根據(jù)各地貫徹落實《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)編排納稅申報表>等報表的通知》（國稅函[2008]44號，以下簡稱國稅函44號）過程中反映的總是，國家稅務(wù)總局于2008年6月30日印發(fā)了《關(guān)于填報企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表有關(guān)問題的通知》（國稅函[2008]635號，以下簡稱國稅函635號），對企業(yè)所得稅法實施半年以來的所得稅預(yù)繳申報政策進行了必要調(diào)整，明確了填報口徑，特別允許納稅人在進行所得稅預(yù)繳時，對會計利潤總額進行三項減除，此項政策對企業(yè)來說是個明確的利好。

　　一、將申報表的利潤總額修改為實際利潤額

　　國稅函635號將國稅函44規(guī)定的《中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表（A類）》第4行“利潤總額”修改為“實際利潤額”。原使用利潤總額的設(shè)計出發(fā)點是以會計數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)進行的所得稅預(yù)繳申報，匯算清繳時統(tǒng)一進行納稅調(diào)整，從而實現(xiàn)預(yù)繳申報的方便快捷。考慮到企業(yè)所得稅法實施條例使用的是“實際利潤額”，為使口徑一致，此次國稅函635號文明確使用上位法的標準術(shù)語，規(guī)定“按會計制度核算的利潤總額減除以前年度待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額”，在計算上雖然還是主要依靠會計核算數(shù)據(jù)，但是對“以前年度待彌補虧損”、“不征稅收入”、“免稅收入”三項內(nèi)容做了必要的扣除，對于有相應(yīng)扣除項目的納稅人來說，可以在一定程度上節(jié)約所得稅預(yù)繳所帶來的資金占用。

　　不過，國稅函635號沒有對國稅函44號規(guī)定的《中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表（B類）》進行修改，因此，對于按照收入總額核定應(yīng)稅所得率進行申報時仍應(yīng)以收入總額，即本年度累計取得的各項收入金額為基礎(chǔ)計算預(yù)繳申報額。在實際工作中，所得稅基數(shù)的計算一直存在爭議?！?a target="_top" href="http://www.galtzs.cn/new/63/67/88/2008/3/wa686364220182380026210-0.htm">企業(yè)所得稅核定征收辦法（試行）》（國稅發(fā)[2008]30號）第六條規(guī)定，采用應(yīng)稅所得率方式核定征收企業(yè)所得稅的，應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額*適用稅率；應(yīng)納稅所得額=應(yīng)稅收入額*應(yīng)稅所得率。在這里，計算所得稅的基數(shù)是“應(yīng)稅收入”，與國稅函44號規(guī)定的預(yù)繳基數(shù)“收入總額”不一致。在實際招待時，有的稅務(wù)機關(guān)認為預(yù)繳申報應(yīng)填寫全部會計核算的“收入總額”，待匯算清繳時再統(tǒng)一考慮會計收入總額與稅法收入的差異；有的稅務(wù)機關(guān)認為國稅函44號文并未明確“收入總額”必須依據(jù)會計制度核算，加之核定征收的納稅人會計核算往往不健全，因此應(yīng)當(dāng)依據(jù)國稅發(fā)[2008]30號規(guī)定的應(yīng)稅收入額為基數(shù)來計算所得稅預(yù)繳金額。筆者傾向于后者，因為國稅函44號文確實未強調(diào)收入總額為會計收入，并且發(fā)文時間比國稅發(fā)30號靠前，而且在稅務(wù)實踐中國稅發(fā)比國稅函文件更具效力，因此應(yīng)稅收入應(yīng)為自收入總額中扣除不征稅收入和免稅收入，也就是說，納稅人按照B表申報也可扣除不征稅收入和免稅收入。當(dāng)然，這只是筆者的個人理解，在實際執(zhí)行時，納稅人需要與企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)進行必要溝通后再填報。

　　二、預(yù)繳申報可以彌補以前年度虧損

　　國稅函44號《中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報表（A類）》沒有在預(yù)繳納稅申報表中設(shè)置彌補以前年度虧損欄目，結(jié)合有關(guān)項目的填寫說明可以推斷，國稅函44號不允許企業(yè)在進行企業(yè)所得稅預(yù)繳期內(nèi)彌補以前年度虧損，只有等到年終匯算清繳期間才可以統(tǒng)一確定彌補。這樣做雖然與會計報表設(shè)置的“利潤總額”項目相適應(yīng)，但是對以前年度存在虧損的納稅人來說就增加了資金占用。國稅函635號對此做出調(diào)整，使預(yù)繳申報可以彌補以前年度虧損。

