摘　要：安然公司破產(chǎn)，安達信對安然審計的失敗，尤其是其收取的超過審計收費的管理咨詢費用，引發(fā)了非審計服務對審計獨立性影響的思考。本文認為非審計服務并不必然損害審計獨立性，相反會在某種程度上加強審計獨立性，促進注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。

　　關鍵詞：非審計服務；審計獨立性；理性選擇

　　如今會計師事務所向客戶提供非審計服務已成為一種世界趨勢。據(jù)《國際簡報》統(tǒng)計，1993年，整個會計界有31%的收入來自非審計的咨詢服務，而到2000年非審計服務收入已占到總收入50%以上。但是自從美國“安然”東窗事發(fā)，為其提供審計業(yè)務的安達信會計師事物所受到了來自全世界的輿論譴責，呼聲較高的認為安達信為安然提供大量非審計服務且對非審計服務收費高于審計服務是造成其獨立性喪失繼而審計失敗的主要原因。迫于社會壓力以及重塑行業(yè)信任的考慮，安達信的合伙人同意分拆其審計業(yè)務和管理咨詢業(yè)務，隨之，世界五大會計師事務所中另外四家也就分拆做出類似反應。本文就非審計服務是否影響審計獨立性和審計質(zhì)量這一問題談談自己的看法。

　　1.　非審計服務對審計獨立性的影響

　　1.1　研究表明非審計服務并不損害審計獨立性

　　2000年8月，美國公共監(jiān)督委員會（POB）下屬的審計有效性小組首次對提供非審計服務的大型會計師事務所進行的詳細調(diào)查表明：未發(fā)現(xiàn)非審計服務損害審計獨立性和審計質(zhì)量的證據(jù)，并且認為“會計師事務所同時對上市公司客戶提供審計和非審計服務，能夠保持獨立、客觀和公正。注冊會計師提供非審計服務已有一百多年的歷史，未發(fā)現(xiàn)審計失敗與此相關。”審計有效性小組成員Palmrose也專門寫信給SEC指出，在他過去十年里對審計失敗案例的研究中，收集了自1960年以來包括五大在內(nèi)的大型會計公司的1000多件法律訴訟，極少發(fā)現(xiàn)與服務范圍相關。

　　2000年7月，美國獨立準則委員會（ISB）委托研究調(diào)查機構(gòu)Earnscliffe專門對非審計服務問題進行了調(diào)查，調(diào)查也發(fā)現(xiàn)：“多數(shù)人認為，會計師事務所在審計之外開拓了其他服務領域雖是事實，但這并沒有給審計的客觀性和獨立性帶來任何挑戰(zhàn)”。2000年9月，歐洲會計師聯(lián)合會（FEE）專門就美國SEC的獨立性修訂草案發(fā)表評論：“FEE不認為注冊會計師為審計客戶提供非審計服務必然損害審計獨立性。如果注冊會計師不參與審計客戶或其管理層的決策活動，提供非審計服務就不會損害審計獨立性”。

　　安達信盡管審計安然時獨立性喪失是事實，但這并不說明暴露的獨立性問題與非審計服務存在必然聯(lián)系。安然公司的雇員中有100多位來自安達信，包括首席會計師和財務總監(jiān)等高級職員。這種高層的密切關系才是問題的真正癥結(jié)所在。據(jù)報道，曾是安達信員工的安然公司財務總監(jiān)Fastow在安然事件中直接控制和操辦了很多的違規(guī)操作。另外，安達信是安然公司成立16年以來的審計師，16年的緊密合作不能說不會對獨立性產(chǎn)生一定影響。因此，如果將安達信的獨立性問題歸咎于非審計服務，無疑是一種簡單的思維方式，最終不利于問題的解決。

