[內容提要]本文以公共產品理論為基礎，分析了公共產品與稅收的內在聯系，突出強調在市場經濟條件下，政府提供的公共事務并不等于公共產品。并提出一個獨特的觀點：公共產品因人們在具體受益上的不同，可劃分為生活條件性公共產品和經濟條件性公共產品，私人產品消費稅和所得稅正是對應于這兩種不同公共產品的“受益稅”。又以此為依據，指出理想的稅制應是以所得稅為主，私人產品消費稅為輔，財產稅、資源稅、污染稅等為補充的稅收體系。

　　稅收依據理論長期以來一直是理論界倍受爭議的一個課題，任何一種觀點都無法令人信服地說明政府為什么征稅，以什么征稅的問題。目前較多的學者從市場失效的角度出發(fā)，認為稅收是政府為生產公共產品而征收的費用。但是現實的征稅并不是完全按受益原則設計的，部分財政支出的受益對象也僅是社會中的一小部分成員，這種現實與理論的不對稱現象，大大降低了現代財政學的科學性。所以，對稅收依據理論作進一步研究是很有必要的。

　　對公共產品的再認識，公共事務≠公共產品

　　公共產品（Public Goods）是指具有共同消費性的產品和服務。其基本特征是消費時的非排他性（Non－excludability）和非對抗性（Non－rivalness）。非排他性是相對于私人產品而言的，純私人產品的所有權使產品的所有者能唯一地擁有對它的享用權；而對純公共產品而言，排他性就不存在了。非對抗性是指一個產品在增加一個消費者時，其邊際成本為零。但是，僅這樣理解公共產品還是不夠的。

　　1.公共事務雖具有消費時的非排他性和非對抗性，但不是所有的公共事務都是公共產品

　　公共事務是指政府在市場經濟條件下，作為公共管理機關發(fā)揮職能所做的一切事務。它往往是企業(yè)和個人所不愿干、不能干、干不了，但整個社會又必不可少的那些事。一般地理解上，由于它們同時具有消費時的非排他性和非對抗性特征，而被有些人籠統地都視為公共產品，但事實上，這是不準確的。作為與私人產品相對而提出的公共產品，雖完全有別于私人產品，但仍具有某些商品特征，典型表現為政府以財政支出提供公共產品，而向受益者收取“稅收價格”，在公共產品與納稅之間仍有一種模糊的交換關系。也基于此，有人提出稅收的特征應是整體有償性。作為國家提供的公平社會分配、穩(wěn)定經濟、干預自然籠斷等這些公共事務，消費者在消費時有共同消費性，在某種程度上說，是由全社會受益的，但是它們完全不具備商品特征，并沒有體現類似于生產者和消費者之間的市場規(guī)則。

　　2.以政府職能表現出來的公共事務并不全是由財政支出來實現的

　　一般認為公共產品應由財政支出來提供，雖然大多數的公共事務（也既公共產品）的成本要依靠財政支出，但仍有一部分公共事務的提供不是或不完全是依靠財政支出的。如為維持經濟穩(wěn)定而采取的貨幣政策、對自然壟斷的干預等，甚至財政政策本身也不是單純的財政支出行為。

　　3.對國內外一些經濟學觀點的考察

　　美國著名經濟學家保羅·A·薩繆爾森在其《經濟學》中是把公共產品視為外部經濟效應的極端例子，并沒有把提供公共產品與其他解決市場失效的政府事務混為一談，而且，他在提出稅收除了強制征收以保證政府支出外，還具有再分配性質。另兩位美國著名財政學家馬斯格雷夫夫婦在其《美國財政理論與實踐》一書中在提到公共產品時是與財政的公平職能和穩(wěn)定職能并列的，并沒有把后二者統稱為公共產品，而且也強調公共產品與私人產品的區(qū)別在于，消費者對公共產品的消費時是不愿主動付款的，因而要求政府強制征稅。中國人民大學教授高培勇也認為，在社會主義市場經濟條件下，著眼于社會公共需要界定具有代表性的財政職能有：1.提供公共產品；2.調節(jié)收入分配；3.促進經濟增長。

　　通過上述分析，我們得出這樣的結論：并非政府行使公共管理職能的所有事務都是公共產品，公共產品必須帶有某些商品特征。公共產品是由財政支出提供的，其消費者必須向國家繳納“稅收價格”，我們暫且稱其為“受益稅”。

