隨著高等教育體制改革的深化，高校所處的社會環(huán)境發(fā)生了很大變化。現(xiàn)行高等學(xué)校會計制度，注重核算經(jīng)費支出，忽視經(jīng)濟效益考核和教育成本核算，使高校有限的教育經(jīng)費得不到合理利用，造成了教育資源的嚴重浪費。這與目前高校主動適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟需要、優(yōu)化資源配置、發(fā)展有中國特色的高等教育的要求相悖。2009年8月12日，財政部會計司下發(fā)了《高等學(xué)校會計制度（征求意見稿）的通知》（財會便[2009]62號），針對目前高等學(xué)校會計制度的改革，向社會廣泛征求意見。筆者提出以下觀點。

　　一、高校會計制度的主要問題

　　（一）收付實現(xiàn)制具有一定局限性

　　首先，收付實現(xiàn)制不能如實反映單位的資產(chǎn)和負債：高校學(xué)生欠繳的學(xué)費不作反映。少計了學(xué)校資產(chǎn)；固定資產(chǎn)只核算賬面原值，不提折舊，使固定資產(chǎn)的賬面價值與實際價值嚴重脫節(jié)。另外，單位發(fā)生的應(yīng)付貸款、債務(wù)利息等此類已發(fā)生但尚未支付的債務(wù)未進行賬務(wù)處理。這些“隱藏”的債務(wù)，容易夸大學(xué)校可支配的財務(wù)資源，造成虛假的平衡現(xiàn)象，給學(xué)校持續(xù)、健康運行帶來隱患。其次，不能全面反映單位資金運動和工作績效。以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)提供的會itN息，實際上反映的是現(xiàn)金的運動，而不是整個財政、事業(yè)資金的運動。有些業(yè)務(wù)如應(yīng)付的工資、設(shè)備的磨損實際已經(jīng)發(fā)生，但由于現(xiàn)金沒有流動，不能在會計上得到反映。因此，按收付實現(xiàn)制提供的會計信息，往往不能科學(xué)地提供資金運動情況和業(yè)務(wù)運作情況，不利于業(yè)績考核。

　�。ǘ�）會計科目體系不完善

　　現(xiàn)行高等學(xué)校會計制度未設(shè)置接受投資方面的總賬或明細賬會計科目，導(dǎo)致外單位投入本單位的資本無法在本單位賬簿上真實完整地記錄、核算和反映。

　�。ㄈ�）固定資產(chǎn)核算存在問題

　　現(xiàn)行高校會計制度中，固定資產(chǎn)與固定基金只核算賬面原值，不計提折舊，固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的損耗如何核算沒有明確規(guī)定，這種不計提折舊的固定資產(chǎn)核算方法，不僅使高校的凈資產(chǎn)反映不真實，而且使高校教育成本的核算數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確。

　　基建資金單獨核算，造成建造與使用脫節(jié)。由于正在建造的項目價值不在學(xué)校財務(wù)反映，只有到辦理竣工驗收交接手續(xù)后方可登記固定資產(chǎn)。在實際工作中，因驗收、交接等原因，經(jīng)常發(fā)生基建形成的固定資產(chǎn)登記不及時，有的已經(jīng)開始使用，但學(xué)校財務(wù)賬上沒有固定資產(chǎn)的記錄，甚至出現(xiàn)多年不入賬的情況，使高校的固定資產(chǎn)賬目不真實，造成學(xué)校財務(wù)信息不能如實反映學(xué)校的財務(wù)狀況。

　　（四）高校財務(wù)報表體系不完整

　　由于資金來源渠道不同，一直以來。高校基本建設(shè)報表與日常教育事業(yè)支出報表各自報送，單向“匯報”，互不干涉。隨著高校擴招與基本建設(shè)規(guī)模擴大，高校建設(shè)資金短缺已成不爭事實。在資金來源多渠道的新機制下，基建報表與高校財務(wù)報表仍單獨上報而不加以合并，必將導(dǎo)致高校的借款資金來源與去向、基本建設(shè)等情況無法在財務(wù)報表上得以真實反映。

