簡(jiǎn)介：　論述了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的產(chǎn)生、主要特征、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的主要區(qū)別、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的程序及其在注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)中的運(yùn)用前景等五個(gè)方面。闡述現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)作為一切審計(jì)工作的出發(fā)點(diǎn)并貫穿于審計(jì)全過(guò)程的現(xiàn)代審計(jì)模式， 其根本目標(biāo)是將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不是制度基礎(chǔ)審計(jì)之外的一種方法， 而是制度基礎(chǔ)審計(jì)的發(fā)展， 目前它仍然處于發(fā)展完善中。

　　“安然事件”和“銀廣夏事件”等國(guó)內(nèi)外審計(jì)失敗事件相繼爆發(fā)； 2002 年1 月15 日最高人民法院《關(guān)于受理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問(wèn)題的通知》下達(dá)， 我國(guó)針對(duì)上市公司和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的“訴訟爆炸”在人們毫無(wú)準(zhǔn)備時(shí)悄然而至；這一系列事件的發(fā)生， 使得審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)實(shí)在在的擺在了我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界的面前。與此同時(shí)， 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)一詞頻繁出現(xiàn)， 一種意見(jiàn)認(rèn)為， 安然事件中安達(dá)信會(huì)計(jì)公司審計(jì)失敗， 很大程度上可以歸結(jié)于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念和方法的失敗， 應(yīng)反思甚至停止采用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法； 還有一種意見(jiàn)認(rèn)為， 我國(guó)中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所出現(xiàn)的問(wèn)題， 是因?yàn)闆](méi)有采用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界是否應(yīng)引進(jìn)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)？眾說(shuō)紛紜。

　　筆者認(rèn)為， 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)作為一切審計(jì)工作的出發(fā)點(diǎn)并貫穿于審計(jì)全過(guò)程的現(xiàn)代審計(jì)模式， 其根本目標(biāo)是將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不是制度基礎(chǔ)審計(jì)之外的一種方法， 而是制度基礎(chǔ)審計(jì)的發(fā)展， 目前它仍然處于發(fā)展完善中。

　　1　現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的產(chǎn)生

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度的存在和發(fā)展應(yīng)歸因于企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離所導(dǎo)致的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。由于企業(yè)管理當(dāng)局是提供會(huì)計(jì)報(bào)表的責(zé)任主體， 自身利益通常與企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果掛鉤， 編制的會(huì)計(jì)報(bào)表容易受到利益驅(qū)動(dòng)而失實(shí)， 因此需要由具有專(zhuān)門(mén)知識(shí)和技能的獨(dú)立第三方—注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)， 出具客觀、公允的報(bào)告。

　　在審計(jì)發(fā)展的早期（19 世紀(jì)以前） ， 由于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單， 業(yè)務(wù)性質(zhì)單一， 獲取審計(jì)證據(jù)的方法比較簡(jiǎn)單， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師將大部分精力投向會(huì)計(jì)憑證和賬簿的詳細(xì)檢查， 因此， 此時(shí)的審計(jì)方法是詳細(xì)審計(jì)， 又稱(chēng)賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)。但隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大， 審計(jì)的工作量越來(lái)越大， 詳細(xì)審計(jì)的模式已不適應(yīng)審計(jì)工作的需要。從20 世紀(jì)50 年代起， 以內(nèi)部控制測(cè)試為基礎(chǔ)的抽樣審計(jì)在西方國(guó)家得到廣泛應(yīng)用。從方法論的角度看， 該種審計(jì)方法可以被稱(chēng)作制度基礎(chǔ)審計(jì)方法。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅以內(nèi)部控制測(cè)試為基礎(chǔ)實(shí)施抽樣審計(jì)很難將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平， 抽取樣本量的大小也很難說(shuō)服政府監(jiān)管部門(mén)和社會(huì)公眾。為了從理論和實(shí)踐上解決制度基礎(chǔ)審計(jì)存在的缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界很快開(kāi)發(fā)出了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型是指“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)= 固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”。本文將以上述審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計(jì)稱(chēng)為傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法。

