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應(yīng)收債權(quán)出售的會(huì)計(jì)處理

2006-9-22 16:28  【 】【打印】【我要糾錯(cuò)

  為規(guī)范企業(yè)與銀行金融機(jī)構(gòu)之間從事的融資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算,財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于企業(yè)與銀行等金融機(jī)構(gòu)之間從事應(yīng)收債權(quán)融資等有關(guān)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》(以下簡稱《暫行規(guī)定》),明確規(guī)定:對(duì)于有明確的證據(jù)表明有關(guān)交易事項(xiàng)滿足銷售確認(rèn)條件,如與應(yīng)收債權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)、報(bào)酬實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生轉(zhuǎn)移等,應(yīng)按照出售應(yīng)收債權(quán)處理,并確認(rèn)相關(guān)損益。否則,應(yīng)作為以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得的借款進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。但在實(shí)務(wù)中如何操作仍然是一個(gè)問題,通過對(duì)《暫行規(guī)定》的學(xué)習(xí),筆者嘗試對(duì)應(yīng)收債權(quán)出售的融資情形進(jìn)行分析并舉例予以說明。

  一、不附追索權(quán)的應(yīng)收債權(quán)出售的會(huì)計(jì)處理

  根據(jù)企業(yè)、債務(wù)人及銀行之間的應(yīng)收債權(quán)出售協(xié)議不附有追索權(quán)的,即在所售應(yīng)收債權(quán)到期無法收回時(shí),銀行等金融機(jī)構(gòu)不能夠向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)進(jìn)行追償,所售應(yīng)收債權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)完全由銀行等金融機(jī)構(gòu)承擔(dān)。其會(huì)計(jì)處理如下:

  1、出售時(shí),根據(jù)協(xié)議企業(yè)可作如下會(huì)計(jì)處理:

  借:銀行存款(按協(xié)議企業(yè)從銀行實(shí)際取得的款項(xiàng))
    其他應(yīng)收款-銀行 (協(xié)議中預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓、現(xiàn)金折扣)
    壞賬準(zhǔn)備(售出應(yīng)收債權(quán)已提取的壞賬準(zhǔn)備)
    財(cái)務(wù)費(fèi)用(應(yīng)支付的相關(guān)手續(xù)費(fèi)金額)
    營業(yè)外支出-應(yīng)收債權(quán)融資損失 (售出應(yīng)收賬款金額與上述四個(gè)科目如為借方差額)
    貸:應(yīng)收賬款-某某單位(企業(yè)不再擁有收款權(quán))
      或營業(yè)外收入-應(yīng)收債權(quán)融資收益(售出應(yīng)收賬款金額與上述借方前四個(gè)科目如為貸方差額)

  2、對(duì)該筆應(yīng)收賬款中實(shí)際發(fā)生的銷售退回及銷售折讓、現(xiàn)金折扣可能會(huì)與協(xié)議中預(yù)計(jì)的不相同,可分以下幾種情況分別處理:

  第一種是等于協(xié)議中預(yù)計(jì)的金額,相應(yīng)會(huì)計(jì)處理為:

  借:主營業(yè)務(wù)收入(銷售退回及銷售折讓)
    財(cái)務(wù)費(fèi)用(現(xiàn)金折扣)
    應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(發(fā)生銷貨退回等企業(yè)按規(guī)定出具紅宇發(fā)票)
    貸:其他應(yīng)收款-銀行(沖減協(xié)議中預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓、現(xiàn)金折扣)

  第二種是大于協(xié)議中預(yù)計(jì)的金額,這時(shí)企業(yè)應(yīng)將實(shí)際發(fā)生的折扣、銷貨退回等高于協(xié)議中的部分再補(bǔ)付給銀行,應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理:

  (1)借:主營業(yè)務(wù)收入
       財(cái)務(wù)費(fèi)用
       應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
       貸:其他應(yīng)收款-銀行(實(shí)際發(fā)生的銷售退回等,高于原預(yù)計(jì)金額)

