領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是利用各種審計(jì)技術(shù)方法得出審計(jì)結(jié)論的過程。在審計(jì)資源有限與審計(jì)任務(wù)重的矛盾中，如何充分革新審計(jì)方法以提高審計(jì)效率、節(jié)約審計(jì)成本、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成為一個(gè)迫在眉睫的問題。本文就經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的應(yīng)用進(jìn)行探討。

　　一、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下的運(yùn)行

　　隨著審計(jì)社會(huì)影響的增大，社會(huì)公眾更加關(guān)心國家資金的使用和政府工作的成效，因而對(duì)審計(jì)的期望值越來越高，審計(jì)期望差也隨之加大。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間的財(cái)務(wù)收支、重大經(jīng)濟(jì)決策、內(nèi)部控制執(zhí)行、個(gè)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任等情況進(jìn)行全面審查和評(píng)價(jià)，能夠定量分析領(lǐng)導(dǎo)干部的工作業(yè)績(jī)和成效，正確評(píng)價(jià)其是否履行了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，能夠?qū)︻I(lǐng)導(dǎo)干部的各方面素質(zhì)進(jìn)行綜合地評(píng)價(jià)，它是解除領(lǐng)導(dǎo)干部受托責(zé)任的重要機(jī)制，也是組織部門考核、任免、選用領(lǐng)導(dǎo)干部的重要參考依據(jù)。以往的領(lǐng)導(dǎo)干部考核方法主要是以定性為主，采用聽取匯報(bào)、單位工作業(yè)績(jī)匯報(bào)總結(jié)、民主測(cè)評(píng)、領(lǐng)導(dǎo)推薦等形式，這些方法往往是憑借主觀上的評(píng)價(jià)，而缺乏對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況較為準(zhǔn)確地定量考核辦法；經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，可以對(duì)被審計(jì)人的工作業(yè)績(jī)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行審查達(dá)到量化考核，為部門使用干部提供參考依據(jù)，所以經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)關(guān)系到審計(jì)對(duì)象的政治生命。在這種情況下，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估尤為重要，在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，通過風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估找出審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域、重點(diǎn)專案，可以提高審計(jì)工作的效率，從而減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。

　　二、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)用于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的思路

　　(一)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是一種全新的審計(jì)技術(shù)，稱為“經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)法”(business risk-off-entedauditappameh)，或“戰(zhàn)略系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)法”(strategic-sys-terns risk-based audit approach)。

　　現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的基本思路是以審計(jì)對(duì)象的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，借助于“戰(zhàn)略分析一經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)分析一剩余風(fēng)險(xiǎn)分析”的基本思路，將審計(jì)對(duì)象會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的剩余風(fēng)險(xiǎn)與單位經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系緊密聯(lián)系起來，它要求審計(jì)人員從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的源頭發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表中的重大問題。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不僅要進(jìn)行財(cái)務(wù)收支審計(jì)，而且要綜合審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)所在單位經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、重大經(jīng)濟(jì)決策和重大項(xiàng)目的效益性以全面評(píng)價(jià)其經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況。將這種風(fēng)險(xiǎn)控制模式應(yīng)用于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，則要求審計(jì)人員采用“自上而下”和“自下而上”相結(jié)合的方法，對(duì)審計(jì)對(duì)象會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的剩余風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行專業(yè)判斷，其最大功效在于可以大大提高審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)審計(jì)對(duì)象會(huì)計(jì)報(bào)表中重大錯(cuò)報(bào)的能力。

　　(二)風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)的引入現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)最大的區(qū)別就是引入了風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)。

