指導(dǎo)性，審計規(guī)范理論中的那些準則、規(guī)則，可以用于指導(dǎo)審計的實際工作。這是由于這種理論比審計基本理論更接近審計實踐活動所引起的。

　?。ㄋ模徲嫅?yīng)用理論

　　審計應(yīng)用理論是在審計基本理論和審計規(guī)范理論指導(dǎo)下建立的一種旨在指導(dǎo)審計實務(wù)、提供操作指南的審計理論。它包括審計組織理論、審計操作理論和審計控制理論三個有機部分。其中，審計操作理論又可分為一般審計業(yè)務(wù)操作理論和特殊審計業(yè)務(wù)操作理論兩個方面。一般審計業(yè)務(wù)操作理論是指由審計計劃、審計程序、審計方法、審計證據(jù)、審計工作底稿以及審計報告等內(nèi)容構(gòu)成的基本體系，主要研究在審計基本理論和審計規(guī)范理論的指導(dǎo)下，如何開展年度會計報表審計工作；特殊審計業(yè)務(wù)操作理論是指由特殊目的業(yè)務(wù)審計、特殊行業(yè)業(yè)務(wù)審計和特殊性質(zhì)業(yè)務(wù)審計等內(nèi)容構(gòu)成的基本體系，主要研究在審計基本理論和審計規(guī)范理論的指導(dǎo)下，如何開展特殊審計工作，如基本建設(shè)預(yù)決算審計、小規(guī)模企業(yè)審計、盈利預(yù)測審核、中期會計報表審計等。圖1只列出一般審計業(yè)務(wù)操作理論。

　　這種理論的主要特征表現(xiàn)在：

　　1、具體性。這種理論常?？梢哉页鱿鄳?yīng)的實物參照系，總是解決某一特定方面的實際問題，常常具有一定的可操作性和可觀察性。

　　2、有用性。它不象審計基本理論那樣空洞枯燥，無法用于實際工作。審計應(yīng)用理論所包含的內(nèi)容相當廣泛，如審計計劃、審計程序、審計技術(shù)方法、審計策略與審計證據(jù)、審計報告等方面的理論，都應(yīng)歸人此類。

　　（五）審計相關(guān)理論

　　審計相關(guān)理論是從事審計理論研究和審計實踐工作所必須具備的其他學(xué)科理論，主要包括哲學(xué)理論、系統(tǒng)科學(xué)理論、經(jīng)濟學(xué)理論、財務(wù)和會計理論、管理科學(xué)理論、計算機與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)理論等。這些理論對深化審計理論研究，拓展審計工作視野起到重要作用。

　　[參考文獻]

　　[1][5]R.K.莫茨，H.A.夏拉夫。審計理論結(jié)構(gòu)[M].北京：中國商業(yè)出版社，1990.

　　[2][12]蔡春。審計理論結(jié)構(gòu)研究[M].大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2001.

　　[3]婁爾行，唐清亮。試論審計的本質(zhì)[J].審計研究，1987，（3）。

　　[4]蔡春。審計基本假設(shè)研究[J].財經(jīng)理論與實踐，1990，（1）。

　　[6]徐政旦，謝榮。試論我國社會主義審計模式的若干原則[J].審計研究，1987，（7）。

　　[7]王文彬，林鐘高。審計基本理論[M].上海：上海三聯(lián)出版社，1994.

　　[8]袁曉勇。關(guān)于建立我國審計理論結(jié)構(gòu)的設(shè)想[J].財會通訊，1997，（3）。

　　[9]張德坤。審計研究邏輯起點的二元選擇[J].湖北審計，1998，（3）。

　　[10]謝詩芬。高級財務(wù)會計問題研究[M].成都：西南財經(jīng)大學(xué)出版社，2000.

　　[11]王漢民。論我國審計理論體系的重新構(gòu)建[J].財貿(mào)研究，1993，（6）。

　　[13]胡春元。審計風(fēng)險研究[M].大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，1997.

　　[14]張繼勛。審計判斷研究[M].大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2002.

　　[15]陳建明。審計規(guī)范論[M].大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，1999.

　　[16]李東平，古繼紅。論審計理論結(jié)構(gòu)[J].湖北審計，1996，（3）。

　　[17]辛金國。淺論審計理論研究的邏輯起點[J].財會通訊，1997，（8）。

　　[18]劉兵。審計理論研究的邏輯起點及審計理論體系[J].審計研究，1995，（4）。

　　[19]李若山。審計理論結(jié)構(gòu)探討[J].審計研究，1995，（3）。

　　[20]蘇牧。論審計研究的起點[J].審計研究，2001，（4）。

　　[21]閻金鍔，林炳發(fā)。審計理論研究的新起點——審計理論結(jié)構(gòu)探討[J].審計研究，1996，（3）。

　　[22]安亞人。論審計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點[M].大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，1997.