行政許可法定的首要是依法設(shè)定，創(chuàng)設(shè)行政許可是立法行為。應(yīng)依照法定的權(quán)限、范圍、條件和程序行使立法權(quán)，對具體行政許可事項及實施的機(jī)關(guān)、條件、程序和期限予以確定。行政許可的設(shè)定是否符合法律規(guī)范，不僅關(guān)系到設(shè)定的行政許可事項的法律效力，也關(guān)系到所設(shè)定的行政許可事項的實施效果。從立法上對行政許可事項進(jìn)行分析和理解，對于依法行使行政許可權(quán)，特別是行政機(jī)關(guān)依法行使行政許可的行政權(quán)具有極為重要的作用。所以，只有對稅務(wù)行政許可事項的設(shè)定從法理上深入地解讀，才能準(zhǔn)確掌握和正確實施稅務(wù)行政許可。

　　一、稅務(wù)行政許可事項設(shè)定的法律依據(jù)分析

　　按照《中華人民共和國行政許可法》（以下簡稱《行政許可法》）的規(guī)定，設(shè)定行政許可的機(jī)關(guān)必須是全國人大及其常委會、國務(wù)院、省級人大及其常委會、省級人民政府；設(shè)定的法律文件必須是法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、省級地方政府規(guī)章（部門規(guī)章和較大市地方政府規(guī)章不能設(shè)定）、國務(wù)院決定。因此，稅務(wù)行政許可事項只能由《行政許可法》規(guī)定的國家機(jī)關(guān)，以法定的形式設(shè)定。

　　國家稅務(wù)總局《關(guān)于實施稅務(wù)行政許可的若干問題的通知》（國稅發(fā)[2004]73號文，以下簡稱“國稅發(fā)[2004]73號文”）公布，經(jīng)國務(wù)院確認(rèn)的稅務(wù)行政許可事項有六項：指定企業(yè)印制發(fā)票，對發(fā)票使用和管理的審批，對發(fā)票領(lǐng)購資格的審核，對增值稅防偽稅控系統(tǒng)最高開票限額的審批，建立收支憑證粘貼簿、進(jìn)貨銷貨登記簿或者使用稅控裝置的審批，印花稅票代售許可。

　　目前設(shè)定的稅務(wù)行政許可事項，均是《行政許可法》制定前設(shè)定的行政審批事項，為同《行政許可法》的實施相銜接，由國務(wù)院確認(rèn)為行政許可事項。因而，在行政許可的設(shè)定上，與《行政許可法》的規(guī)定有所不同。

　　指定企業(yè)印制發(fā)票事項，由《中華人民共和國稅收征收管理法》設(shè)定，屬法律設(shè)定。

　　對發(fā)票使用和管理的審批事項，其中申請使用經(jīng)營地發(fā)票、拆本使用發(fā)票、使用計算機(jī)開票、批準(zhǔn)攜帶運(yùn)輸空白發(fā)票由《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》設(shè)定，此辦法由國函[1993]174號文發(fā)布，屬國務(wù)院文件設(shè)定；印制有本單位名稱的發(fā)票由《發(fā)票管理辦法實施細(xì)則》設(shè)定，此實施細(xì)則由國家稅務(wù)總局制定，屬部門規(guī)章設(shè)定。

　　對發(fā)票領(lǐng)購資格的審核事項，由《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》設(shè)定，屬國務(wù)院文件設(shè)定。

　　對增值稅防偽稅控系統(tǒng)最高開票限額的審批事項，由《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)防偽稅控開票系統(tǒng)最高開票限額管理的通知》設(shè)定，屬部門文件設(shè)定。

　　建立收支憑證粘貼簿、進(jìn)貨銷貨登記簿或者使用稅控裝置的審批事項，由《稅收征管法實施細(xì)則》設(shè)定，屬行政法規(guī)設(shè)定。

　　印花稅票代售許可事項，由《中華人民共和國印花稅暫行條例施行細(xì)則》設(shè)定，此實施細(xì)則由財政部制定，屬部門規(guī)章設(shè)定。

　　按照《行政許可法》的規(guī)定，對增值稅防偽稅控系統(tǒng)最高開票限額的審批和印花稅票代售許可，不能以部門規(guī)章和部門文件的方式設(shè)定。根據(jù)國務(wù)院第412號令，由法律，行政法規(guī)設(shè)定的行政許可項目，依法繼續(xù)實施；對法律、行政法規(guī)以外的規(guī)范性文件設(shè)定，確需保留且符合《行政許可法》第十二條規(guī)定事項的，按照《行政許可法》第十四條第二款的規(guī)定，決定將500項行政審批項目予以保留并設(shè)定行政許可，其中包括對增值稅防偽稅控系統(tǒng)最高開票限額的審批和印花稅票代售許可。因此，這兩項稅務(wù)行政許可，以國務(wù)院決定的方式予以設(shè)定。

