摘要：針對企業(yè)納稅人可能采取的納稅行為,運用博弈論分析企業(yè)不同納稅行為與稅務(wù)機關(guān)之間的博弈,探討了不同情況下企業(yè)的納稅理性,結(jié)果表明納稅人的理性納稅行為客觀上受稅收處罰率、稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率、稅務(wù)稽查率等因素的影響。為有效遏制企業(yè)違法的偷逃稅行為,促進(jìn)企業(yè)科學(xué)開展合法的稅務(wù)籌劃,稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加大稅務(wù)稽查力度和稅收處罰力度,而企業(yè)則應(yīng)盡可能降低其稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率。

　　關(guān)鍵詞：納稅理性;偷逃稅;稅務(wù)籌劃

　　“理性經(jīng)濟人”是經(jīng)濟學(xué)的一個基本假設(shè),企業(yè)作為市場經(jīng)營的利益主體,其目標(biāo)是追求企業(yè)經(jīng)濟利益的最大化。因此,企業(yè)自然希望能少納稅甚至不納稅,總是想方設(shè)法減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。在法制不完善的稅收環(huán)境下,這種動機往往演變?yōu)檫`法的偷逃稅行為。隨著我國稅收法制建設(shè)的進(jìn)一步完善和稅收征管水平的提高,偷逃稅行為在一定程度上得到了遏制,納稅人開始轉(zhuǎn)向運用科學(xué)的稅務(wù)籌劃手段合法減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)。作為不同的利益主體,企業(yè)納稅人追求的是稅后利潤的最大化,而稅務(wù)機關(guān)則盡可能保證國家稅款的應(yīng)收盡收和及時征繳入庫。因此,企業(yè)納稅人與稅務(wù)機關(guān)稅收征納的博弈客觀存在,只是在不同稅收環(huán)境下兩者之間的策略選擇存在一定的差別。

　　一、企業(yè)偷逃稅與稅務(wù)機關(guān)的博弈分析

　　假定企業(yè)納稅人欲通過偷逃稅手段減輕稅負(fù),模型中只考慮稅務(wù)機關(guān)行為對企業(yè)偷逃稅行為的影響,此時的博弈雙方是企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務(wù)機關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為偷逃稅或不偷逃稅也不籌劃,稅務(wù)機關(guān)為稅務(wù)查獲或未查獲。這里仍作如下假設(shè): 偷逃稅款額為T,被稅務(wù)機關(guān)查獲的概率為P,查獲后應(yīng)補繳稅款為T,加收滯納金并處罰金為C32,查獲后用于尋租以減輕處罰的支出為F,因此影響預(yù)期收益的因素有T、P、C32、F(為研究上的方便,這里不考慮企業(yè)開展偷逃稅行為的額外成本支出,如設(shè)置兩套賬成本、心理成本等)。根據(jù)假設(shè)條件分析得出企業(yè)納稅人的得益矩陣:

　　可以分析得出,納稅人的預(yù)期收益為:

　　U=T×(1-P)+(-C32)×P

　　= T(1-P)-C32×P= T(1-P)-λT×P

　　= T[1-(1+λ)P]

　　其中稅收處罰率λ=C32/T,當(dāng)T[1-(1+λ)P]>0,即(1+λ)P0,此時企業(yè)就有了偷逃稅的經(jīng)濟激勵;但企業(yè)并不一定選擇偷逃稅行為,其具體行為的選擇取決于納稅人的依法納稅意識和稅法遵從度[1]。

　　當(dāng)T[1-(1+λ)P]1的情況下,納稅人偷逃稅收益UT+C32,則企業(yè)納稅人不會選擇偷逃稅行為,若F

　　具體來說,在稅收處罰率λ既定的情況下,當(dāng)查獲概率P1/(1+λ)時,企業(yè)的理性納稅行為是納稅遵從,但在存在稅務(wù)尋租的特殊情況下企業(yè)的納稅遵從也有可能轉(zhuǎn)化為偷逃稅行為。在企業(yè)偷逃稅行為被查獲的概率P既定的情況下,當(dāng)稅收處罰率λ(1-P)/P時,企業(yè)傾向于依法納稅。因此,為有效遏制納稅人的偷逃稅行為,稅務(wù)部門應(yīng)從兩個方面著手:一是加大稅收稽查力度,二是加大稅收處罰力度,提高違法行為的查獲概率和稅收處罰率,從而促使納稅人依法納稅。