　　風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)(risk warning coeficient，簡(jiǎn)稱為RWC)，指對(duì)審計(jì)人員的違法違規(guī)行為的綜合控制參數(shù)，即一旦發(fā)現(xiàn)某審計(jì)人員存在過失或合謀行為，審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)管系統(tǒng)中應(yīng)該存在一種警醒機(jī)制，及時(shí)對(duì)審計(jì)人員的行為進(jìn)行調(diào)查、取證、定性、報(bào)告和懲處，否則審計(jì)人員就有可能背離現(xiàn)有審計(jì)準(zhǔn)則或道德標(biāo)準(zhǔn)的約束。風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)以審計(jì)人員被處罰的概率來計(jì)量，由于不同審計(jì)單位的審計(jì)環(huán)境不同，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)也就不同。筆者認(rèn)為，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中RWC的影響因素主要有：一是審計(jì)對(duì)象的職務(wù)W1，一般來說審計(jì)對(duì)象的職位越高，審計(jì)對(duì)象就越可能通過強(qiáng)大的“關(guān)系網(wǎng)”對(duì)RWC產(chǎn)生影響；二是審計(jì)制度W2，審計(jì)制度不完善，RWC就會(huì)偏低；三是審計(jì)人員的素質(zhì)W3，審計(jì)人員的素質(zhì)包括業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)高。風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)可以用數(shù)學(xué)模型定義如下：RWC(風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù))=f(W1，W2，W3)，其中1≥RWC≥0。當(dāng)RWC=0時(shí)，表示審計(jì)出現(xiàn)問題時(shí)，有關(guān)法律對(duì)其不制裁；當(dāng)RWC=1時(shí)，表示只要審計(jì)人員出現(xiàn)過失或合謀行為，就一定會(huì)受到法律的相應(yīng)制裁。一般來說，RWC的取值介于0到1之間，而對(duì)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型來說，RWC取值越高，其控制效果越好。

　　(三)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的構(gòu)建按照國際審計(jì)準(zhǔn)則的最新研究思路，可以將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)合并為一個(gè)要素，統(tǒng)稱為會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

　　根據(jù)我國獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則(征求意見稿)，民間審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的計(jì)量模型擬修訂為：期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)=會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)；引入風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)后的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量模型可重新表述如下：期望審計(jì)總風(fēng)險(xiǎn)(EAR)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(ROSM)×檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)×風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)(RWC)；可接受檢查風(fēng)險(xiǎn)水平(ADR)=期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)(EAR)，風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)(RWC)×重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(ROSM)。審計(jì)人員在制定審計(jì)戰(zhàn)略時(shí)，應(yīng)事先合理評(píng)估審計(jì)對(duì)象的整體風(fēng)險(xiǎn)水平，并在此基礎(chǔ)上合理估計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的剩余風(fēng)險(xiǎn)水平，然后根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量模型確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，最后再確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍。這里也存在著一種特殊情況，如果RWC為0，即當(dāng)審計(jì)人員過失或合謀行為被查處的概率為零時(shí)，審計(jì)人員在任何時(shí)候都可以將可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平定為最高，這時(shí)，審計(jì)人員即使根本不執(zhí)行審計(jì)程序，在發(fā)生了審計(jì)失誤或欺詐行為后，也不需承擔(dān)法律責(zé)任。事實(shí)上，這是一種監(jiān)管極端失敗現(xiàn)象，反之，當(dāng)RWC為l，表示只要審計(jì)人員出現(xiàn)問題，其被查處的概率就為100％。因此為了更好地控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員應(yīng)盡可能把RWC定為接近1的高水平。

　　由此可見，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的應(yīng)用程序主要有：

　　(1)根據(jù)現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)監(jiān)管現(xiàn)狀合理估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)的水平，RWC至少大于95％為最優(yōu)，它主要由審計(jì)小組負(fù)責(zé)人、評(píng)估；(2)合理確定期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，EAR應(yīng)控制在5％～10％的水平，主要由審計(jì)小組負(fù)責(zé)人合理評(píng)估；(3)通過“戰(zhàn)略分析一經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)問題分析——剩余風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”，結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)控制情況，初步評(píng)估會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的剩余風(fēng)險(xiǎn)水平，它主要由審計(jì)小組負(fù)責(zé)人進(jìn)行控制；(4)評(píng)估可接受的各個(gè)交易類別或賬戶余額的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，并據(jù)此確定項(xiàng)目審計(jì)方案。它主要由審計(jì)小組負(fù)責(zé)人進(jìn)行評(píng)估；(5)確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍。