　　二、稅務(wù)行政許可事項設(shè)定的法律依據(jù)問題

　　由于稅務(wù)行政許可事項由原行政審批項目延續(xù)而來，按照《行政許可法》的規(guī)定，在設(shè)定上存在法律依據(jù)不足的問題。

　?。ㄒ唬┬姓S可事項的確定

　　法律、行政法規(guī)原已設(shè)定的行政審批事項，對其是作為行政許可事項來實施，還是作為非行政許可審批事項來實施。必須依照行政許可設(shè)定權(quán)限予以明確的規(guī)定。目前，只有增值稅防偽稅控系統(tǒng)最高開票限額的審批和印花稅票代售許可兩事項以國務(wù)院決定設(shè)定行政許可，其他四種稅務(wù)行政審批事項確認(rèn)為行政許可未見法律文件公布。特別是法律原已規(guī)定的行政審批事項是否屬行政許可，應(yīng)由法律制定機(jī)關(guān)決定，而不能由行政機(jī)關(guān)確認(rèn)。

　　（二）國務(wù)院文件設(shè)定的效力

　　發(fā)票的使用和管理審批和發(fā)票領(lǐng)購資格的審核兩項行政許可事項的設(shè)立，依據(jù)是《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》，該辦法是財政部制定、以部長令公布的法律文件，在立法形式上屬干部門規(guī)章。此部門規(guī)章是經(jīng)國務(wù)院以國函[1993]174號文件批準(zhǔn)而制發(fā)的，因而有私務(wù)機(jī)關(guān)將發(fā)票許可事項的設(shè)定依據(jù)推定為國務(wù)院文件。

　　為規(guī)范行政許可的設(shè)定，《行政許可法》對設(shè)定形式制定了嚴(yán)格的限制性規(guī)定，“其他規(guī)范性文件一律不得設(shè)定行政許可。”因此，所有國家機(jī)關(guān)的規(guī)競性文件都不得設(shè)定行政許可，以規(guī)范性文件設(shè)定的行政許可沒有法律效力。按照《行政許可法》的規(guī)定有權(quán)設(shè)定行政許可的國家機(jī)關(guān)必須以法定的形式和程序設(shè)定行政許可。所以，認(rèn)為《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》是經(jīng)國務(wù)院文件批準(zhǔn)的，其設(shè)定的行政許可事項視同國務(wù)院行政法規(guī)設(shè)定而繼續(xù)有效，不需國務(wù)院重新確認(rèn)的推論，沒有法律根據(jù)。

　?。ㄈ﹪鴦?wù)院決定設(shè)定許可的范圍

　　《行政許可法》將可以設(shè)定行政許可的事項定為六類，第一類是控制安全，需要按照法定條件批準(zhǔn)的事項，也稱普通許可；第二類是配置資源，需要賦予特定權(quán)利的事項，亦稱特許；第三類是提供公眾服務(wù)，需要確定資格、資質(zhì)的事項，亦稱認(rèn)可；第四類是關(guān)系安全的使用物，需要審定的事項，亦稱核準(zhǔn)；第五類是企業(yè)、組織設(shè)立，需要確定主體資格的事項，亦稱登記；第六類是法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他事項。

　　此規(guī)定不僅對設(shè)定行政許可的事項及范圍以法定的形式確定下來，而且還確定了不同的設(shè)定權(quán)限。法律、行政法規(guī)可以設(shè)定任何行政許可事項，地方性法規(guī)、省級地方政府規(guī)章、國務(wù)院決定只能在前五類規(guī)定的事項范圍內(nèi)設(shè)定，不能超范圍設(shè)定。

　　增值稅防偽稅控系統(tǒng)最高開票限額的審批和代售印花稅票許可兩項稅務(wù)行政許可事項，不屬于《行政許可法》第十二條規(guī)定的前五類，不能以國務(wù)院決定的方式設(shè)定行政許可，屬應(yīng)由法律、行政法規(guī)設(shè)定的其他行政許可事項。因此，這兩項稅務(wù)行政許可事項以國務(wù)院決定的方式設(shè)定缺乏法律依據(jù)。