　　二、企業(yè)稅務(wù)籌劃與稅務(wù)機關(guān)的博弈分析

　　嚴(yán)格意義上講,稅務(wù)籌劃是符合國家立法意圖的一種合法行為,但這種“合法性”客觀上還需要稅務(wù)行政執(zhí)法部門的“確認(rèn)”,而在這一確認(rèn)過程中客觀存在著稅務(wù)行政執(zhí)法的偏差,使得企業(yè)稅務(wù)籌劃的成功與否存在很大程度的不確定性。對企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)來說,二者之間的信息不對稱主要表現(xiàn)在企業(yè)無法準(zhǔn)確預(yù)測稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)稅務(wù)籌劃行為的認(rèn)定態(tài)度,稅務(wù)機關(guān)也不可能完全掌握企業(yè)所有真實的納稅信息[2]。因此,企業(yè)納稅主體與稅務(wù)機關(guān)成為非完全信息博弈下的雙方主體。

　　假定企業(yè)所處的環(huán)境是一個穩(wěn)定的經(jīng)濟環(huán)境,則企業(yè)優(yōu)先選擇開展稅務(wù)籌劃,模型中只考慮稅務(wù)機關(guān)行為對企業(yè)稅務(wù)籌劃的影響,此時的博弈雙方是企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)[3]。博弈模型的建立:局中人(1)企業(yè),局中人(2)稅務(wù)機關(guān)。博弈雙方的策略:企業(yè)為籌劃或不籌劃,稅務(wù)機關(guān)為稅務(wù)稽查或不稽查。這里仍作如下假設(shè):企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的直接成本為C1,機會成本為C2,稅務(wù)籌劃被稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定為違法行為的風(fēng)險成本即加收滯納金和稅收處罰的金額為C32;企業(yè)稅務(wù)籌劃的節(jié)稅利益為T;稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行稅務(wù)稽查的稽查成本為C。

　　當(dāng)企業(yè)選擇了開展稅務(wù)籌劃,稅務(wù)機關(guān)具有進(jìn)行稅務(wù)稽查或不進(jìn)行稅務(wù)稽查這兩個選擇。當(dāng)稅務(wù)機關(guān)不進(jìn)行稅務(wù)稽查時,企業(yè)的收益函數(shù)為U =T-C1-C2;當(dāng)稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行稅務(wù)稽查時,如果認(rèn)為企業(yè)的稅務(wù)籌劃是合法的,此時企業(yè)的收益函數(shù)為U =T-C1-C2;如果認(rèn)為企業(yè)的稅務(wù)籌劃是違法的,此時企業(yè)的收益函數(shù)為U = -C1-C2-C32[4]。

　　由于受稅收征管力量和水平的影響,稅務(wù)機關(guān)客觀上并不對每個企業(yè)開展稅務(wù)稽查。假設(shè)企業(yè)估計稅務(wù)機關(guān)開展稅務(wù)稽查的概率為P1,不開展稅務(wù)稽查的概率為1-P1;稅務(wù)機關(guān)開展稅務(wù)稽查的情況下,對企業(yè)稅務(wù)籌劃“合法性”的認(rèn)定概率為P2,對企業(yè)稅務(wù)籌劃“非合法性”的認(rèn)定概率為1-P2,則企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的期望收益為:

　　U =(T-C1-C2)×(1-P1)+(T-C1-C2)×P1×P2 +(-C1-C2-C32)×P1×(1-P2),企業(yè)不開展稅務(wù)籌劃的期望收益為:U = 0。

　　三、稅務(wù)機關(guān)的策略選擇

　　盡管稅務(wù)機關(guān)開展稅務(wù)稽查的目的在于嚴(yán)格稅收征管,監(jiān)督企業(yè)依法納稅,現(xiàn)實中并不一定遵循成本收益原則,但為了研究上的方便,這里假定稅務(wù)機關(guān)也是理性經(jīng)濟人,在選擇稅務(wù)稽查時遵循成本收益原則。當(dāng)企業(yè)開展稅務(wù)籌劃時,稅務(wù)機關(guān)開展稅務(wù)稽查的期望收益為:U = -C×P2 +(T+C32-C)×(1-P2);稅務(wù)機關(guān)不開展稅務(wù)稽查的期望收益為:U = 0。當(dāng)企業(yè)不開展稅務(wù)籌劃時,稅務(wù)機關(guān)開展稅務(wù)稽查的期望收益為:U = -C;不開展稅務(wù)稽查的期望收益為:U = 0。從以上分析可以看出,當(dāng)企業(yè)開展稅務(wù)籌劃時,只有當(dāng)稅務(wù)機關(guān)的期望收益U = -C×P2 +(T+C32-C)×(1-P2)>0,即P20;若企業(yè)估計被認(rèn)定為違法行為時,企業(yè)將選擇不籌劃策略,此時企業(yè)稅務(wù)籌劃的期望收益為:U = -C1-C2-C32(C1+C2+C32)/(T+C32),

