領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計是利用各種審計技術(shù)方法得出審計結(jié)論的過程。在審計資源有限與審計任務(wù)重的矛盾中，如何充分革新審計方法以提高審計效率、節(jié)約審計成本、降低審計風(fēng)險成為一個迫在眉睫的問題。本文就經(jīng)濟責(zé)任審計在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械膽?yīng)用進行探討。

　　一、經(jīng)濟責(zé)任審計在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较碌倪\行

　　隨著審計社會影響的增大，社會公眾更加關(guān)心國家資金的使用和政府工作的成效，因而對審計的期望值越來越高，審計期望差也隨之加大。經(jīng)濟責(zé)任審計對領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間的財務(wù)收支、重大經(jīng)濟決策、內(nèi)部控制執(zhí)行、個人經(jīng)濟責(zé)任等情況進行全面審查和評價，能夠定量分析領(lǐng)導(dǎo)干部的工作業(yè)績和成效，正確評價其是否履行了相應(yīng)的經(jīng)濟責(zé)任，能夠?qū)︻I(lǐng)導(dǎo)干部的各方面素質(zhì)進行綜合地評價，它是解除領(lǐng)導(dǎo)干部受托責(zé)任的重要機制，也是組織部門考核、任免、選用領(lǐng)導(dǎo)干部的重要參考依據(jù)。以往的領(lǐng)導(dǎo)干部考核方法主要是以定性為主，采用聽取匯報、單位工作業(yè)績匯報總結(jié)、民主測評、領(lǐng)導(dǎo)推薦等形式，這些方法往往是憑借主觀上的評價，而缺乏對領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任履行情況較為準(zhǔn)確地定量考核辦法；經(jīng)濟責(zé)任審計，可以對被審計人的工作業(yè)績、經(jīng)濟責(zé)任進行審查達到量化考核，為部門使用干部提供參考依據(jù)，所以經(jīng)濟責(zé)任審計關(guān)系到審計對象的政治生命。在這種情況下，審計風(fēng)險的評估尤為重要，在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?，通過風(fēng)險評估找出審計的重點領(lǐng)域、重點專案，可以提高審計工作的效率，從而減少審計風(fēng)險的發(fā)生。

　　二、經(jīng)濟責(zé)任審計應(yīng)用于現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｐ偷乃悸?/p>

　　(一)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降膽?yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞且环N全新的審計技術(shù)，稱為“經(jīng)營風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹?rdquo;(business risk-off-entedauditappameh)，或“戰(zhàn)略系統(tǒng)風(fēng)險基礎(chǔ)審計法”(strategic-sys-terns risk-based audit approach)。

　　現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降幕舅悸肥且詫徲媽ο蟮慕?jīng)營風(fēng)險為導(dǎo)向，借助于“戰(zhàn)略分析一經(jīng)營環(huán)節(jié)分析一剩余風(fēng)險分析”的基本思路，將審計對象會計報表重大錯報的剩余風(fēng)險與單位經(jīng)營風(fēng)險之間的關(guān)系緊密聯(lián)系起來，它要求審計人員從經(jīng)營風(fēng)險產(chǎn)生的源頭發(fā)現(xiàn)會計報表中的重大問題。經(jīng)濟責(zé)任審計不僅要進行財務(wù)收支審計，而且要綜合審計領(lǐng)導(dǎo)所在單位經(jīng)濟指標(biāo)、重大經(jīng)濟決策和重大項目的效益性以全面評價其經(jīng)濟責(zé)任情況。將這種風(fēng)險控制模式應(yīng)用于經(jīng)濟責(zé)任審計，則要求審計人員采用“自上而下”和“自下而上”相結(jié)合的方法，對審計對象會計報表重大錯報的剩余風(fēng)險進行專業(yè)判斷，其最大功效在于可以大大提高審計人員發(fā)現(xiàn)審計對象會計報表中重大錯報的能力。

　　(二)風(fēng)險警示系數(shù)的引入現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬇c傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜畲蟮膮^(qū)別就是引入了風(fēng)險警示系數(shù)。