　?。ㄋ模┎块T規(guī)章設(shè)定的限制

　　印制有本單位名稱的發(fā)票的行政許可事項，是《中華人民共和國發(fā)票管理辦法實施細(xì)則》設(shè)定的，此實施細(xì)則是國家稅務(wù)總局制定的部門規(guī)章。行政許可立法中一個重要的目的，就是為了規(guī)范行政許可設(shè)定權(quán)。為防止以設(shè)定上的立法權(quán)強(qiáng)化實施上的行政權(quán)，導(dǎo)致自我授權(quán)擴(kuò)大行政權(quán)力，《行政許可法》規(guī)定國務(wù)院部委不能設(shè)定行政許可。因而，以部門規(guī)章的方式設(shè)定行政許可，違反法律的規(guī)定，沒有法律效力。

　　《行政許可法》在行政許可設(shè)定上授予了部門規(guī)章規(guī)定權(quán)，而沒有授予設(shè)定權(quán)。規(guī)章可以在上位法設(shè)定的行政許可事項范圍內(nèi)，對實施該行政許可做出具體規(guī)定，但不得增設(shè)行政許可。《中華人民共和國發(fā)票管理辦法實施細(xì)則》是依據(jù)上位法《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》制定的，而該《實施細(xì)則》的上位法（暫且不論該辦法是否具有行政法規(guī)的效力）沒有設(shè)定“印制有本單位名稱的發(fā)票”行政許可事項，其只是該《實施細(xì)則》增設(shè)的行政許可事項。而部門規(guī)章設(shè)定稅務(wù)行政許可是越權(quán)，違反《行政許可法》的規(guī)定。

　?。ㄎ澹┬姓S可設(shè)定的內(nèi)容

　　設(shè)定行政許可應(yīng)當(dāng)規(guī)定行政許可的實施機(jī)關(guān)、條件、程序、期限。但在稅務(wù)行政許可事項的設(shè)定中，規(guī)定得極不完備，特別是實施機(jī)關(guān)和實施條件規(guī)定得不明確，執(zhí)行缺乏法定的依據(jù)。

　　第一，六項稅務(wù)行政許可，除指定發(fā)票印制廠和對增值稅防偽稅控系統(tǒng)最高開票限額的審批，明確了實施機(jī)關(guān)，其余的均規(guī)定為：縣以上稅務(wù)機(jī)關(guān)、當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)，指代不明。

　　實施機(jī)關(guān)不確定，行政許可因行政主體的缺失而無法實施。解決此問題，按照《行政許可法》規(guī)定，法規(guī)、規(guī)章可以對行政許可的實施做出具體規(guī)定。國稅發(fā)[2004]73號文關(guān)于稅務(wù)行政許可的實施機(jī)關(guān)的界定是：具有行政許可權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)在法定權(quán)限內(nèi)實施許可，稅務(wù)機(jī)關(guān)是各級稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所以及省以下稅務(wù)局的稽查局。此規(guī)定仍然沒有明確每項稅務(wù)行政許可實施的具體稅務(wù)機(jī)關(guān)。稅務(wù)機(jī)關(guān)是否具有行政許可權(quán)，必須由設(shè)定稅務(wù)行政許可的法律文件確定。法規(guī)、規(guī)章沒有對稅務(wù)行政許可的實施機(jī)關(guān)作具體的規(guī)定，其他規(guī)范性文件又無權(quán)設(shè)定實施機(jī)關(guān)，導(dǎo)致稅務(wù)行政許可實施主體缺位。

　　第二，使用電子計算機(jī)開具發(fā)票。拆本使用發(fā)票，跨區(qū)域攜帶、郵寄、運(yùn)輸空白發(fā)票，以及代售印花稅票許可四項稅務(wù)行政許可，沒有規(guī)定許可的條件。