　　此時企業(yè)應(yīng)選擇開展稅務(wù)籌劃策略;當(dāng)稅務(wù)機關(guān)不開展稅務(wù)稽查時,因為T-C1-C2>0,企業(yè)應(yīng)選擇稅務(wù)籌劃策略。只有當(dāng)企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的期望收益:

　　P1×(1-P2)0,即稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率δ>(1+λ)P3時,企業(yè)偷逃稅行為的預(yù)期收益大于開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳選擇是偷逃稅行為;當(dāng)U1-U20,即稅收處罰率λ(δ-P3)/P3時,企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益大于偷逃稅行為的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳策略選擇是開展稅務(wù)籌劃。因此,稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加大稅收處罰力度,遏制納稅人的偷逃稅行為,促進(jìn)企業(yè)開展合法的稅務(wù)籌劃行為。

　　在δ和λ既定的條件下,當(dāng)U1-U2>0,即稅務(wù)稽查概率P3δ/(1+λ)時,企業(yè)開展稅務(wù)籌劃的預(yù)期收益大于偷逃稅行為的預(yù)期收益,此時企業(yè)的最佳策略選擇是開展稅務(wù)籌劃。因此,稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加大稅務(wù)稽查力度,引導(dǎo)企業(yè)減輕稅收負(fù)擔(dān)的方式由違法的偷逃稅行為轉(zhuǎn)向合法的稅務(wù)籌劃行為。

　　四、結(jié)語

　　經(jīng)濟激勵是影響企業(yè)理性納稅行為的根本誘因。偷逃稅作為一種違法行為,其可能的預(yù)期收益客觀上受稅務(wù)機關(guān)查獲概率、稅收處罰力度等因素的影響。企業(yè)稅務(wù)籌劃作為一項合法的理財行為,其預(yù)期收益客觀上受稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率、稅務(wù)機關(guān)對稅務(wù)籌劃的合法性認(rèn)定等因素的影響。因此,為了有效遏制或減少納稅人的偷逃稅行為,引導(dǎo)和促進(jìn)企業(yè)開展合法的稅務(wù)籌劃行為,稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加大稅務(wù)稽查力度,加大對偷逃稅等違法行為的稅收處罰力度,減少納稅人偷逃稅的收益預(yù)期,有效降低納稅人偷逃稅行為的內(nèi)在經(jīng)濟激勵。同時,加強稅務(wù)機關(guān)人員的職業(yè)道德與業(yè)務(wù)素質(zhì)教育,從根本上堵住納稅人稅務(wù)尋租的源頭,科學(xué)認(rèn)定納稅人的稅務(wù)籌劃行為,從而切實體現(xiàn)稅收執(zhí)法的嚴(yán)肅性和公正性。對于企業(yè)納稅人來說,應(yīng)在依法納稅的基礎(chǔ)上運用科學(xué)的稅務(wù)籌劃手段減輕自身稅收負(fù)擔(dān),盡可能減少稅務(wù)籌劃成本支出,降低稅務(wù)籌劃節(jié)稅成本率,以取得較好的稅務(wù)籌劃效果。在此基礎(chǔ)上,納稅人依法開展稅務(wù)籌劃、依法納稅,稅務(wù)機關(guān)依法征稅,這樣才能真正體現(xiàn)和諧的稅收征納關(guān)系,實現(xiàn)“稅企雙贏”的最佳效果。

　　參考文獻(xiàn):

　　[1] 張斌.博弈論在稅收籌劃中的運用[J].商業(yè)經(jīng)濟,2004(12):56-58.

　　[2] 張曉美.企業(yè)稅收籌劃研究——基于風(fēng)險控制、效應(yīng)的探討[D].重慶:重慶大學(xué)碩士學(xué)位論文,2005.

　　[3] 王曉芳,肖琳玲.稅收籌劃博弈分析[J].合作經(jīng)濟與科技,2007(2):56-57.

　　[4] 王曉燦.企業(yè)稅收籌劃理論分析與策略研究[D].天津:天津財經(jīng)學(xué)院碩士學(xué)位論文,2001.

　　[5] 芮鵬.從博弈論的角度分析我國稅務(wù)籌劃的現(xiàn)狀[J].上海立信會計學(xué)院學(xué)報,2006(3):93-96.