　　按照傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否實(shí)施審計(jì)程序， 何時(shí)實(shí)施以及在多大范圍內(nèi)實(shí)施， 完全取決于對(duì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在運(yùn)用傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法時(shí)， 通常難以對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)作出準(zhǔn)確評(píng)估， 往往將固有風(fēng)險(xiǎn)簡(jiǎn)單地確定為高水平， 轉(zhuǎn)而將審計(jì)資源投向控制測(cè)試（如果必要） 和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。由于忽略對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往不注重從宏觀層面上了解企業(yè)及其環(huán)境， 而僅從較低層面上評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)， 容易犯只見(jiàn)樹(shù)木不見(jiàn)森林的錯(cuò)誤。也就是說(shuō)， 傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法注重對(duì)賬戶余額和交易層次風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。但企業(yè)是整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活網(wǎng)絡(luò)中的一個(gè)細(xì)胞， 所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、戰(zhàn)略和風(fēng)險(xiǎn)都將最終對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不深入考慮會(huì)計(jì)報(bào)表背后的東西， 就不能對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目余額得出一個(gè)合理的期望。而且， 當(dāng)企業(yè)管理當(dāng)局通同舞弊時(shí)， 內(nèi)部控制是失效的。因此， 隨著企業(yè)財(cái)務(wù)欺詐案的不斷出現(xiàn)， 國(guó)外一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所在20 世紀(jì)90 年代對(duì)傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法進(jìn)行了改進(jìn)， 形成現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。

　　2　現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的主要特征

　　現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的思路， 與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法相比， 兩者在審計(jì)理念與審計(jì)方法上有本質(zhì)不同?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)具有以下特征：

　　1） 重心前移， 從以審計(jì)測(cè)試為中心到以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不能適應(yīng)現(xiàn)代報(bào)表審計(jì)的需要， 就在于其原有的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不到位， 未能有效發(fā)現(xiàn)高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域， 造成審計(jì)過(guò)量或?qū)徲?jì)不足，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)大大加強(qiáng)了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序， 真正體現(xiàn)了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念。

　　2） 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估由直接評(píng)估變?yōu)殚g接評(píng)估。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估直接評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)的概率， 也就是直接對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估， 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不再直接對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估， 而是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估入手。之所以從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估入手， 有幾個(gè)方面考慮： 一方面是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的考慮， 經(jīng)營(yíng)失敗往往帶來(lái)審計(jì)失?。?二是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響， 經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越高， 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也越大， 也就是管理舞弊可能性就越大； 三是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)中能更有效發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表潛在的重大錯(cuò)報(bào)， 因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表是經(jīng)營(yíng)的反映， 如果經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)未能在報(bào)表上得到體現(xiàn)， 則財(cái)務(wù)報(bào)表很有可能失真。

　　3） 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以分析性復(fù)核為中心。盡管風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估包括檢查、調(diào)查、詢問(wèn)、穿行測(cè)試等多種審計(jì)取證手法， 但核心是分析性復(fù)核的運(yùn)用， 傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)于信息的再加工重視程度不夠， 分析性復(fù)核主要運(yùn)用在報(bào)表分析上， 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)以分析為中心， 分析性復(fù)核成為最重要的程序， 為了適應(yīng)分析性復(fù)核功能擴(kuò)大的要求， 分析性復(fù)核開(kāi)始走向多樣化， 不再是只對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析， 也對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析； 分析工具充分借鑒現(xiàn)代管理方法， 將管理方法運(yùn)用到分析性程序中去。

　　4） 審計(jì)測(cè)試程序個(gè)性化。傳統(tǒng)審計(jì)程序標(biāo)準(zhǔn)化， 這種標(biāo)準(zhǔn)化審計(jì)程序存在很大問(wèn)題， 一是不能對(duì)癥下藥， 沒(méi)有貫徹現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思想； 二是客戶的預(yù)期， 由于很多客戶的財(cái)務(wù)人員都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師出身， 或者系統(tǒng)學(xué)習(xí)過(guò)審計(jì)， 或者長(zhǎng)期有與注冊(cè)會(huì)計(jì)師打交道的經(jīng)驗(yàn)， 這使注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法突破客戶預(yù)先設(shè)置的障礙或防范措施。審計(jì)測(cè)試程序個(gè)性化就是為了克服傳統(tǒng)審計(jì)測(cè)試的缺陷， 針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域， 采用個(gè)性化的審計(jì)程序。