　　行政許可條件是做出準(zhǔn)予許可或不予許可的關(guān)鍵依據(jù)，此依據(jù)必須依法定設(shè)定。《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》沒有設(shè)定許可條件。根據(jù)《行政許可法》的規(guī)定，可以由下位法即國家稅務(wù)總局的部門規(guī)章對許可條件做出具體規(guī)定，但不得增設(shè)違反上位法的其他條件。國家稅務(wù)總局的規(guī)章沒有規(guī)定具體條件，其他規(guī)范性文件無權(quán)設(shè)定許可條件，導(dǎo)致這四種稅務(wù)行政許可事項缺少法定條件。這就意味著，任何提出申請這些稅務(wù)行政許可事項的申請人都具備條件，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須批準(zhǔn)不得拒絕，否則將承擔(dān)行政不作為的法律責(zé)任。稅務(wù)行政許可條件法律規(guī)范的缺失，將實施機(jī)關(guān)置于無所適從的困境。

　　三、稅務(wù)行政許可事項設(shè)定的法律完善

　　當(dāng)前實施的六項稅務(wù)行政許可事項，都是由原稅務(wù)行政審批事項轉(zhuǎn)設(shè)而來的。由于行政許可的設(shè)定比行政審批的設(shè)定，在立法的權(quán)限和形式上更加嚴(yán)謹(jǐn)規(guī)范，簡單地將稅務(wù)行政審批轉(zhuǎn)換成稅務(wù)行政許可，必然會在立法上產(chǎn)生設(shè)定的疏漏，對于稅務(wù)行政許可事項正確順利的實施，會造成立法上的障礙。因而，必須依照《行政許可法》的規(guī)定，在立法上盡快完善稅務(wù)行政許可事項的設(shè)定。

　?。ㄒ唬┮勒辗ǘǖ臋?quán)限設(shè)定稅務(wù)行政許可

　　已規(guī)定為稅務(wù)行政審批的事項要設(shè)定為稅務(wù)行政許可事項，必須由法律、行政法規(guī)的制定機(jī)關(guān)做出明確規(guī)定：1.將法律規(guī)定為稅務(wù)行政審批的事項設(shè)定為稅務(wù)行政許可事項，必須由國家立法機(jī)關(guān)規(guī)定。依照《憲法》、《立法法》的規(guī)定，法律解釋權(quán)屬于全國人民代表大會常務(wù)委員會。2.將行政法規(guī)已規(guī)定為稅務(wù)行政審批的事項設(shè)定為稅務(wù)行政許可事項，必須由國家最高行政機(jī)關(guān)做出明確規(guī)定，依照《行政法規(guī)制定程序條例》的規(guī)定，行政法規(guī)由國務(wù)院解釋。3.以部門規(guī)章規(guī)定的稅務(wù)行政審批事項，應(yīng)由國家立法機(jī)關(guān)或國家最高行政機(jī)關(guān)設(shè)定為稅務(wù)行政許可事項。如印制有本單位名稱的發(fā)票行政許可事項，應(yīng)由法律或行政法規(guī)設(shè)定。

　?。ǘ┮勒辗ǘǖ男问皆O(shè)定稅務(wù)行政許可

　　有權(quán)設(shè)定行政許可的機(jī)關(guān)，在設(shè)定行政許可時，應(yīng)以法定的形式設(shè)定。兩項發(fā)票稅務(wù)行政許可事項是由《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》規(guī)定的。該辦法是財政部制定的部門規(guī)章，以國務(wù)院文件批準(zhǔn)發(fā)布實施，不符合《行政許可法》規(guī)定的法定形式，應(yīng)盡快修訂使之上升為行政法規(guī)。以國務(wù)院決定設(shè)定的“對增值稅防偽控制系統(tǒng)最高開票限額的審批”和“代售印花稅票許可”的，性質(zhì)不屬于《行政許可法》第十二條第一至第五項規(guī)定的內(nèi)容，而屬于該條第六項規(guī)定的內(nèi)容，應(yīng)以行政法規(guī)的形式設(shè)定。

　?。ㄈ┮勒辗ǘǖ膬?nèi)容設(shè)定稅務(wù)行政許可

　　稅務(wù)行政許可是稅收征收管理的重要內(nèi)容，雖然其事項不多，但對依法行使稅收管理行政權(quán)要求至高，影響極大。要依法行使稅務(wù)行政許可權(quán)，首先應(yīng)當(dāng)依法制定稅務(wù)行政許可的行為規(guī)范，從立法環(huán)節(jié)上依法規(guī)范稅務(wù)行政許可，沒有依法設(shè)定，便沒有規(guī)范的實施。因此，必須完善稅務(wù)行政許可的設(shè)定，健全稅務(wù)行政許可法律制度，為稅務(wù)行政許可的正確實施提供完備的法律規(guī)范。