[摘要] 2006年，新準則出臺。不難看出，新準則更趨向于與國際接軌，使提供的信息能更好地滿足有關各方的需求。但在某些方面，仍有不足之處，需國家有關部門盡快出臺相關法規(guī)加以改進和完善。

　　[關鍵詞] 會計準則 謹慎性會計信息質量要求 累計折舊

　　自2007年1月1日起，在上市公司范圍內實施的《企業(yè)會計準則》（鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行），與以往相比有了較大變革，更加適應現(xiàn)階段錯綜復雜的經濟事項，使提供的信息更加符合會計核算原則，會計信息質量得到較大提高，能夠滿足有關各方對會計信息日益提高的要求。

　　但不可否認，任何事物都不是十全十美的，會計準則也不例外，在某些方面仍有欠缺，有待于進一步改進和完善。

　　一、謹慎性會計信息質量要求的運用

　　《企業(yè)會計準則—基本準則》第18條規(guī)定：企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告時應當保持應有的謹慎，不應高估資產或收益、低估負債或費用。這就是謹慎性也稱穩(wěn)健性會計信息質量要求。

　　新會計準則中，非常注重謹慎性會計信息質量要求的運用。如：

　　1.計提各項資產減值準備

　　具體內容：對應收款項采用備抵法計提壞賬準備，對存貨計提跌價準備，對金融資產、生物資產、長期股權投資、固定資產、無形資產等計提減值準備。在會計核算上，計提的各項減值準備，相應地計入資產減值損失，使當期利潤減少。因此，計提各項減值準備數(shù)額的大小，直接影響到當期的利潤水平。

　　2.遞延所得稅資產的減值

　　資產負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。

　　3.固定資產折舊方法

　　《企業(yè)會計準則第4號—固定資產》規(guī)定：企業(yè)固定資產折舊方法可以采用雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法（也稱“加速折舊法”或“快速折舊法”）。采用這兩種方法，可使企業(yè)在固定資產使用早期多提折舊，一方面使當期成本費用增加，利潤減少，另一方面，又可使固定資產占用的資金盡快收回，加速資金的循環(huán)和周轉，在設備更新速度日益加快的情況下，若設備提前報廢，也不會給企業(yè)帶來過多的損害。

　　4.收入的確認

　　《企業(yè)會計準則第14號—收入》規(guī)定：銷售商品的收入，應在準則規(guī)定的五個條件同時滿足時才能確認。其中任何一個條件不滿足，即便是已經收到貨款或已經發(fā)出商品，并取得索取貨款的憑據，也不能確認收入。

　　企業(yè)提供勞務的收入，在提供勞務交易的結果不能可靠估計的情況下，企業(yè)應在資產負債表日按已經發(fā)生并預計能夠補償?shù)膭趧粘杀窘痤~確認收入，并按相同金額結轉成本；如預計已經發(fā)生的勞務成本不能得到補償，則不應確認勞務收入，但應將已經發(fā)生的勞務成本計入當期損益。

　　顯而易見，上述規(guī)定充分體現(xiàn)了謹慎性會計信息質量的要求，使收入的確認更穩(wěn)健、更可靠。

　　新會計準則加強了謹慎性會計信息質量要求的運用，一方面使企業(yè)更穩(wěn)健地確認當期損益，更真實公允地反映企業(yè)的財務狀況和經營成果，另一方面也有利于防止企業(yè)夸大資產、虛增利潤，能為有關各方提供更加客觀真實的會計信息。但不可否認，任何事物都具有兩面性，謹慎性會計信息質量要求的運用也不可避免地帶來新的問題。主要是，現(xiàn)行謹慎性會計信息質量要求的運用賦予了企業(yè)更多的職業(yè)判斷的權利，因職業(yè)判斷所依據的條件和衡量標準不同，會計人員專業(yè)技術水平的差異，或出于管理當局的某種需要，謹慎性會計信息質量要求很有可能成為企業(yè)調節(jié)當期利潤水平的手段。