　　存在以前年度虧損的納稅人應(yīng)注意匯算清繳的時間安排。因此假定某企業(yè)經(jīng)稅務(wù)相關(guān)核準實行季度預(yù)繳申報，2009年度第一季度預(yù)繳申報期間，如果已完成2008年度匯算清繳，則可順利在2009年第一季度預(yù)繳申報期間彌補2008年度以及以前年度的納稅虧損。如2009年第一季度預(yù)繳申報期間彌補以前年度虧損也難以實現(xiàn)，因此企業(yè)在進行2009年第一季度預(yù)繳申報時一定要合理對接2008年度匯算清繳的時間安排，否則彌補虧損還是暫時無法實現(xiàn)。

　　三、不征稅收入可以直接自實際利潤額扣除

　　結(jié)合《企業(yè)所得稅法》第七條和《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十六條的規(guī)定，不征稅收入包括財政撥款、行政事業(yè)性收費、政府性基金及國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。這部分收入在會計核算中，有的并入會計利潤進行核算，有的作為負債項目管理。此次修訂，允許將已經(jīng)計利潤總額的該部分不征稅收入各除，對納稅人非常有利。當(dāng)然將有關(guān)不征稅收入納入負債管理的納稅人應(yīng)當(dāng)注意，如果該部分收入并未納入會計利潤總額則不得減除。

　　以民航機場建設(shè)費為例。我國現(xiàn)行民般機場管理建設(shè)費征收采取的是乘客在購買機票時一并繳納的方式，機場建設(shè)費在機票價外單列項目反映，并由實際承運的航空運輸企業(yè)負責(zé)代收。國內(nèi)運輸航空公司代征代繳機場費時，應(yīng)在“應(yīng)繳稅費”科目下增設(shè)“應(yīng)交民航機場管理建設(shè)費”明細科目。航空運輸企業(yè)按規(guī)定標準代收機場費時，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”科目，貸記“應(yīng)繳稅費——應(yīng)交民航機場管理建設(shè)費”科目；根據(jù)民航總局清算機構(gòu)開具的賬單上繳機場費時，借記“應(yīng)繳稅費——應(yīng)交民航機場管理建設(shè)費”科目，貸記“銀行存款”科目。顯然，航空運輸企業(yè)業(yè)代收的機場費雖然屬于不征稅收入，但是并未納入會計利潤總額，在計算企業(yè)所得稅預(yù)繳期間“實際利潤額”時也不得重復(fù)減除。

　　四、允許免稅收入在實際利潤中減除

　　國稅函635號允許納稅人在預(yù)繳申報的實際利潤中減除免稅收入。免稅收入和不征稅收入的區(qū)別在于：免稅收入是一個稅收優(yōu)惠概念，是國家為了實現(xiàn)某些經(jīng)濟和社會目標，在特定時期或者對特定項目取得的經(jīng)濟利益給予的稅收優(yōu)惠范疇，列入不征稅收入的項目一般不屬于營利性活動帶來的經(jīng)濟利益，是專門從事特定目的的收入，這些收入從企業(yè)所得稅原理上來說屬于永久不列為征稅范圍的收入范疇。新企業(yè)所得稅法實施以來的免稅收入主要有：

　　一是法定免稅收入。包括國債利息收入；居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)得取得的投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)得得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益；及符合條件的非營利組織的收入。

　　按照《企業(yè)所得稅法》第三十三條和《實施條例》第九十九條的規(guī)定，對企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計算應(yīng)納稅所得額時減計收入。減計收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國家非限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標準的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。這里被減記扣除的10%部分的收入實際上也是免稅收入。

　　二是專項免稅收入。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2008]1號）作為專項優(yōu)惠規(guī)定了以下一些免稅收入：①對投資者從證券投資基金分配中取得的收入及對證券投資管理人運用基金買賣股票、債券的差價收入，暫不征收企業(yè)所得稅。這里的“暫不征收”雖無法界定到底是“不征稅收入”還是“免稅收入”，但并不妨礙有關(guān)納稅人在預(yù)繳申報利潤中扣除。②軟件生產(chǎn)企業(yè)衽增值稅即征即退政策所通還的稅款，由企業(yè)用于研究開發(fā)軟件產(chǎn)品和擴大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，不予征收企業(yè)所得稅，其對預(yù)繳申報的影響效果是一樣的。

　　納稅人應(yīng)當(dāng)同時關(guān)注財稅[2008]1號允許繼續(xù)執(zhí)行到期的六類16項定期企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策包含的免稅收入，在有效期內(nèi)亦可按國稅函635號進行企業(yè)所得稅預(yù)繳申報。2008年6月發(fā)布的《國務(wù)院關(guān)于支持汶川地震災(zāi)區(qū)恢復(fù)重建政策措施的意見》（國發(fā)[2008]21號）規(guī)定，對汶川地震受災(zāi)地區(qū)企業(yè)取得的救災(zāi)款項以及與抗震救災(zāi)有關(guān)的減免稅收入，免征企業(yè)所得稅。無論是不征稅收入還是免稅收入，都需要納稅人及時關(guān)注國家最新出臺的有關(guān)稅務(wù)文件，明確其屬性，從而在預(yù)繳納期間及時減除，減納稅負責(zé)。