　　1.2　非審計服務在某種程度上有助于加強審計獨立性

　　首先，提供非審計服務，能幫助注冊會計師對客戶的經(jīng)營運作和交易情況進行更深了解，能夠更有效地確認風險，選擇更有效的審計程序，也能夠更主動地抵制來自客戶的壓力。20多年前Cohen委員會的報告就指出，為審計客戶提供管理咨詢服務可能加深注冊會計師對客戶的深入了解，提高審計工作的效率和效果。其次，廣泛的服務范圍和領域，能使會計師事務所擁有更堅實廣闊的財務基礎。隨著會計師事務所逐漸壯大，業(yè)務更加多元化，財務上更加安全，就更有能力承受失去某個客戶造成的損失，因此能夠加強CPA獨立判斷的能力。再次，有效的審計有賴于多方面專家的集體工作。會計師事務所提供多元化服務，能夠使注冊會計師在審計上很方便地得到本所各方面專家的專業(yè)技術(shù)支持。這種支持不僅比外聘專家及時，而且更有利于質(zhì)量控制。由于公司經(jīng)營和財務結(jié)構(gòu)的復雜性，審計工作也越來越復雜，在這種環(huán)境下，非審計服務專家在提高審計質(zhì)量上常常能夠發(fā)揮至關重要的作用。

　　1.3　非審計服務與審計服務融合有助于優(yōu)化審計市場結(jié)構(gòu)，促進注冊會計師行業(yè)的發(fā)展

　　目前，非審計服務收費高于審計服務的現(xiàn)象比較普遍。因此有人認為非審計服務將最終減弱審計服務競爭力，間接損害其獨立性，影響審計質(zhì)量。應將其與審計服務分拆。這種觀點不免有失偏頗。

　　收費標準是否合理，關鍵不是價格本身，而是內(nèi)在的服務成本。從經(jīng)濟學角度分析，會計師事務所同時提供審計和非審計服務，由于存在兩種服務間的知識溢出，能夠節(jié)約服務成本。審計獨立性喪失不在于服務范圍而在于職業(yè)道德的缺失和監(jiān)管環(huán)境的不利。如果不注重加強行業(yè)自律和行業(yè)監(jiān)管，而強行將非審計服務從事物所分立出去，很可能導致高素質(zhì)的CPA向收入較高的管理咨詢業(yè)流動，這種人才的流失可能會對審計市場結(jié)構(gòu)產(chǎn)生不利影響，從而抵消由審計人員的獨立性帶來的任何利益。

　　CPA行業(yè)具有知識密集的特點，事務所的知名度和發(fā)展?jié)摿φ谟谒軌蛭{各種復合型人才，如信息技術(shù)、企業(yè)流程、風險管理、評估、金融工具和公司融資等方面人才。審計業(yè)務與非審計業(yè)務的融合，不僅能改變相關從業(yè)人員的知識結(jié)構(gòu)，拓展其視野，增強其執(zhí)業(yè)能力，而且能提高事物所的競爭力和抵抗行業(yè)風險的能力，從而達到為客戶提供更高質(zhì)量服務的目的。

　　2.　我國的理性選擇

　　我們應該理性的看待非審計服務，不能因為安然事件等小范圍事件的發(fā)生，就大肆渲染，因噎廢食。從我國目前會計師事物所的現(xiàn)狀來看，事物所數(shù)量較多，但規(guī)模普遍較??；從業(yè)人員執(zhí)業(yè)素質(zhì)偏低；執(zhí)業(yè)范圍偏小，新的業(yè)務領域開拓緩慢。以單一審計服務為主的服務結(jié)構(gòu)不僅沒有帶來審計的高獨立性，而且也不利于事務所的穩(wěn)定和長遠發(fā)展。尤其在補充審計全面鋪開以后，國際所對國內(nèi)所的最大沖擊將不是審計服務市場，而是咨詢等非審計服務市場。因此，國內(nèi)所不應盲從國際所對非審計業(yè)務與審計業(yè)務的分拆，而應從我國實際出發(fā)，堅持審計和非審計業(yè)務兼營，同時加強對非審計業(yè)務的監(jiān)管，完善注冊會計師行業(yè)自律制度，研究細化注冊會計師職業(yè)道德準則，增加違規(guī)成本，以求降低行業(yè)成本實現(xiàn)雙贏，從而吸納各方人才提升綜合競爭力應對未來市場的變化，迎接WTO的機遇與挑戰(zhàn)。

　　[參考文獻]

　　[1]　李君。論審計的獨立性。上海：立信會計出版社，2000.

　　[2]　林啟云。審計與非審計服務：不可協(xié)調(diào)的利益沖突？安然事件再次引發(fā)的話題。中國注冊會計師，2002，（2）。

　　[3]　陸建橋。后安然時代的會計與審計。會計研究，2002，（10）。