　　風(fēng)險警示系數(shù)(risk warning coeficient，簡稱為RWC)，指對審計人員的違法違規(guī)行為的綜合控制參數(shù)，即一旦發(fā)現(xiàn)某審計人員存在過失或合謀行為，審計機關(guān)監(jiān)管系統(tǒng)中應(yīng)該存在一種警醒機制，及時對審計人員的行為進行調(diào)查、取證、定性、報告和懲處，否則審計人員就有可能背離現(xiàn)有審計準(zhǔn)則或道德標(biāo)準(zhǔn)的約束。風(fēng)險警示系數(shù)以審計人員被處罰的概率來計量，由于不同審計單位的審計環(huán)境不同，審計風(fēng)險警示系數(shù)也就不同。筆者認(rèn)為，在經(jīng)濟責(zé)任審計中RWC的影響因素主要有：一是審計對象的職務(wù)W1，一般來說審計對象的職位越高，審計對象就越可能通過強大的“關(guān)系網(wǎng)”對RWC產(chǎn)生影響；二是審計制度W2，審計制度不完善，RWC就會偏低；三是審計人員的素質(zhì)W3，審計人員的素質(zhì)包括業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)高。風(fēng)險警示系數(shù)可以用數(shù)學(xué)模型定義如下：RWC(風(fēng)險警示系數(shù))=f(W1，W2，W3)，其中1≥RWC≥0。當(dāng)RWC=0時，表示審計出現(xiàn)問題時，有關(guān)法律對其不制裁；當(dāng)RWC=1時，表示只要審計人員出現(xiàn)過失或合謀行為，就一定會受到法律的相應(yīng)制裁。一般來說，RWC的取值介于0到1之間，而對于經(jīng)濟責(zé)任審計風(fēng)險模型來說，RWC取值越高，其控制效果越好。

　　(三)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｐ偷臉?gòu)建按照國際審計準(zhǔn)則的最新研究思路，可以將固有風(fēng)險和控制風(fēng)險合并為一個要素，統(tǒng)稱為會計報表重大錯報風(fēng)險。

　　根據(jù)我國獨立審計具體準(zhǔn)則(征求意見稿)，民間審計風(fēng)險的計量模型擬修訂為：期望審計總風(fēng)險=會計報表重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險；引入風(fēng)險警示系數(shù)后的審計風(fēng)險計量模型可重新表述如下：期望審計總風(fēng)險(EAR)=重大錯報風(fēng)險(ROSM)×檢查風(fēng)險(DR)×風(fēng)險警示系數(shù)(RWC)；可接受檢查風(fēng)險水平(ADR)=期望審計風(fēng)險(EAR)，風(fēng)險警示系數(shù)(RWC)×重大錯報風(fēng)險(ROSM)。審計人員在制定審計戰(zhàn)略時，應(yīng)事先合理評估審計對象的整體風(fēng)險水平，并在此基礎(chǔ)上合理估計會計報表重大錯報的剩余風(fēng)險水平，然后根據(jù)審計風(fēng)險計量模型確定可接受的檢查風(fēng)險水平，最后再確定實質(zhì)性測試的時間、性質(zhì)和范圍。這里也存在著一種特殊情況，如果RWC為0，即當(dāng)審計人員過失或合謀行為被查處的概率為零時，審計人員在任何時候都可以將可接受的檢查風(fēng)險水平定為最高，這時，審計人員即使根本不執(zhí)行審計程序，在發(fā)生了審計失誤或欺詐行為后，也不需承擔(dān)法律責(zé)任。事實上，這是一種監(jiān)管極端失敗現(xiàn)象，反之，當(dāng)RWC為l，表示只要審計人員出現(xiàn)問題，其被查處的概率就為100％。因此為了更好地控制審計風(fēng)險，審計人員應(yīng)盡可能把RWC定為接近1的高水平。

　　由此可見，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｐ偷膽?yīng)用程序主要有：

　　(1)根據(jù)現(xiàn)行經(jīng)濟責(zé)任審計監(jiān)管現(xiàn)狀合理估計風(fēng)險警示系數(shù)的水平，RWC至少大于95％為最優(yōu)，它主要由審計小組負(fù)責(zé)人、評估；(2)合理確定期望審計風(fēng)險水平，EAR應(yīng)控制在5％～10％的水平，主要由審計小組負(fù)責(zé)人合理評估；(3)通過“戰(zhàn)略分析一經(jīng)營環(huán)節(jié)問題分析——剩余風(fēng)險評估”，結(jié)合風(fēng)險控制情況，初步評估會計報表重大錯報的剩余風(fēng)險水平，它主要由審計小組負(fù)責(zé)人進行控制；(4)評估可接受的各個交易類別或賬戶余額的檢查風(fēng)險水平，并據(jù)此確定項目審計方案。它主要由審計小組負(fù)責(zé)人進行評估；(5)確定實質(zhì)性測試的時間、性質(zhì)和范圍。

