摘 要：我國會計準則制定模式的最大優(yōu)點是可以加快會計準則的出臺，提高會計準則制定的效率，但是這種較為簡化的程序又給我國制定的會計準則帶來了一定的缺陷。通過多年的工作經(jīng)驗，結(jié)合大量參考文獻，分析了我國會計準則制定現(xiàn)狀，并提出了相關(guān)建議。

　　關(guān)鍵詞：會計準則；制定；模式；分類；程序

　　1 會計準則制定模式定義與分類

　?。?）會計準則制定模式定義。會計準則制定模式,是指會計準則的制定機構(gòu)、運行機制、制定程序和方法及與準則制訂相關(guān)的所有內(nèi)容。世界各國由于政治、經(jīng)濟、法律以及文化背景的不同,所采取的會計準則制定模式亦有所不同。但是,各國的制定模式并不是一成不變的,隨著經(jīng)驗積累、教訓(xùn)總結(jié)以及國際間的相互借鑒,各國的制定模式也在不斷改進,從而促進了會計準則質(zhì)量的提高。

　　（2）典型的會計準則制定模式的分類。根據(jù)對會計準則制定公平與效率的不同追求，可以將會計準則制定模式分為三種：①公平導(dǎo)向型模式，或稱民間組織制定會計準則模式。這個負責(zé)制定會計準則的民間組織就成為各個利益集團討價還價的平臺，大家可以在此暢所欲言，表達各自心聲。由民間組織制定會計準則可以保持會計準則制定的公平性。②效率導(dǎo)向型模式，或稱政府組織制定會計準則模式。政府擁有權(quán)力優(yōu)勢，可以省去冗長的討價還價過程，加快會計準則制定的速度，提高會計準則制定的效率。③公平效率兼顧模式。這種模式指的是民間組織負責(zé)制定會計準則，政府機構(gòu)有監(jiān)督、管理的權(quán)力。這種折中方案雖兼顧公平與效率，但也可能兩者都顧不上。這三種模式并無孰優(yōu)孰劣之分，應(yīng)該結(jié)合各國的具體情況以及經(jīng)濟文化背景來進行取舍。

　　2 我國會計準則制定模式現(xiàn)狀

　?。?）會計職業(yè)界的人員素質(zhì)不高，注冊會計師行業(yè)自律性較差。從職業(yè)判斷能力方面看，我國由于歷史原因，部分會計人員學(xué)歷較低，其職業(yè)判斷能力較弱，很難適應(yīng)從會計制度向原則基礎(chǔ)準則的轉(zhuǎn)變。從職業(yè)道德水平看，我國資本市場上會計信息失真現(xiàn)象非常嚴重，諸多造假惡性案件的出現(xiàn)也說明了我國會計職業(yè)界的職業(yè)道德水平亟待提高。

　　（2）會計的法制環(huán)境程度不高。與美國的法律制度下訴訟成風(fēng)、會計職業(yè)界所面臨的訴訟風(fēng)險極大的現(xiàn)實相比，我國會計職業(yè)界所面臨的法律風(fēng)險過低，職業(yè)道德水平原本就有待提高的會計職業(yè)界更有可能在進行職業(yè)判斷時肆無忌憚地進行操縱，從而更易降低會計信息的質(zhì)量。近幾年國家先后在北京、上海建立了國家會計學(xué)院，以此來提高全國會計人員素質(zhì)。2000年9月財政部還印發(fā)了關(guān)于《會計專業(yè)技術(shù)資格考試暫行規(guī)定》及其實施辦法的通知。這一系列有關(guān)會計人員繼續(xù)教育和培訓(xùn)的計劃，以及對會計資格考試進行的重大調(diào)整，無疑對提高我國會計從業(yè)人員的素質(zhì)起到了很大的促進作用。由于缺乏職業(yè)判斷力，我國會計人員目前仍需要以規(guī)則為基礎(chǔ)的會計準則作為行為規(guī)范，以此來指導(dǎo)他們的會計行為。

　?。?）獨立審計游歷于以規(guī)則為基礎(chǔ)的會計準則。注冊會計師在審計中要對會計報表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表意見，其主要依據(jù)會計準則作出判斷，因此會計準則為審計人員提供了最基本的技術(shù)支持。但是，由于我國的獨立審計業(yè)務(wù)尚處于起步階段，實務(wù)中受到執(zhí)業(yè)環(huán)境、時間、成本、審計人員能力等各方面的制約，其中注冊會計師隊伍的業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平不高是影響我國審計發(fā)展的一個重要方面。