　　現代稅收主要是“受益稅”，但也并不能排斥其它稅收的存在。

　　從實質上看，稅收主要是社會用于生產公共產品的必要費用。由于公共產品具有消費時的非排他性和非對抗性，使得消費者在消費時會產生“免費搭車”（Free rider）和“囚犯困境”（Prisone‘s dllemma）問題，這便是市場失效的基本表現之一。因此，提供公共產品和征收“稅收價格”就成為政府的兩個基本職能。按照市場法則，每個社會成員都應該按照自己所享受公共產品利益的大小向政府支付稅款。我國現行的社會主義市場經濟條件下，政府表現為雙重身份，即同時作為公共管理者和國有資產所有者。作為公共管理者的政府，其提供公共產品為人民帶來了利益，相應地也要求人們納稅，受益大者多納稅，受益小者少納稅，這便是作為國家稅收主體的“受益稅”。

　　但是，國家的職能并不僅限于此，市場失效也遠沒有解決，市場失效還表現為外溢性、自然壟斷、風險與不確定性、社會分配不公、宏觀經濟總量失衡等，而稅收多少會對這些失效的解決產生作用，相應地也就產生了一系列稅收，如：“公平稅”、“污染稅”、“調節(jié)稅”等?！肮蕉悺蓖ㄟ^對富人的多征稅來削減貧富差距：“污染稅”對造成污染的企業(yè)征稅而使其外溢的成本內在化：“調節(jié)稅”通過對某些產品、行業(yè)甚至對行為的區(qū)別征稅達到調節(jié)目的，顯然這些稅的形式和本質都不同于“受益稅”。但由于這些市場失效的范圍較小或稅收在這方面作用的有限性，使該類稅收在整體稅收中所占的比重是較小的。相反，隨著社會的發(fā)展，要求公共產品的數量和范圍不斷擴大，而公共產品的提供必須以稅收收入為基礎，所以在稅收體系中的“受益稅”是占絕對重要地位的。

　　綜上所述，“公共產品不是稅收存在與發(fā)展的唯一決定因素，公共產品是政府征稅的必要條件之一，但不是充分必要條件?！倍c公共產品對應的只是“受益稅”，現代各國的稅收體制基本上是“受益稅”的理論依據和國家相關政策主張的結合體，除了個別代替收費的稅收之外，其他稅收負擔的分配都明顯帶有國家各種政策的影響，單純強調受益原則下的“受益稅”是與現行稅制不相稱的。

　　對公共產品的進一步劃分：生活條件性公共產品和經濟條件性公共產品。

　　從征稅的角度分析，由人們享受公共產品的具體需要不同，我們可以試將公共產品區(qū)分為生活條件性公共產品和經濟條件性公共產品。生活條件性公共產品是指作為人們基本生活外部條件的公共產品，而后者是指作為人們工作和生產經營外部條件的公共產品。顯然作這樣的區(qū)分并不意味著現實中的公共產品真的有這樣嚴格的區(qū)別，而事實是所有的公共產品是混合的為人們提供生活的外部條件和經濟的外部條件。但我們作這樣的劃分自有其重要的意義。

　　這樣的劃分明確了人們在這兩類需要方面的不同的受益性，從而也為國家收取“稅收價格”提供了依據。為了生活的需要，人們從生到死，每天的衣、食、住、行，無一例外地要享受公共產品；為了工作或生產經營，人們也在享受公共產品，甚至乞丐，我們也不得不說其在行乞時，也在享用公共產品。但是具體分析，我們會發(fā)現人們在生活活動和經濟活動中需要的公共產品是有區(qū)別的。為了生活，人們需要安全的國防、穩(wěn)定的治安、良好的環(huán)境等；而為了工作和生產經營，人們更需要良好的投資環(huán)境、健全的經濟秩序等（當然，也需要國防、治安等為前提）。更主要的區(qū)別在于：1.生活條件性公共產品需求是較低級的，而經濟條件性公共產品是較高級的。因此，政府在提供時，時間上有先后之別，成本上是有大小之分的。2.人們在這二者之間的受益狀況是有差別的。生活條件性公共產品的受益是較為平均的或者說差別不會太大，它僅是保證人一生生活所需的外部條件；而在經濟條件性公共產品上人們的受益差距是很大的。對于從事生產經營的人，政府提供的投資環(huán)境和經濟秩序是有用的，而對不從事生產經營的人，它則可能是無用的；對于一個高級技術人才來說，健全發(fā)達的市場效用要大于普通勞動工人?；谝陨系牟顒e，按受益原則的要求征稅時，我們不得不考慮區(qū)別在這兩類公共產品受益上的“稅收價格”的不同。

