摘要：高審計質(zhì)量是資本市場健康發(fā)展和投資者保護的重要微觀基礎(chǔ)。如何提高審計質(zhì)量并對其進行評估至關(guān)重要。本文擬對英國審計質(zhì)量框架發(fā)布的背景及具體內(nèi)容進行剖析，希望借此進一步推動我國會計師事務(wù)所提高審計質(zhì)量，以實現(xiàn)其做大做強的發(fā)展戰(zhàn)略。

　　關(guān)鍵詞：審計質(zhì)量 審計質(zhì)量框架 透明度

　　英國財務(wù)報告委員會（the Financial Reporting Council，簡稱FRC）于2006年11月發(fā)布了“提升審計質(zhì)量”的草案，會計師事務(wù)所、職業(yè)團體、投資者、公司和其他相關(guān)人士等39個組織參與了這次討論，2008年2月，F(xiàn)RC發(fā)布正式的審計質(zhì)量框架。英國審計質(zhì)量框架基本上包括了影響審計質(zhì)量的所有要素，以及對這些要素產(chǎn)生負面影響的情況。本文擬對英國審計質(zhì)量框架發(fā)布的背景及具體內(nèi)容進行剖析，以期進一步推動我國會計師事務(wù)所提高審計質(zhì)量。

　　一、英國審計質(zhì)量框架發(fā)布的背景分析

　　在20 世紀80 年代末和90 年代初，英國發(fā)生了一系列公司財務(wù)丑聞，由此引發(fā)對公司治理、財務(wù)報告和審計領(lǐng)域的重大改革，具體包括修訂《公司法》；成立Cadbury委員會、財務(wù)報告委員會（FRC）和財務(wù)報告符合委員會（FRRP）；并提高審計實務(wù)委員會（APB）的人員的獨立性。

　　2002年以后，隨著安然和世通的倒塌以及安達信的解散，英國政府、會計職業(yè)界及有關(guān)方面都進行了深刻的反思和檢討。2003年1月，英國政府發(fā)起了一系列公司治理、會計、審計領(lǐng)域的改革，旨在改善上市公司治理狀況，增強審計職業(yè)界的執(zhí)業(yè)能力并且對行業(yè)監(jiān)管體系進一步完善。例如，英國政府和歐盟對現(xiàn)行《公司法》進行修訂并且頒布了法定審計第8號指令；更新《合并法案》以及《內(nèi)部控制的Turnbull指導》以促進公司治理的改善；成立職業(yè)監(jiān)督委員會（POB）、審計檢查委員會（AIU）和會計調(diào)查和紀律委員會（AIDB）以改革注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制；審計實務(wù)委員會（APB）還頒布了一系列道德準則和審計準則以提高注冊會計師的獨立性和勝任能力。

　　然而經(jīng)濟環(huán)境等的巨大變化仍對注冊會計師審計提出了重大挑戰(zhàn)。會計準則和審計準則隨著經(jīng)濟環(huán)境不斷發(fā)生變化；員工舞弊尤其是管理層欺詐更是增加了注冊會計師審計的難度和風險；注冊會計師和被審計單位之間的經(jīng)濟依賴性也嚴重影響了審計獨立性和審計質(zhì)量；注冊會計師審計過程缺乏透明度也增加了信息使用者的不信任；不斷加強的法律和監(jiān)管環(huán)境也可能對審計質(zhì)量產(chǎn)生負面影響。

　　二、對審計質(zhì)量框架的剖析

　　究竟如何評估審計質(zhì)量？FRC提出最合適的方法是首先界定決定高質(zhì)量審計的關(guān)鍵要素，然后評估會計師事務(wù)所和項目組執(zhí)行這些要素的有效性，通過對這些要素的評估來對事務(wù)所的審計質(zhì)量進行整體判斷。具體涉及三個方面：識別決定高質(zhì)量審計的關(guān)鍵要素；識別對這些要素產(chǎn)生負面影響的情況；評估事務(wù)所如何采取措施加強這些要素的有效性。