　　1.關于應收賬款、固定資產、無形資產等�！镀髽I(yè)會計準則第8號—資產減值》規(guī)定：企業(yè)應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發(fā)生減值的跡象。資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額。如果資產的可收回金額低于其賬面價值，企業(yè)按可收回金額低于賬面價值的差額計提資產減值準備。“可收回金額” 應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者確定。其中的“凈額”需會計人員去估算。而“現(xiàn)金流量的現(xiàn)值”需預計未來一定時間內的現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率，也具有很大的不確定性。

　　2.關于存貨。《企業(yè)會計準則第1號—存貨》規(guī)定：資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于可變現(xiàn)凈值的，應按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的部分，計提存貨跌價準備。“可變現(xiàn)凈值”是指在日�；顒又�，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。所需數(shù)據均需估計，其客觀性和真實性可想而知。

　　不難看出，上述1、2中的“可收回金額”和“可變現(xiàn)凈值”的確定，在一定程度上依賴于會計專業(yè)人員的職業(yè)判斷，難免存在主觀因素。不同的會計人員會得出不同的數(shù)據，導致計提的減值準備數(shù)額差距較大，使企業(yè)利潤調節(jié)空間加大，這就給了企業(yè)以計提各種準備金調整各期利潤水平的機會。

　　因此，謹慎性原則運用的恰當與否，直接關系到企業(yè)會計信息的真實性。如果運用得當，能為有關各方提供更加真實可靠的會計信息，有利于保護債權人和小股東的權益；相反，如果運用不恰當，不合理，甚至濫用，就會破壞會計信息的真實性，誤導債權人和投資者。

　　所以，準則對此進行了相應的限制。如《企業(yè)會計準則第8號—資產減值》規(guī)定：對于重大減值損失，應當在附注中披露資產可收回金額的確定方法；應當披露企業(yè)管理層在確定公允價值減去處置費用后的凈額時所采用的各關鍵假設及其依據；應當披露企業(yè)管理層在確定各關鍵假設相關的價值時，是否與企業(yè)歷史經驗或者外部信息來源相一致，如不一致，應當說明理由。筆者認為，已出臺的限制謹慎性會計信息質量要求運用的規(guī)定還遠遠不夠。國家相關部門尚需制定更科學、更嚴密的法律規(guī)范，加大對此方面的監(jiān)控力度。另外，謹慎性會計信息質量要求運用的適當與否，與會計人員的職業(yè)判斷能力有很大關系，而職業(yè)判斷能力，又取決于會計人員的專業(yè)技術水平和職業(yè)道德素質。因此，要加強對會計人員的繼續(xù)再教育或短期培訓，及時將新準則以及一些先進、科學的會計理論和方法傳授給會計人員，提高他們的專業(yè)水平和業(yè)務素質。此外，還要加強對會計人員的職業(yè)道德教育，提升其道德水準，防止其成為企業(yè)管理者操縱利潤、提供虛假信息的工具。

　　二、固定資產的折舊范圍

　　1.計提折舊的空間范圍

　　《企業(yè)會計準則第4號—固定資產》規(guī)定：除以下情況外，企業(yè)應對所有固定資產計提折舊:(1)已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產;(2)按規(guī)定單獨估價作為固定資產使用的土地。

　　原會計制度規(guī)定：下列固定資產不計提折舊:(1)房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定資產;(2)以經營租賃方式租入的固定資產;(3)已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產;(4)按規(guī)定單獨估價作為固定資產使用的土地。

　　準則和制度相比，縮小了不計提折舊的范圍。即：對不需用和未使用的固定資產也計提折舊。而以經營租賃方式租入的固定資產，由于其自身的特點，決定了其不能作為租入方的固定資產入賬。因其不屬于租入方的固定資產，勿需考慮是否計提折舊的問題，因而準則中將其剔除在外，理由充分，毋庸置疑。

　　但對不需用和未使用的固定資產也計提折舊，筆者認為有不妥之處。

　　首先，這兩種固定資產由于未被企業(yè)使用，不會給企業(yè)帶來任何經濟利益，因而不能與當期收入相配比，不宜計入期間費用，更無法計入產品成本，根本無收回可言。準則之所以規(guī)定對這兩種固定資產計提折舊，可能是考慮到當今科學技術的飛速發(fā)展，設備更新速度的日益加快，使得無形損耗日益成為固定資產價值降低的主要原因，通過對不需用和未使用的固定資產計提折舊，可以使企業(yè)資金盡快收回，符合謹慎性會計信息質量的要求，但違背了收入與費用相互配比的原則。