  此時(shí)“其他應(yīng)收款-銀行”出現(xiàn)貸方余額,表示企業(yè)應(yīng)支付給銀行一筆資金。

  (2)借:其他應(yīng)收款-銀行(實(shí)際發(fā)生的銷售退回等金額高于原預(yù)計(jì)金額部分)
       貸:銀行存款

  如果沒有與銀行結(jié)算,則“其他應(yīng)收款-銀行”保留貸方余額。

  第三種是小于協(xié)議中預(yù)計(jì)的金額,這時(shí)銀行應(yīng)將多收回的部分還給企業(yè)。應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理:

  (1)借:主營業(yè)務(wù)收入
       財(cái)務(wù)費(fèi)用
       應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
       貸:其他應(yīng)收款-銀行(實(shí)際發(fā)生的銷售退回等,小于原預(yù)計(jì)金額)

  (2)借:銀行存款(收到銀行退回的未發(fā)生的銷貨退回等部分的資金)
       貸:其他應(yīng)收款-銀行

  舉例:某企業(yè)2002年1月1日將80萬元應(yīng)收賬款出售給某銀行,該筆應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備4 000元。銀行按應(yīng)收賬款面值的3%收取手續(xù)費(fèi),并按應(yīng)收賬款面值的5%預(yù)留暫扣款,以備抵可能發(fā)生的現(xiàn)金折扣、折讓或退回,到期銀行無論能否收回貨款,企業(yè)不再承擔(dān)與該項(xiàng)應(yīng)收賬款的責(zé)任。企業(yè)實(shí)得資金736000元。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下:

  (1)1月1日出售應(yīng)收賬款:

  借:銀行存款 736000
       其他應(yīng)收款-銀行(800000×5%)40000
       財(cái)務(wù)費(fèi)用(800000×3%) 24000
       壞賬準(zhǔn)備 4000
       貸:應(yīng)收賬款-某單位 800000
         營業(yè)外收入-應(yīng)收債權(quán)融資收益 4000

  (2)1月至2月,銀行共收到772 000元,發(fā)生現(xiàn)金折扣15000元、銷售折讓和銷售退回12000元。其中對(duì)銷售折讓和退回按規(guī)定出具了紅字發(fā)票,可以沖減的銷項(xiàng)稅額為2040元,而現(xiàn)金折扣不符合扣除銷項(xiàng)稅額的規(guī)定,則會(huì)計(jì)處理為:

  借:財(cái)務(wù)費(fèi)用 15 000
    主營業(yè)務(wù)收入不敷出 12 000
    應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)2 040
    貸:其他應(yīng)收款-銀行 29040

  (3)3月1日,企業(yè)與銀行最后結(jié)算:

  借:銀行存款10960(40000—15 000—12000—2040)
    貸:其他應(yīng)收款-銀行 10960

  二、附追索權(quán)的應(yīng)收債權(quán)出售的會(huì)計(jì)處理

  《暫行規(guī)定》中對(duì)附追索權(quán)的應(yīng)收債權(quán)出售會(huì)計(jì)處理規(guī)定:“企業(yè)在出售應(yīng)收債權(quán)的過程中如附有追索權(quán),即在有關(guān)應(yīng)收債權(quán)到期無法從債務(wù)人處收回時(shí),銀行有權(quán)向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)追償,或按照協(xié)議約定,企業(yè)有義務(wù)按照約定金額白銀行等金融機(jī)構(gòu)回購部分應(yīng)收債權(quán),應(yīng)收債權(quán)的壞賬風(fēng)險(xiǎn)由售出應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)負(fù)擔(dān)。在這種情況下,應(yīng)按本規(guī)定中關(guān)于對(duì)以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款的會(huì)計(jì)處理原則執(zhí)行!备鶕(jù)上述規(guī)定,可知附追索權(quán)的應(yīng)收債權(quán)出售時(shí),與應(yīng)收債權(quán)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)并沒有轉(zhuǎn)移,企業(yè)就這筆應(yīng)收賬款仍應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。其會(huì)計(jì)處理為:

  1、出售時(shí):

  借:銀行存款(出售所得資金)
    財(cái)務(wù)費(fèi)用(手續(xù)費(fèi))
    貸:短期借款

  盡管該筆應(yīng)收賬款已經(jīng)出售但風(fēng)險(xiǎn)沒有轉(zhuǎn)移所以不沖減應(yīng)收賬款。同時(shí)企業(yè)應(yīng)設(shè)置備查簿,詳細(xì)記錄此項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)的賬面金額,收款期限及回款情況。雖然計(jì)入短期借款,但依筆者理解在債權(quán)沒有到期前,企業(yè)不必向銀行支付借款利息,這段時(shí)間的利息銀行已從收購款中扣除。

  2、發(fā)生銷貨退回時(shí):

  借:主營業(yè)務(wù)收入
    財(cái)務(wù)費(fèi)用
    應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
    貸:應(yīng)收賬款

  3、銀行收回的應(yīng)收賬款可能高于、低于或等于原借給企業(yè)部分。

  (1)如果收回的應(yīng)收賬款等于原借給企業(yè)的部分:

  借:短期借款
    貸:應(yīng)收賬款

  (2)如果收回的應(yīng)收賬款高于原借給企業(yè)的部分,銀行應(yīng)將多收部分轉(zhuǎn)入企業(yè)賬戶:

  借:短期借款 銀行存款
    貸:應(yīng)收賬款

  (3)如果收回的貨款低于原借給企業(yè)的部分,銀行應(yīng)要求企業(yè)償還,如果企業(yè)賬戶有資金,銀行會(huì)根據(jù)協(xié)議將這筆資金直接從企業(yè)賬戶扣除,如果暫沒有資金供銀行扣除,則這筆資金仍作為短期借款予以保留:

  借:短期借款
    貸:應(yīng)收賬款
      銀行存款或

  借:短期借款
    貸:應(yīng)收賬款

  4、到期銀行收不回貨款,銀行向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)追償,或按照協(xié)議約定,企業(yè)有義務(wù)按照約定金額從銀行等金融機(jī)構(gòu)回購部分應(yīng)收債權(quán):

  借:短期借款
    貸:銀行存款

  舉例:某企業(yè)2002年1月1日將10萬元應(yīng)收賬款出售給銀行,銀行按應(yīng)收賬款面值的6%收取手續(xù)費(fèi),企業(yè)實(shí)際從銀行取得9萬元,收款期限為4個(gè)月,并規(guī)定如果到4月30日銀行不能收回該應(yīng)收賬款,企業(yè)要償還原融資部分,并支付銀行利息(假定按月息1.6%)。此項(xiàng)融資應(yīng)收賬款的風(fēng)險(xiǎn)仍由企業(yè)承擔(dān),有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下:

  1、出售應(yīng)收賬款:

  借:銀行存款90000
    財(cái)務(wù)費(fèi)用 6000
    貸:短期借款 96 000

  2、如果該筆應(yīng)收賬款發(fā)生3 000元的折扣(不存在可以扣除的銷項(xiàng)稅額),銀行收回的貨款為97000元:

  借:財(cái)務(wù)費(fèi)用 3 000
    銀行存款 1 000
    短期借款 96 000
    貸:應(yīng)收賬款 100000

  3、到期銀行沒有收回貨款,企業(yè)償還該筆資金:

  借:短期借款96 000
    貸:銀行存款 96 000

  如企業(yè)沒有資金償還該筆借款,則不需進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。但下月末及以后沒有償還的每個(gè)月月末需支付1 536元(96000×1.6%)的利息給銀行:

  借:應(yīng)收賬款1 536
    貸:銀行存款 1 536

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