摘　要：物價變動是市場經(jīng)濟(jì)的伴隨現(xiàn)象。而近半個世紀(jì)以來，通貨膨脹一直困擾世界各國的經(jīng)濟(jì)生活。物價變動也被認(rèn)為是一種社會毒瘤，嚴(yán)重侵蝕了現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的肌體。為了彌補(bǔ)傳統(tǒng)的歷史成本會計的缺陷，減輕物價變動的影響，更好的反映企業(yè)的經(jīng)營狀況與經(jīng)濟(jì)成果，物價變動會計應(yīng)運(yùn)而生。

　　關(guān)鍵詞：物價變動會計；歷史成本會計；沖擊

　　會計的產(chǎn)生發(fā)展總是與一定的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)的?，F(xiàn)在傳統(tǒng)歷史成本會計所賴以依存的環(huán)境已改變，按傳統(tǒng)歷史成本會計方法已不能滿足會計目標(biāo)的要求。在物價持續(xù)劇烈的波動下，按歷史成本會計提供的會計信息失真，往往低估(或高估)資產(chǎn)、虛增(或虛減) 收益，使企業(yè)實有資本虧蝕(或隱藏) 。物價變動會計作為一種反映和消除物價變動影響的新的會計程序和方法，對傳統(tǒng)歷史成本會計模式無論從基本原則、基本假設(shè)，還是從具體的會計處理方法上看，均既有繼承，又有否定創(chuàng)新。

　　1 物價變動會計對歷史成本會計沖擊的表現(xiàn)

　　1.1 部分假設(shè)的否定

　　會計基本假設(shè)之一為“以貨幣為計量單位”，并假設(shè)幣值不變，即用來進(jìn)行會計計量的貨幣本身是穩(wěn)定不變的，或者其變動幅度微不足道。這一假設(shè)在物價波動不大的情況下適用，提供的會計信息基本上能滿足使用者的要求。但在物價持續(xù)劇烈波動時，由于不同時期貨幣購買力不同，因此傳統(tǒng)會計中的資產(chǎn)價值是不同時期不同貨幣購買力下的購置價格，使得會計報表真實可靠性受到影響，不能實現(xiàn)會計目標(biāo)。因此，物價變動會計放棄了幣值不變假設(shè)，代之以物價持續(xù)變動假設(shè)。

　　1.2 歷史成本計價原則的否定

　　歷史成本原則以幣值穩(wěn)定為前提，即企業(yè)的各項財產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按取得時發(fā)生的實際成本計價，不考慮幣值變動的影響。在物價波動較大的情況下，幣值不變前提遭到全盤否定，幣值變動會引起資產(chǎn)價值變動，采用歷史成本原則會導(dǎo)致資產(chǎn)價值與現(xiàn)行成本嚴(yán)重背離，計提折舊和成本補(bǔ)償不足，最終影響企業(yè)正常的資產(chǎn)重置和再生產(chǎn)的順利進(jìn)行。物價變動會計在否定歷史成本原則的同時建立起現(xiàn)行成本計價原則，即資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按購置當(dāng)期期末的現(xiàn)行成本計價。

　　1.3 收入實現(xiàn)原則的修正

　　按歷史成本會計方法，收入實現(xiàn)原則指產(chǎn)品已經(jīng)銷售或勞務(wù)成本已履行，獲得現(xiàn)金或取得現(xiàn)金的權(quán)利時確認(rèn)收入。根據(jù)這一原則，資產(chǎn)負(fù)債表所計列的資產(chǎn)價值在通貨膨脹情況下被低估了，而損益表所計列的營業(yè)收益，不僅包括了企業(yè)正常經(jīng)營的營業(yè)收益，而且包括了已實現(xiàn)的資產(chǎn)置存收益，造成虛計收益。物價變動會計中，對資產(chǎn)按一般物價水平或現(xiàn)行成本調(diào)整，使收益更接近現(xiàn)實，而且在損益表中將營業(yè)收益和資產(chǎn)置存收益分別列示，使會計信息更加明晰、有用。

　　1.4 配比原則的完善

　　配比原則指在會計期間取得的收入與其發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比。要求成本費(fèi)用應(yīng)盡可能從與其相關(guān)的收入中減去。在傳統(tǒng)歷史成本會計法下，收入計量基礎(chǔ)是現(xiàn)行成本，而成本費(fèi)用的計量基礎(chǔ)是歷史成本(尤其是銷貨成本和折舊費(fèi)) 。若存貨周轉(zhuǎn)較快、物價穩(wěn)定，按此方式計算收益還沒有太多虛假成分。但若存貨周轉(zhuǎn)慢，物價變動幅度大，則按歷史成本計算的成本費(fèi)用與現(xiàn)實成本偏離，造成收益虛增(或虛減) 。物價變動會計采用一般物價水平指數(shù)或現(xiàn)行成本進(jìn)行調(diào)整，使成本費(fèi)用調(diào)至與現(xiàn)行成本相近的水平，配比結(jié)果較準(zhǔn)確或十分接近。