　　兩類不同的“受益稅”——私人產品消費稅和所得稅

　　按稅收依據理論當中受益原則，人們由于受益就必須向國家納稅。根據前面對公共產品受益情況的分析，由于人們在從事生活活動和經濟活動時受益不同，人們對這兩方面的納稅也應不同。但問題的關鍵是，如何確定人們在這兩類公共產品上的受益標準。從嚴格意義上說，受益的衡量指標是人們對公共產品的主觀效用評價。但由于人們的偏好不同，無法找到一個通用的公式來表示人們對公共產品的效用。英國哲學家雷布斯認為：受益是一種享受，它寓于消費之中，應當把消費作為受益的衡量指標。另一位英國經濟學家威廉·配第認為能給人們帶來享受的消費包括衣、食、住、行各個方面，每個方面的消費對象都是貨物，應當把貨物作為受益的衡量指標。國內有的學者也認為：公共產品是私人產品的派生物品，通過計量私人產品，可以間接地計量公共產品。筆者認為，生活條件性的公共產品，其基本功能是作為人們衣、食、住、行的基本外部條件，而衣、食、住、行的消費對象就是私人產品。這些私人產品從生產到消費都離不開公共產品的外部條件，沒有公共產品，私人產品的使用價值就不能實現，甚至私人產品都有可能無法生產出來。因此，通過對私人產品的計量，可以間接地反映對公共產品的消費狀況。經濟條件性的公共產品，其基本功能是作為提供人們工作和生產經營的外部條件，人們使用它的目的不是為了消費，而是為了取得收入或所得。因此人們對其受益效用的評價，就可以由他們取得的收入或所得直接反映出來。至此，“受益稅”就可分為兩類。

　　1.生活條件性公共產品的“受益稅”——私人產品消費稅

　　嚴格地說，消費的計量應分為兩步：一是計量消費者所消費的私人產品，二是計量私人產品給消費者帶來的滿足。但從目前經濟學的發(fā)展狀況來看，還無法解決計量消費者滿足程度的問題。因此，消費的計量，只能以消費的私人產品為標準。

　　從受益原則的角度出發(fā)，對私人產品征收的消費稅，應當具有如下特征：（1）全面性。所有私人產品（包括勞務）都以公共產品為外部條件，不論其流通途徑如何，只要最后進入消費領域，都應征收消費稅。（2）同一性。在生活條件性公共產品上的受益差別，主要由人們消費的產品數量來決定，而每一個私人產品在享受公共產品上的利益是均等的。所以，對納入征稅范圍的所有私人產品，不管什么種類，都應實行同一稅率，不管經過多少流通環(huán)節(jié)，其最終稅負都應相同。

　　2.經濟條件性公共產品的“受益稅”——所得稅

　　同樣，對經濟性公共產品受益的計量也不應只是收入或所得，而應該考慮到人們對其的效用評價。但由于在經濟學中一般假設收入或所得的邊際效用是不變的，所以在實踐上也只簡單處理，征收所得稅。

　　從受益原則出發(fā)，所得稅應有這樣的特征：（1）比例稅率。人們享受經濟條件性的公共產品的差別在于收入和所得的大小，而每一元錢享用公共產品的利益是均等的。所以，從受益原則考慮稅率應是比例的。（2）一切工作和經營所得都應納稅，包括貨幣收入、未經交易獲得的收入和資產的增值等，而非工作和經營所得要給予免稅。從這個意義上來看，要求所得必須合法，對非法所得不征稅是不符合受益原則的，因為非法所得也在享用公共產品，國內的一些研究也表明“納稅＝合法”的命題是不成立的。同樣，對獎勵、偶然所得應是免稅的，因為它們沒有享用公共產品，所以，現行稅制對偶然所得的征稅顯然是出于其他方面考慮的。

　　對現行稅制的評價及發(fā)展設想

　　現行的各國稅制大都是一個以“受益稅”為主，包括了政府當局各種政策偏好的綜合體。稅收負擔分配實際上是以受益原則為基礎，加之以社會公平、解決外部性、經濟調節(jié)等因素在內的復雜過程。不論是商品與勞務稅，還是所得稅，都有在“受益稅”的基礎上受到了其他政府政策的“污染”。

　　現行各國增值稅基本符合私人產品消費稅的特征，但里面也大量體現出政府在產品結構產業(yè)結構調整上的意圖。而所得稅更是一個“受益稅”與“公平稅”的綜合體，在比例稅率基礎上設計成為累進稅率。還存在為解決機會公平而設立的財產稅，和為解決外部性而設置的污染稅、資源稅等。稅收收入還經常受到宏觀財政政策的影響，不時地要增稅和減稅。