　　其次，準則規(guī)定，企業(yè)應當于期末對固定資產進行檢查，如果固定資產的可回收金額低于其賬面價值，企業(yè)應當按可回收金額低于賬面價值的差額計提固定資產減值準備。這樣規(guī)定，已經很好地消除了無形損耗對不需用和未使用固定資產的影響，確保了固定資產價值的真實性，實在無再對它們計提折舊的必要。

　　第三，對不需用和未使用的固定資產也計提折舊，不利于企業(yè)盡快處置這些資產，提高固定資產的使用效率。

　　2、計提折舊的時間范圍

　　準則規(guī)定，企業(yè)應按月對外報送資產負債表和利潤表。為真實地反映企業(yè)各月的財務狀況和經營成果，固定資產的折舊也是按月計提的。為此，應當明確月份中間投入使用的固定資產和月份中間停止使用的固定資產如何處理。從理論上講，按固定資產的實際使用天數(shù)計算折舊額是最合理的，但這樣做，會計核算的工作量勢必加大。再說，從企業(yè)生產經營的整個過程看，月份中間投入和停止使用的固定資產相對均衡。因此，為簡化會計核算的工作量，準則規(guī)定：固定資產應當按月計提折舊，并根據用途分別計入相關的成本或當期費用。企業(yè)在實際計提固定資產折舊時，當月增加的固定資產，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產，當月仍提折舊，從下月起停止計提折舊。即：應以月初應計折舊的固定資產賬面原價為計提依據。

　　對以上規(guī)定，筆者不敢茍同。筆者認為，計提折舊的時間應根據計提方法的不同分別確定，不能一概而論。

　　(1)假設企業(yè)選擇工作量法計提折舊，則只要當月固定資產有實際完成的工作量，就應當計提折舊，而不論該固定資產是當月增加，還是當月減少。

　　(2)假設企業(yè)選擇年限平均法或快速折舊法計提折舊

　　這幾種方法與工作量法不同，與固定資產的使用年限有關，而與其使用強度無關。按準則的規(guī)定，應以月初應計折舊的固定資產賬面原值為計提依據。筆者認為此種處理方法不妥。

　　我們知道用原值減去累計已提折舊，即為凈值，用來反映月末固定資產的賬面凈值。“原值”是月末數(shù)，而累計折舊反映的卻是月初固定資產的磨損價值，從時間上看二者不僅無法相互匹配，而且，也破壞了會計信息的真實性。

　　從另一方面看，當月減少的固定資產，已經從企業(yè)賬上注銷，月末，卻還要對賬面上已不存在的固定資產計提折舊，而對已登記入賬的當月增加的固定資產卻不計提折舊，無論怎樣考慮，都不盡合理。

　　因此，筆者認為，在此種情況下，應將計提折舊的時間規(guī)定為：按月末應計折舊的固定資產賬面原值為計提依據，即：當月增加的固定資產，從當月起計提折舊；當月減少的固定資產，從當月起不再計提折舊。這樣處理，不僅使固定資產原值和反映其磨損程度的累計折舊在時間上一致起來，而且也符合客觀性會計信息質量要求，能夠如實反映月末固定資產的賬面凈值。

　　企業(yè)會計準則雖然存在這樣或那樣的一些問題，但與會計制度相比，在核算原則、具體的核算方法、對外報送的財務報告、特殊業(yè)務的會計處理、會計披露等多方面均有了較大的改進，體現(xiàn)了向國際慣例靠攏的趨勢。若在現(xiàn)有基礎上，對于暴露出來的不足和欠缺，及時加以修訂和完善，將使提供的信息更加真實、客觀，滿足有關各方對會計信息日益提高的要求。

　　參考文獻:

　　[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則[M].經濟科學出版社，2006

　　[2]最新企業(yè)會計準則講解與運用[M].立信會計出版社，2006

　　[3]甄立敏:財務會計[M].南京大學出版社，2008