　　5） 審計(jì)證據(jù)重點(diǎn)向外部證據(jù)轉(zhuǎn)移。由于審計(jì)重心向風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估轉(zhuǎn)移， 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是客戶置于廣闊經(jīng)濟(jì)網(wǎng)絡(luò)中相互聯(lián)系的一個(gè)復(fù)雜網(wǎng)絡(luò)， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須充分了解客戶整體企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境， 并由此出發(fā)評(píng)估客戶的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師因此必須從外部取得大量的外部證據(jù)來(lái)確定風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的恰當(dāng)性； 為什么媒體能一而再、再而三比注冊(cè)會(huì)計(jì)師先行一步發(fā)現(xiàn)企業(yè)造假呢？ 記者無(wú)法取得企業(yè)的內(nèi)部證據(jù)（當(dāng)然也有內(nèi)部舉報(bào)的） ， 記者更多從外圍入手， 從外部證據(jù)取得突破。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)建立自己的數(shù)據(jù)庫(kù)（或者利用咨詢公司的成果） ， 以記者或咨詢師的想法思考如何對(duì)客戶進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和審計(jì)測(cè)試， 這更多要從搜集外部證據(jù)入手。

　　3　現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的程序

　　現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)重視審計(jì)戰(zhàn)略的選擇， 既注重降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)， 又注重節(jié)省審計(jì)成本。在選擇審計(jì)戰(zhàn)略時(shí)， 注重在審計(jì)效果和效率之間尋找一個(gè)均衡點(diǎn)。該種模式的主要程序是：

　　1） 實(shí)施分析性程序。確定重要性標(biāo)準(zhǔn)， 對(duì)企業(yè)存在的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析； 初步評(píng)價(jià)可接受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和固有風(fēng)險(xiǎn)， 了解內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)；依據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型， 確定檢查風(fēng)險(xiǎn)水平， 制定審計(jì)總體計(jì)劃和具體計(jì)劃。本環(huán)節(jié)程序的重點(diǎn)是內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的研究和評(píng)價(jià)。

　　2） 如果初步評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)水平較低， 則實(shí)施控制測(cè)試， 控制測(cè)試的程序與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的符合性測(cè)試大體相仿， 不同的是應(yīng)擴(kuò)大測(cè)試的范圍， 不拘于會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)， 而更應(yīng)側(cè)重進(jìn)行經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)控制的測(cè)試， 實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)分析程序， 以確定被審計(jì)單位是否有效的控制了經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)， 是否會(huì)導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)失敗。依據(jù)控制測(cè)試的結(jié)果， 確定是否擴(kuò)大交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試。如果初步評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)水平較高， 則應(yīng)直接轉(zhuǎn)入交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試， 評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性。實(shí)質(zhì)性測(cè)試的程序與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的程序是一樣的， 需強(qiáng)調(diào)的是， 傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中， 根據(jù)被審計(jì)單位的實(shí)際情況， 可不進(jìn)行符合性測(cè)試， 直接進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試， 而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中， 可以不進(jìn)行符合性測(cè)試， 但必須實(shí)施經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)分析程序。

　　3） 實(shí)施分析性程序和賬戶余額的實(shí)質(zhì)性測(cè)試。在該種模式下， 除采用傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下的審計(jì)方法外， 還大量采用分析性程序的方法， 如趨勢(shì)分析法、比率分析法、絕對(duì)額比較法、垂直分析法等。分析的范圍不僅僅是財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)， 而是擴(kuò)大到了企業(yè)經(jīng)營(yíng)中顯示的有關(guān)數(shù)據(jù)， 從對(duì)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)的分析中， 判斷被審計(jì)單位是否存在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