　　從政府為解決市場失效的“天職”出發(fā)來考慮這一問題，稅收的職能已不限于收入方面，公平社會分配和調節(jié)經濟也已成為稅收不可逃避的責任，而且從某種程度上說，必須也只有稅收才能完成。但問題就是，政府給予稅收這方面的擔子太重了，從而嚴重扭曲了作為為社會提供生活和生產經營外部條件的稅收形象。

　　綜合考慮稅收的職能，理想的稅制應是以“受益稅”為主，輔之以“公平稅”、“調節(jié)稅”、“污染稅”等相關稅種。稅收負擔的分配，首先應以對公共產品的受益為依據，面向全體社會成員進行分配；然后考慮政府解決市場失效要求，面向部分社會成員進行。以受益原則確定社會的宏觀稅收負擔，而以具體因素確定每個社會成員的微觀稅收負擔。具體內容應注意以下：

　　1.稅制設計應以所得稅為主，私人產品消費稅為輔，財產稅、資源稅和污染稅等為補充的稅制體系。之所以以所得稅為主而非私人產品消費稅，是因為（1）隨一國經濟的發(fā)展，福利的增加，人們對兩類公共產品的需求是不同的，經濟條件性公共產品的需求必然大于生活條件性的公共產品。生活條件性公共產品增加，是為了人們生活福利提高的需要；生產性公共產品的增加，是為了經濟的發(fā)展乃至以后知識經濟發(fā)展的需要。所以相應地所得稅要比消費稅提供更多的收入。（2）經濟發(fā)展帶來的人均國民收入的增加必然也使所得稅的收入增加。（3）所得稅不但是對經濟條件性公共產品的收益“價格”，而且還要發(fā)揮公平社會分配的功能。（4）這也符合當今世界稅制發(fā)展趨勢的規(guī)律：發(fā)達國家的主體稅種是以所得稅為主，而發(fā)展中國家的主體稅種是以商品和勞務稅為主，而且大多數稅收學者也都認為隨一國經濟的發(fā)展，主體稅種由商品和勞務稅向所得稅轉移是一種不可避免的趨勢。

　　2.所得稅的設計應該：（1）采用綜合所得稅。對不同性質所得分別征稅是不符合受益原則的，因為所有的所得（獎勵所得等例外）都在均等地從公共產品受益。（2）稅率累進程度不宜過高。因為公平的實現，所得稅所起的作用是有限的，還有賴于財產稅，轉移支付等。美國經濟學家奧克納（Okner，1975，P.65）在一項研究中，曾做過這樣具體的結論：“……轉移支付對收入分配較之稅收對收入分配的作用大的多。對家庭來說，在減少不平等方面，轉移支付要占3／4，而稅收只占整個變化的1／4.”（3）不同類型的所得最終稅負應一致。由于受益的均等性，個人股息所得與其他所得一樣，最終稅負應該相同，所以采用合理的方法，解決經濟性的雙重征稅是必要的。

　　3.對私人產品消費征稅的較好形式應為增值稅，還要輔之以對勞務的征稅，且要考慮勞務與產品的稅負平衡。就我國目前而言，（1）應實現增值稅由“生產型”向“消費型”轉化，稅率應合并為一檔。（2）應改革現行的農牧業(yè)稅，使之分離為商品與勞務稅和所得稅兩類。對商品與勞務稅不能合并到增值稅中的，應單獨征收農牧業(yè)產品稅，且要注意平衡稅負和增值稅的銜接問題。（3）對自產自用產品應予征稅。

　　4.財產稅的設置主要是為了公平的需要。僅以所得稅來解決公平是不夠的，它不利于解決人們在先天條件上的不公平，所以對動態(tài)征收的遺產和贈予稅很重要，但對財產占有的征稅——靜態(tài)財產稅在公平方面的作用是較小的，它更接近受益原則，即是對占有財產享用公共產品的課稅。

　　5.為解決負外部性，通過設置資源稅、污染稅等，把企業(yè)外部成本內部化是必要的，也是有效的。

　　6.體現在稅制中的過多的調節(jié)手段應當取消。在市場經濟條件下應當發(fā)揮市場的主導作用，政府在盡量提供充分信息的基礎上，一切的投資和經營抉擇應完全由私人來完成，避免政府過多的干預。但政府的宏觀財政政策一般來說是符合受益原則的，它可以視為是納稅人在“購買”公共產品上的一種預付款和賒購行為。因此，稅收的調節(jié)作用應限制在一定的范圍內，應是宏觀總量上和經濟結構上的調節(jié)，而在微觀上、具體事情上的調節(jié)，就應交給市場去完成，使經濟在市場機制下去自由發(fā)展。