　　2 應(yīng)對物價變動會計對歷史成本會計沖擊的方法選擇

　　持續(xù)劇烈的物價變動對會計的影響是多方面的。但是，從實質(zhì)上看，完全可以將這些影響歸納為兩個方面:其一是影響會計計量單位的穩(wěn)定性；其二是影響會計計量屬性的客觀性。因此，可以通過改變會計計量單位和計量屬性的辦法，反映或消除物價變動對會計的影響。一般有三種做法:一是改進(jìn)會計計量單位，即用不變(穩(wěn)定)幣值貨幣取代名義貨幣；二是替換會計計量基礎(chǔ)，即用現(xiàn)行價值——現(xiàn)行成本、現(xiàn)行重置成本、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等表現(xiàn)現(xiàn)行價值計量基礎(chǔ)取代歷史成本；三是同時改變會計計量單位和計量基礎(chǔ)。

　　2.1 一般物價水平會計

　　也稱不變購買力水平會計，即購買力以一定貨幣單位作為會計計量單位，并通常通過一般物價指數(shù)將按名義貨幣編制的基本財務(wù)報表，調(diào)整為按不變幣值貨幣編制的財務(wù)報表，以此反映一般物價水平變動的影響的會計程序與方法。這一模式的調(diào)整事項只是企業(yè)的會計報表，而與企業(yè)的日常會計處理無關(guān)，仍然以歷史成本為計量基礎(chǔ)，未改變原有的會計程序和方法，又可保證收入與費(fèi)用的合理配比。使按此方法計算的凈收益額易于被各方所接受。但若用來調(diào)整的一般物價指數(shù)與本企業(yè)的個別物價指數(shù)變動存在差異時，調(diào)整后的會計報表仍不能確切反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。其次，按一般物價水平調(diào)整財務(wù)報表增加的成本，未必能從它提供的相關(guān)信息所產(chǎn)生的利益中得到補(bǔ)償，而且只要企業(yè)持續(xù)經(jīng)營，這種調(diào)整就永無止境，從而不符合成本效益原則。最后，如果企業(yè)債務(wù)不斷上升，盡管企業(yè)將負(fù)擔(dān)沉重的利息支出，但利息費(fèi)用已計入以歷史成本為基礎(chǔ)的凈收益中。這樣往往可能出現(xiàn)巨額的購買力利得，容易給人以錯覺，從而導(dǎo)致決策失誤。

　　2.2 現(xiàn)行成本會計

　　也稱現(xiàn)時重置成本會計。它是以資產(chǎn)的現(xiàn)時成本計價，改變了以歷史成本表現(xiàn)的會計計量基礎(chǔ)。按這種方法，企業(yè)編制會計報表須將記錄的資產(chǎn)等，用個別物價指數(shù)或者是重置成本進(jìn)行賬項調(diào)整。現(xiàn)行成本會計與一般購買力水平會計不同之處是:現(xiàn)行成本會計模式著眼于按照同樣水平的經(jīng)營能力來保持資本完整無損。但是，這種方法要求對發(fā)生變化的各資產(chǎn)項目逐項進(jìn)行賬戶記錄調(diào)整，實際實施時會由于難以獲得各類資產(chǎn)的物價變動資料和業(yè)務(wù)量大而費(fèi)時費(fèi)力。因此存在著主觀性強(qiáng)、可比性差和應(yīng)用困難的缺點。另外，它不考慮一般物價水平的變化情況，難以對貨幣性資產(chǎn)的購買力損益進(jìn)行考核。

　　2.3 現(xiàn)行成本和一般物價水平相結(jié)合的會計

　　這一方法是先按現(xiàn)行成本會計的方法對按歷史成本法提供的信息進(jìn)行賬戶調(diào)整，依據(jù)調(diào)整后的賬戶資料編制出以現(xiàn)行成本為基礎(chǔ)的會計報表，再按一般物價指數(shù)對調(diào)整后的報表進(jìn)行換算，從而消除物價變動對財務(wù)報告的影響。這一模式能提供更為有用的會計信息，但也存在著核算費(fèi)用高，提供的會計信息不易為廣大會計報表使用者所理解等缺點。