　　總之， 傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的符合性測(cè)試程序和實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序， 在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中， 基本上仍可以采用， 但測(cè)試的范圍和內(nèi)涵擴(kuò)大了， 應(yīng)將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念貫穿于所有審計(jì)程序。

　　4　現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的運(yùn)用前景

　　現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是20 世紀(jì)90 年代才發(fā)展起來(lái)的， 到目前為止， 無(wú)論是在國(guó)際上還是在我國(guó)， 并沒(méi)有一套嚴(yán)密的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)體系。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的精髓是研究企業(yè)是否存在經(jīng)營(yíng)失敗的風(fēng)險(xiǎn)。目前企業(yè)發(fā)生的大多數(shù)欺詐舞弊的案件是管理層的舞弊， 內(nèi)部控制無(wú)效， 這也就給我們的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的綜合素質(zhì)提出了一個(gè)更高的要求， 要了解企業(yè)各個(gè)方面的情況。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所90% 以上的業(yè)務(wù)是審計(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)， 沒(méi)有經(jīng)濟(jì)方面、法律方面等多元化的背景。他們不了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況、不了解整個(gè)行業(yè)。這可以說(shuō)是我們引進(jìn)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的最大障礙。因此， 在研究引入現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的時(shí)候要采取辨證科學(xué)的態(tài)度， 既不能排斥也不能拿來(lái)主義。從實(shí)務(wù)界來(lái)說(shuō)， 在觀念上要認(rèn)同和接受這種審計(jì)理念， 在行動(dòng)方法上要循序漸進(jìn)， 通過(guò)實(shí)踐逐步摸索、完善。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)時(shí)， 應(yīng)首先將現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念貫穿審計(jì)業(yè)務(wù)的全過(guò)程， 從審計(jì)業(yè)務(wù)的承接階段、審計(jì)計(jì)劃階段、審計(jì)實(shí)施階段到出具審計(jì)報(bào)告階段都應(yīng)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估， 根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果， 決定采取何種審計(jì)程序， 從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)， 以可接受的最低的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)完成審計(jì)工作。

　　不管是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還是制度基礎(chǔ)審計(jì)，都是技術(shù)層面的， 并非最重要的， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和執(zhí)業(yè)道德更為重要。獨(dú)立性不解決， 就很難有現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。如果不從根本上改變由被審計(jì)單位的管理當(dāng)局聘用會(huì)計(jì)師事務(wù)所的弊端， 不論是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)， 還是制度基礎(chǔ)審計(jì)， 都難以解決審計(jì)失敗的問(wèn)題。對(duì)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)， 還應(yīng)該經(jīng)歷一個(gè)短期討論階段， 等到時(shí)機(jī)成熟就可以全面推行。

　　綜上所述， 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為制度基礎(chǔ)審計(jì)的完善和發(fā)展， 是現(xiàn)代職業(yè)審計(jì)的必然發(fā)展趨勢(shì)，但其尚處于探索階段， 在實(shí)踐中， 尚無(wú)完整的模式可參照?qǐng)?zhí)行， 即使將來(lái)有關(guān)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的準(zhǔn)則出臺(tái)后， 也需要在實(shí)踐中不斷完善。因此， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在現(xiàn)階段， 應(yīng)首先接受現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念，在執(zhí)業(yè)過(guò)程中， 將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估貫穿審計(jì)的全過(guò)程， 不斷探索現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的方法， 以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到最低可接受水平， 提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平。相信隨著現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的逐漸發(fā)展和完善， 將在注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界得到普遍的認(rèn)可， 并得以積極地運(yùn)用， 也必將全面提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)形象。

　　參考文獻(xiàn)：

　　1　陳毓圭  關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法由來(lái)與發(fā)展的認(rèn)識(shí)。 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師， 1996 （4） ： 12～ 16.

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　　3　成　琪  引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是否帶來(lái)高成本。 財(cái)會(huì)時(shí)報(bào)， 2003 （9） ： 21～ 27.