　　(四)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的效果與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型相比，由于引入了風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)，風(fēng)險(xiǎn)控制效果明顯增強(qiáng)，具體分析如下：(1)RWC為0時(shí)，當(dāng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)監(jiān)督體系缺乏對(duì)審計(jì)人員違法違規(guī)行為有效監(jiān)管時(shí)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)陷入無序狀態(tài)；(2)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型下經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制效果明顯高于傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)型下的控制效果；(3)當(dāng)RWC依此由1遞減為0時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)控制逐漸減弱，最后變?yōu)楹翢o風(fēng)險(xiǎn)；(4)在5％的風(fēng)險(xiǎn)水平下，當(dāng)RWC依次由0遞增為1時(shí)，審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)控制意識(shí)逐漸增強(qiáng)，最后變?yōu)楦叨染?。例如，?％的風(fēng)險(xiǎn)水平下，當(dāng)RWC為1時(shí)，審計(jì)人員將會(huì)嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)，并努力保持95％的可信賴程度執(zhí)行較為充分有效的測(cè)試程序。

　　三、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)引入現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的現(xiàn)實(shí)意義

　　領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)既包括合規(guī)性、合法性審查，又包括經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的評(píng)價(jià)，成為集傳統(tǒng)財(cái)務(wù)合規(guī)性審計(jì)與績(jī)效審計(jì)為一體的綜合性審計(jì)活動(dòng)，這種審計(jì)活動(dòng)必然存在一定的風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是從經(jīng)濟(jì)活動(dòng)人手，通過審計(jì)來正確檢查評(píng)價(jià)干部任職期間履行經(jīng)濟(jì)職責(zé)、遵紀(jì)守法等情況，其結(jié)果為干部部門調(diào)整、任免領(lǐng)導(dǎo)干部提供依據(jù)，并借以促進(jìn)干部管理制度的完善。也正是因?yàn)榻?jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)“審事議人”的特殊性以及其與干部管理、調(diào)整、任免和考核的相關(guān)性，直接關(guān)系到干部個(gè)人形象乃至政治生命，關(guān)系到對(duì)干部的選拔使用，并具有政治性強(qiáng)、審計(jì)內(nèi)容廣、關(guān)注層面多、工作要求高等特點(diǎn)。因此，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的可容忍程度也低，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的性質(zhì)和目的決定了其比一般的財(cái)務(wù)收支審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)等具有更大的風(fēng)險(xiǎn)性。

　　經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)主體是各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)及其審計(jì)人員，審計(jì)客體是經(jīng)濟(jì)責(zé)任主體。筆者認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)范圍不能僅局限于財(cái)務(wù)收支真實(shí)性、合法性的評(píng)價(jià)，也不能將范圍擴(kuò)展到所有領(lǐng)域，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的范圍的確定要考慮審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)力量和審計(jì)能力，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容的廣泛性、審計(jì)時(shí)間的緊迫性使審計(jì)工作必須貫徹全面審計(jì)、突出重點(diǎn)的原則，不能面面俱到?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，通過對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的定量分析和風(fēng)險(xiǎn)警示系數(shù)的引入，較傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)而言，對(duì)總風(fēng)險(xiǎn)水平的控制效果大大加強(qiáng)，因此在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中使用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式不僅可以有效地揭露和阻止由于決策失誤、管理不善造成的重大經(jīng)濟(jì)損失浪費(fèi)等問題，而且可以保證提供資訊的真實(shí)性，增強(qiáng)工作的透明度，提高管理的品質(zhì)和運(yùn)作效率，同時(shí)也可降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。