　　2.4 變現(xiàn)價值會計

　　這一方法是以企業(yè)正常經(jīng)營過程中資產(chǎn)的變現(xiàn)價值為計價基準(zhǔn)，通過會計期間的期初與期末資產(chǎn)變現(xiàn)價值的變動計算損益的一種會計程序和方法。資產(chǎn)的變現(xiàn)價值是指企業(yè)資產(chǎn)按現(xiàn)時銷售價格計價銷售所能獲得的收入凈額。變現(xiàn)價值會計的計價基礎(chǔ)是企業(yè)正常經(jīng)營過程中資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值。這一模式認(rèn)為會計報表使用者所需要了解的不是資產(chǎn)的歷史成本或現(xiàn)時成本，而是資產(chǎn)的現(xiàn)時銷售價格，而它能反映企業(yè)的應(yīng)變能力和企業(yè)的適用性。這一模式的計量單位是名義貨幣，容易為傳統(tǒng)財務(wù)會計報表的廣大使用者所理解，方便了企業(yè)的核算。但這一模式中，銷售價格計價的范圍僅限于那些可以銷售并能采用一定方法確定其轉(zhuǎn)賣價格的資產(chǎn)，而且實現(xiàn)這一模式在很大程度上背離了公認(rèn)的會計準(zhǔn)則，存在著確定變現(xiàn)價值主觀性強(qiáng)、核算資料過于簡單，無法滿足企業(yè)經(jīng)營管理需要等缺點。因此，在相當(dāng)?shù)囊欢〞r期可能還難以實施這一模式。

　　3 應(yīng)對物價變動會計對歷史成本會計沖擊應(yīng)注意的幾個問題

　　針對歷史成本會計在物價持續(xù)劇烈變動下所存在的缺陷，物價變動會計對原有的某些假設(shè)、原則作出了修正，乃至否定。然而，物價變動會計本身也處于不斷發(fā)展過程中，自身存在許多問題有待進(jìn)一步研究改進(jìn)，從而更好地實現(xiàn)會計目標(biāo)。

　　3.1 計量單位選擇問題

　　物價變動會計中對計量單位分別可選用不變購買力貨幣、名義貨幣。一般而言，用物價指數(shù)對貨幣幣值進(jìn)行調(diào)整，較之采用名義貨幣使會計數(shù)據(jù)更準(zhǔn)確，但對于不變購買力采用何種物價指數(shù)，尚存在頗多爭議。

　　針對計量單位選擇的難題，人們找到了新的計量單位——實物量單位和勞動量單位。但現(xiàn)實當(dāng)中，能否準(zhǔn)確計量出各種資產(chǎn)所花費(fèi)的勞動時間尚且不論，個別必要勞動時間如何換算為社會必要勞動時間亦無確切依據(jù)。所以，采用實物量單位或是勞動量單位，實際操作起來難度均較大。

　　3.2 計量基礎(chǔ)的選擇問題

　　無論是選擇歷史成本或現(xiàn)行成本都存在不足。一般物價水平會計采用不變幣值/ 歷史成本模式，只注重貨幣性資產(chǎn)項目的貨幣購買力損益，而對非貨幣性資產(chǎn)項目的持有損益未按現(xiàn)行成本加以反映。現(xiàn)行成本會計采用名義貨幣/ 現(xiàn)行成本模式，只注重非貨幣性資產(chǎn)項目而忽視了貨幣性資產(chǎn)項目的貨幣購買力損益。作為對前二種模式的改進(jìn)，出現(xiàn)了變現(xiàn)價值會計，采用不變幣值/ 現(xiàn)行成本模式雖然能彌補(bǔ)上述二種模式存在的缺陷，但實施變現(xiàn)價值會計的成本較大，由此產(chǎn)生的利益是否大于成本值得商榷。如何選擇多個計量基礎(chǔ)，處理好成本效益關(guān)系，解決盡可能反映物價變動影響和成本耗費(fèi)之間的矛盾值得認(rèn)真考慮。

　　3.3 計量方法的缺陷問題

　　物價變動會計的主要目的在于消除物價變動對會計信息的影響，真實反映企業(yè)的收益。在一般物價水平會計模式下，將資產(chǎn)劃分為貨幣性資產(chǎn)項目和非貨幣性資產(chǎn)項目，但是，實際操作中兩者很難明確區(qū)分。不同區(qū)分方式必然使計算結(jié)果不同。因此，物價變動會計運(yùn)用歷史成本會計財務(wù)報表數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整，將導(dǎo)致報表使用者誤解會計信息。在現(xiàn)行成本會計模式下，對資產(chǎn)持有損益的計算方法只注意計算資產(chǎn)持有損益，而忽視了資產(chǎn)占用的資金成本，夸大了利得(損失) 。物價變動會計損益計量方法以及物價變動會計與傳統(tǒng)歷史成本會計計量方式的銜接問題，有待進(jìn)一步探討。

　　參考文獻(xiàn)

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　　［2］殷筱琴，王穎，孫寧.財務(wù)會計的基本模式——歷史成本會計［J］.市場周刊，2003，（11）.

　　［3］張鳳香，淺談物價變動會計［J］.經(jīng)濟(jì)論壇，2004，（11）.