　　3 建議與對策

　?。?）完善準則制定程序。會計準則的制定只能有一個基本一致的步驟，不可能有絕對統(tǒng)一的程序，各國（地區(qū)）確定會計準則制定程序的共同原則是：①會計準則制定程序應(yīng)該規(guī)范化。也就是說，應(yīng)在會計準則制定組織機構(gòu)的章程或議事原則中明確規(guī)定制定程序。②會計準則制定程序應(yīng)與制定機構(gòu)、制定人員配合協(xié)調(diào)。國際會計準則委員會是將制定程序與制定機構(gòu)、制定人員配合協(xié)調(diào)的典范。③會計準則制定程序中必須有嚴格的表決、批準程序。具體做法取決于制定體制。國際會計準則的批準出臺必須經(jīng)過兩次投票表決程序，這一點也為各國（地區(qū)）會計準則的制定樹立了榜樣。在我國，會計準則是行政法規(guī)，在主管部長簽發(fā)前也經(jīng)過了會計準則起草人員的充分討論。我國應(yīng)該完善準則制定程序：①適當(dāng)增加會計準則制定過程的公開性。②會計準則立項及確定準則是否發(fā)布應(yīng)由專業(yè)人員來決定，而不是行政領(lǐng)導(dǎo)。

　?。?）明確準則制定機構(gòu)的性質(zhì)。閻德玉（會計研究1998）認為：會計準則制定機構(gòu)是民間、官方、還是半官方并不是問題的本質(zhì)，重要的是能否溝通政府與民間的關(guān)系，能否協(xié)調(diào)各方利益, 能否吸收相當(dāng)數(shù)量具有較高素質(zhì)和代表性的專家，能否制定與遵循科學(xué)的制定程序。就我國而言，目前既然財政部已經(jīng)掌握了準則的制定權(quán)，前面也分析了其合理性，那么其他還要做的就是要協(xié)調(diào)處理好財政部與證監(jiān)會的關(guān)系，因為前者掌握著準則的制定權(quán)，后者肩負著監(jiān)督證券市場有效運行的重大責(zé)任，而會計準則與證券市場的運行又有著千絲萬縷的關(guān)系。

　　（3）增強準則制定機構(gòu)的獨立性。

　　①提高準則制定人員的代表性。

　　我國的會計準則制定機構(gòu)似乎缺少各類頗富實際經(jīng)驗的各方面技術(shù)咨詢專家。我們知道，在英美等主要發(fā)達國家的準則制定機構(gòu)中，參與準則制定的人員來自于會計職業(yè)界、企業(yè)界、證券交易所、專業(yè)研究機構(gòu)、政府、投資人等各個方面，因而準則的制定有著強大的專家隊伍為后盾，這對制定高質(zhì)量的會計準則是相當(dāng)重要的。

　　②準則制定機構(gòu)應(yīng)擁有獨立的資金調(diào)配能力。

　　準則制定機構(gòu)應(yīng)擁有獨立的預(yù)算，在其所控制的資金范圍內(nèi)擁有獨立的資金調(diào)配能力。這可保證準則制定機構(gòu)能獨立地制定關(guān)于準則研究和制定的計劃，從而提高準則研究和制定工作的獨立性。

　?、劢⑾嚓P(guān)的監(jiān)督機制。

　　由準則的非相關(guān)利益人（如學(xué)術(shù)機構(gòu)的專家）組成監(jiān)督機構(gòu)對準則制定過程和準則制定效率進行監(jiān)督，并對準則的可能影響進行評估，從而對在準則制定過程中可能出現(xiàn)的利己現(xiàn)象做出最大的抑制。

　　（4）我國全面有效執(zhí)行會計準則的市場經(jīng)濟環(huán)境亟待完善。由于當(dāng)前我國還缺乏有效的全面執(zhí)行具體會計準則的市場基礎(chǔ),即市場各方參與者缺乏良好的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德素質(zhì),加之我國公司治理結(jié)構(gòu)和外部監(jiān)管機制的不盡完善,這種政府主導(dǎo)、規(guī)則基礎(chǔ)的會計準則制定模式還將在較長一段時間內(nèi)存在。這種模式是建立在不太規(guī)范的市場經(jīng)濟環(huán)境之上的,而市場經(jīng)濟要進行下去則必須規(guī)范化,因此,我國的當(dāng)務(wù)之急是完善全面執(zhí)行會計準則的市場經(jīng)濟環(huán)境,包括公司治理結(jié)構(gòu)、獨立審計、經(jīng)理人市場、市場結(jié)構(gòu)以及法律訴訟機制等等。這一環(huán)境的完善必然要求會計準則制定模式產(chǎn)生根本性變革。

　?。?）創(chuàng)新未來我國會計準則制定模式。我國未來的會計準則制定機構(gòu)可以考慮成立一個專門獨立的專家委員會,由其獨立制定會計準則,在制定過程中不受其它利益集團的影響,其資金運作可以采用與各方利益相關(guān)者隔離的“基金模式”,以最大限度地減少資助者對專家委員會的影響。同時成立人員構(gòu)成具有多層次性和廣泛性的咨詢委員會,主要負責(zé)向?qū)＜椅瘑T會提供有關(guān)會計準則立項和工作進程的建議以及表述自身所代表利益集團的意見等。

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