　　FRC經(jīng)過多次討論最終認為五個方面的要素對審計質(zhì)量產(chǎn)生重大影響，具體包括：事務(wù)所文化；合伙人和員工的專業(yè)技術(shù)和個人素質(zhì)；審計過程的有效性；審計報告的可靠性和有效性；影響審計質(zhì)量的不可控因素。FRC將影響審計質(zhì)量的因素區(qū)分為可控因素和不可控因素，并涉及了影響審計質(zhì)量的多個主體，因此探討英國審計質(zhì)量框架有利于促進被審計單位、會計師事務(wù)所、監(jiān)管者、投資者等利益相關(guān)者對審計質(zhì)量進行更好的溝通和交流。

　　（一）涉及了影響審計質(zhì)量的三方主體

　　審計質(zhì)量框架涉及會計師事務(wù)所、被審計單位及監(jiān)管方三方主體。被審計單位是財務(wù)報表的編制者，是決定信息質(zhì)量的第一關(guān)口；會計師事務(wù)所的責任是搜集審計證據(jù)并對財務(wù)報表發(fā)表審計意見，是保證信息質(zhì)量的第二關(guān)口；監(jiān)管方的職責是制定會計、審計準則并對會計和審計質(zhì)量進行監(jiān)管，是保證信息質(zhì)量的第三關(guān)口。只有這三個關(guān)口的質(zhì)量都有保證，才能促進高質(zhì)量審計的形成。

　?。ǘ﹨^(qū)分了影響審計質(zhì)量的可控與不可控因素

　　審計質(zhì)量框架包含了影響審計質(zhì)量的會計師事務(wù)所五個可控因素和六個不可控因素。其中事務(wù)所文化、合伙人、員工的專業(yè)技術(shù)和個人素質(zhì)、審計過程的有效性、審計報告的可靠性和有效性是會計師事務(wù)所可以控制的因素。不可控因素有六個方面，這六個方面又分別涉及被審計單位和外部環(huán)境，其中被審計單位的公司治理、審計委員會的職責、股東參與會計師事務(wù)所聘任的程度等涉及被審計單位；審計報告日期過于集中、注冊會計師責任明確以及審計質(zhì)量的監(jiān)管環(huán)境屬于整個會計師事務(wù)所發(fā)展的外部環(huán)境。FRC對于可控因素和不可控因素的區(qū)分，為事務(wù)所進行質(zhì)量控制以及財政部和行業(yè)協(xié)會對審計質(zhì)量的監(jiān)管提供了新思路和線索。

　?。ㄈ┘毣擞绊憣徲嬞|(zhì)量的會計師事務(wù)所的可控因素

　　會計師事務(wù)所是審計報告的編制者，是審計質(zhì)量最直接責任方。FRC從事務(wù)所文化、合伙人、員工的專業(yè)技術(shù)和個人素質(zhì)、審計過程及審計報告的角度分別闡述了影響審計質(zhì)量的可控因素。其中事務(wù)所文化、合伙人、員工的專業(yè)技術(shù)和個人素質(zhì)為高質(zhì)量審計提供了事務(wù)所環(huán)境和人員保障。審計產(chǎn)品的生產(chǎn)過程是決定審計質(zhì)量高低的最直接因素，審計質(zhì)量框架從生產(chǎn)流程的角度分析了影響審計質(zhì)量的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，包括審計計劃、審計證據(jù)的搜集、審計工作底稿、審計復核、審計質(zhì)量控制等。審計質(zhì)量框架提出的可控因素有助于幫助會計師事務(wù)所尋找提升審計質(zhì)量的關(guān)鍵點。

　　（四）考慮了對提升審計質(zhì)量的關(guān)鍵要素產(chǎn)生負面影響的情況

　　審計質(zhì)量框架不僅討論對審計質(zhì)量有促進作用的因素，也提醒事務(wù)所、監(jiān)管者等考慮對審計質(zhì)量產(chǎn)生負面影響的情況。如格式審計報告對信息使用者的影響、非審計服務(wù)導致審計人才流動的影響、規(guī)則導向準則制定模式的不利影響等。會計師事務(wù)所及監(jiān)管方應(yīng)高度重視這些不利因素對審計質(zhì)量的影響，只有將不利因素消除到最小，才能促進審計質(zhì)量真正的提升。