　　二、高校會計核算制度的完善建議

　　（一）逐步實行權(quán)責(zé)發(fā)生制計量基礎(chǔ)

　　隨著高校收入來源和支出用途的多樣化，以及高校本身、政府管理部門、捐資助學(xué)的組織（個人）、社會大眾對強化教育成本管理核算的要求，權(quán)責(zé)發(fā)生制將是一種必然選擇。但是會計核算基礎(chǔ)必須適應(yīng)高校的特點，因此筆者認為，應(yīng)借鑒美國高校會計的經(jīng)驗，結(jié)合我國高校情況，逐步實行權(quán)責(zé)發(fā)生制計量基礎(chǔ)。即原則上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，對某些特定業(yè)務(wù)，如政府撥款、捐贈收入和獎勵支出等，則采用收付實現(xiàn)制。具體而言，學(xué)費收入、利息支出、固定資產(chǎn)折舊費等運用權(quán)責(zé)發(fā)生制予以確認，而其他收入（如捐贈收入）和其他支出（如贊助支出）則按收付實現(xiàn)制予以確認。如在核算學(xué)費收入時，在“應(yīng)收賬款”科目下設(shè)置“應(yīng)收學(xué)費”明細科目，并以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進行會計核算。在學(xué)年初，根據(jù)錄取報到的學(xué)生數(shù)確定全部的學(xué)費收入數(shù)，借記“應(yīng)收賬款——應(yīng)收學(xué)費”，貸記“教育事業(yè)收入”。收到學(xué)費時，借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收賬款一應(yīng)收學(xué)費”。賬上“應(yīng)收賬款——應(yīng)收學(xué)費”借方累計發(fā)生額即是應(yīng)收學(xué)費數(shù)額；貸方累計發(fā)生額即是已收學(xué)費數(shù)額，累計余額為學(xué)生欠交學(xué)費額。這樣，不僅在會計上能客觀地反映學(xué)校資產(chǎn)，還能及時、準(zhǔn)確地掌握應(yīng)收學(xué)費、已收學(xué)費和欠交學(xué)費的數(shù)據(jù)，有利于學(xué)費的及時催收。又如，貸款利息支出應(yīng)在月末計提，記人相關(guān)支出及負債科目；設(shè)備折舊應(yīng)在使用時攤銷計入支出。不應(yīng)在購入時一次性列入支出。

　�。ǘ�）統(tǒng)一會計核算主體

　　將基本建設(shè)會計納入學(xué)校財務(wù)統(tǒng)一核算，取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目，在資產(chǎn)負債表資產(chǎn)類科目中增加“在建工程”科目，核算高校基建工程、安裝工程、大修理工程、技術(shù)改造工程等發(fā)生的實際成本。工程分期撥款時借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“材料”等科目，工程完工時，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目。這種會計處理既能滿足高校的實際需要，又能保證高校會計核算體系的完整性，可以完整地反映基建項目資金的來龍去脈，防止國有資產(chǎn)流失。

　�。ㄈ�）構(gòu)建新的會計科目體系主要包括以下方面：

　�。�1）增加“待攤費用”和“預(yù)提費用”科目，以便按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。正確劃分當(dāng)期和其他期間費用的界限，從而實現(xiàn)本期收入和成本配比。

　�。�2）增加“應(yīng)收賬款”和“其他應(yīng)收款”科目，取消“應(yīng)收及暫付款”科目。按照現(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度（試行）》的規(guī)定，應(yīng)收及暫付款項是高等學(xué)校應(yīng)收未收、暫時墊付或預(yù)付給有關(guān)單位或個人而形成的一種停留在結(jié)算過程中的資金，屬于債權(quán)性資產(chǎn)。在收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)下，應(yīng)收未收的學(xué)費、住宿費等并未納入“應(yīng)收及暫付款”科目核算。因此，有必要將應(yīng)收款項和暫付款項按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則分開核算。設(shè)置“應(yīng)收賬款”科目，核算高校應(yīng)收未收的學(xué)雜費、住宿費、各種賠款、經(jīng)營收入、科研收入及學(xué)生尚未歸還的貸學(xué)金等；設(shè)置“其他應(yīng)收款”科目，核算學(xué)校暫時墊付給其他有關(guān)單位或個人的各種款項。同時取消“應(yīng)收及暫付款”科目。