　　(四)經(jīng)濟責(zé)任審計風(fēng)險控制的效果與傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｐ拖啾?，由于引入了風(fēng)險警示系數(shù)，風(fēng)險控制效果明顯增強，具體分析如下：(1)RWC為0時，當(dāng)經(jīng)濟責(zé)任審計監(jiān)督體系缺乏對審計人員違法違規(guī)行為有效監(jiān)管時，經(jīng)濟責(zé)任審計陷入無序狀態(tài)；(2)現(xiàn)代風(fēng)險審計模型下經(jīng)濟責(zé)任審計風(fēng)險控制效果明顯高于傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬓拖碌目刂菩Ч?3)當(dāng)RWC依此由1遞減為0時，風(fēng)險控制逐漸減弱，最后變?yōu)楹翢o風(fēng)險；(4)在5％的風(fēng)險水平下，當(dāng)RWC依次由0遞增為1時，審計人員的風(fēng)險控制意識逐漸增強，最后變?yōu)楦叨染?。例如，?％的風(fēng)險水平下，當(dāng)RWC為1時，審計人員將會嚴(yán)格按照審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)，并努力保持95％的可信賴程度執(zhí)行較為充分有效的測試程序。

　　三、經(jīng)濟責(zé)任審計引入現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷默F(xiàn)實意義

　　領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計既包括合規(guī)性、合法性審查，又包括經(jīng)濟性、效率性和效果性的評價，成為集傳統(tǒng)財務(wù)合規(guī)性審計與績效審計為一體的綜合性審計活動，這種審計活動必然存在一定的風(fēng)險。經(jīng)濟責(zé)任審計是從經(jīng)濟活動人手，通過審計來正確檢查評價干部任職期間履行經(jīng)濟職責(zé)、遵紀(jì)守法等情況，其結(jié)果為干部部門調(diào)整、任免領(lǐng)導(dǎo)干部提供依據(jù)，并借以促進干部管理制度的完善。也正是因為經(jīng)濟責(zé)任審計“審事議人”的特殊性以及其與干部管理、調(diào)整、任免和考核的相關(guān)性，直接關(guān)系到干部個人形象乃至政治生命，關(guān)系到對干部的選拔使用，并具有政治性強、審計內(nèi)容廣、關(guān)注層面多、工作要求高等特點。因此，經(jīng)濟責(zé)任審計產(chǎn)生風(fēng)險的可容忍程度也低，經(jīng)濟責(zé)任審計的性質(zhì)和目的決定了其比一般的財務(wù)收支審計、專項審計等具有更大的風(fēng)險性。

　　經(jīng)濟責(zé)任審計的審計主體是各級審計機關(guān)及其審計人員，審計客體是經(jīng)濟責(zé)任主體。筆者認(rèn)為，經(jīng)濟責(zé)任審計范圍不能僅局限于財務(wù)收支真實性、合法性的評價，也不能將范圍擴展到所有領(lǐng)域，經(jīng)濟責(zé)任審計的范圍的確定要考慮審計機關(guān)的審計力量和審計能力，經(jīng)濟責(zé)任審計內(nèi)容的廣泛性、審計時間的緊迫性使審計工作必須貫徹全面審計、突出重點的原則，不能面面俱到?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?，通過對重大錯報風(fēng)險的定量分析和風(fēng)險警示系數(shù)的引入，較傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫸?，對總風(fēng)險水平的控制效果大大加強，因此在經(jīng)濟責(zé)任審計中使用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ讲粌H可以有效地揭露和阻止由于決策失誤、管理不善造成的重大經(jīng)濟損失浪費等問題，而且可以保證提供資訊的真實性，增強工作的透明度，提高管理的品質(zhì)和運作效率，同時也可降低審計風(fēng)險。