　　三、英國審計質(zhì)量框架的借鑒意義

　　（一）制定會計師事務(wù)所審計質(zhì)量框架

　　審計質(zhì)量框架能促進被審計單位、會計師事務(wù)所、監(jiān)管者、投資者等利益相關(guān)者對審計質(zhì)量進行更好的溝通和交流。雖然我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系中已經(jīng)包含了會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則和歷史財務(wù)信息審計業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制準則，但質(zhì)量控制準則未能包含影響審計質(zhì)量的不可控等因素，因此建議我國財政部或注冊會計協(xié)會盡快制定審計質(zhì)量框架以幫助被審計單位評價審計建議，幫助審計委員會評估外部審計的有效性，幫助監(jiān)管者對會計師事務(wù)所進行監(jiān)管，幫助利益相關(guān)者評價會計師事務(wù)所執(zhí)行高質(zhì)量審計的政策和措施。

　?。ǘτ绊憣徲嬞|(zhì)量的可控因素高度重視并落到實處

　　2006年2月，財政部頒布了中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，其中包括針對會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制和歷史財務(wù)信息審計的質(zhì)量控制。兩個準則的頒布說明質(zhì)量控制準則對于審計質(zhì)量的提高重要，但事務(wù)所的質(zhì)量控制很容易流于形式，因此建議會計事務(wù)所結(jié)合審計質(zhì)量框架中的可控因素將質(zhì)量控制落到實處。

　?。ㄈ┡秾徲嬞|(zhì)量自評報告以增加事務(wù)所透明度

　　審計產(chǎn)品有其特殊性，信息使用者很難鑒別審計質(zhì)量的高低。2008年1月，中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布《注冊會計師和會計師事務(wù)所信息披露制度》，該制度明確規(guī)定會計師事務(wù)所對外披露三方面的信息，其中包括執(zhí)業(yè)質(zhì)量的信息。建議會計師事務(wù)所按照審計質(zhì)量框架的體系進行每個要素的自評，以增強審計過程的透明度，提高信息使用者的信心。

　?。ㄋ模┌盐蘸脺蕜t制定原則導向和規(guī)則導向的關(guān)系

　　原則導向準則制定方法適用性強，對日漸復雜的審計業(yè)務(wù)有一定作用，但不夠詳細。規(guī)則導向準則制定方法針對性強，具體明確，但注冊會計師容易為了滿足準則規(guī)定而實質(zhì)降低審計質(zhì)量。在制定審計準則時，準則制定機構(gòu)要處理好原則和規(guī)則的關(guān)系，審計準則既要有原則性的規(guī)定，充分發(fā)揮注冊會計師的職業(yè)判斷，又要有可操作性的程序，便于注冊會計師執(zhí)業(yè)，以保證獨立審計準則得到貫徹和落實。

　?。ㄎ澹┘訌娚鲜泄竟局卫聿⒚鞔_審計委員會的責任

　　公司治理的好壞對財務(wù)報告以及審計過程產(chǎn)生重大影響。良好的公司治理有助于提高財務(wù)報表的可靠性。FRC在審計質(zhì)量框架中也多次談及審計委員會對會計事務(wù)所的聘任以及審計過程的重大影響。我國應(yīng)明確審計委員會在會計事務(wù)所聘任及評價方面的職責，并要求上市公司應(yīng)在年度報告中說明審計委員會履行其職責的情況。

　　參考文獻：

　　1.Finacial Reporting Council.The Audit Quality Framework.Http://www.frc.org.uk/documents/ pagemanager. 2008

　　2.Finacial Reporting Council.Feedback paper-Promoting Audit Quality. press/pub1418.html.2007