　　（3）增設(shè)“短期借款”和“長期借款”科目，并按借款用途設(shè)置明細科目，同時取消“借入款項”科目。

　�。�4）增加“累計折舊”及“固定資產(chǎn)清理”科目。取消“固定基金”及“專用基金——修購基金”科目。購入固定資產(chǎn)時，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目。計提折舊時可參照企業(yè)會計準(zhǔn)則，采用直線法和加速折舊法，或按固定資產(chǎn)的類別分別測算出綜合折舊率，借記“教育事業(yè)支出——折舊費”、“科研事業(yè)支出——折舊費”、“經(jīng)營支出——折舊費”等科目，貸記“累計折舊”科目。并在資產(chǎn)負債表中固定資產(chǎn)科目下增設(shè)“累計折舊”科目，作為固定資產(chǎn)的備抵科目，用于核算固定資產(chǎn)的價值損耗。“固定資產(chǎn)清理”是資產(chǎn)類科目，用來核算因出售、報廢和毀損等原因轉(zhuǎn)人清理的固定資產(chǎn)凈值以及在清理過程中所發(fā)生的清理費用和清理收入，借方登記固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理的凈值和清理過程中發(fā)生的費用；貸方登記收回出售固定資產(chǎn)的價款、殘料價值和變價收入，清理完畢后應(yīng)將其貸方或借方余額轉(zhuǎn)入“事業(yè)基金”科目。

　　（5）增加“在建工程”科目，取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目。根據(jù)高校基建工程、安裝工程、大修理工程、技術(shù)改造工程等發(fā)生的實際成本，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“材料”等會計科目，工程完工時，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目。

　�。�6）增設(shè)“實收投資”等科目，在遵守客觀性原則的基礎(chǔ)上，結(jié)合高等學(xué)校的特點，增設(shè)“實收投資”科目，用來核算外單位及個人投入的貨幣資金、材料、無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)。“實收投資”科目貨方登記外來投資數(shù)，借方登記外單位投資撤回數(shù)和清算轉(zhuǎn)銷數(shù)，貸方余額表示接受外單位實際投資數(shù)。收到投資時，借記“銀行存款”、“材料”、“無形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”等，貸記“實收投資”，給予投資回報時，因為是凈資產(chǎn)的減少，可在結(jié)余分配中直接反映，借記“結(jié)余分配”，貸記“銀行存款”。由于投入單位投入的目的只是為了得到收益，并無參與管理高校事務(wù)的要求權(quán)，因而投資者的其他剩余權(quán)益沒有必要像企業(yè)會計般詳細反映。投資單位撤走投資時，借記“實收投資”，貸記“銀行存款”、“固定資產(chǎn)”等。

　�。ㄋ模┩晟曝攧�(wù)報告制度補充財務(wù)會計報表的內(nèi)容，增加現(xiàn)金流量表。隨著我國教育體制和經(jīng)濟體制改革的不斷深入，高等學(xué)校已逐步轉(zhuǎn)變成為面向社會、自主辦學(xué)的事業(yè)法人。因此，高校勢必要在與政府教育主管部門、財政部門、公司企業(yè)、銀行及社會團體等社會經(jīng)濟組織，或與個人的經(jīng)濟交往活動中自行承擔(dān)有關(guān)的經(jīng)濟責(zé)任，并有義務(wù)向有關(guān)各方提供必要的會計信息。這些投資主體需要了解高�，F(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的流入、流出和結(jié)余情況，以便制定合理的經(jīng)濟決策。