在所得稅審核、年度審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)不少人對(duì)一般納稅人的應(yīng)交增值稅理解不恰當(dāng)，科目使用不正確，期末如何處理不明確等；這些人既有企業(yè)會(huì)計(jì)人員，也有不少事務(wù)所的從業(yè)人員；企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)“應(yīng)交增值稅科目”做了詳細(xì)的規(guī)范，但對(duì)于各種類(lèi)型企業(yè)如何設(shè)置科目，以及如何正確使用，理解起來(lái)還是有點(diǎn)困難；筆者根據(jù)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)此問(wèn)題進(jìn)行專(zhuān)門(mén)的歸納總結(jié)。
一、為什么要設(shè)置“應(yīng)交增值稅”及“未交增值稅”兩個(gè)科目
主要從稅收方面探尋原因，首先上期的進(jìn)項(xiàng)稅可留到下期進(jìn)行抵扣，即當(dāng)月有借方余額，可留抵；其次上期的銷(xiāo)項(xiàng)稅，則不能用下期的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，即當(dāng)月有貸方余額，要先交稅；為了能夠明確區(qū)分企業(yè)欠交增值稅稅款和留抵增值稅情況，確保企業(yè)及時(shí)足額上交增值稅，所以，要分別設(shè)置應(yīng)交增值稅及未交增值稅科目。
企業(yè)往往在下月10日前申報(bào)上月的增值稅，一般來(lái)說(shuō)，“應(yīng)交增值稅”科目的余額是借方，反映待抵扣增值稅，或者是0：“未交增值稅科目”的余額是借方或者貸方，期末貸方余額反映未交的增值稅，若為借方余額則反映多交的增值稅，或者是0.
二、根據(jù)各企業(yè)的具體業(yè)務(wù)情況以及規(guī)模大小，合理的設(shè)置增值稅科目
1、對(duì)于小規(guī)模納稅人，只設(shè)三欄的“應(yīng)交增值稅”或“未交增值稅”科目；
2、對(duì)于小型商貿(mào)企業(yè)一般納稅人，可只設(shè)應(yīng)交增值稅科目，下設(shè)銷(xiāo)項(xiàng)稅、進(jìn)項(xiàng)稅、已交稅金等多欄明細(xì)科目；
3、對(duì)于有出口退稅業(yè)務(wù)的，以及輔導(dǎo)期的，或者是采用電算化的企業(yè)，應(yīng)同時(shí)設(shè)“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”；
4、對(duì)于業(yè)務(wù)復(fù)雜的企業(yè)，如零售業(yè)等，有17%，13%，4%等不同稅率的進(jìn)項(xiàng)稅金，銷(xiāo)項(xiàng)稅金，而且金額少，筆數(shù)多，為了方便統(tǒng)計(jì)，可將“應(yīng)交增值稅”單獨(dú)列為一級(jí)科目，在二級(jí)明細(xì)下再按照不同稅率設(shè)三級(jí)明細(xì)，以方便統(tǒng)計(jì)及報(bào)稅。同時(shí)還要設(shè)置“未交增值稅”科目。
三、“應(yīng)交增值稅”各明細(xì)科目的核算內(nèi)容
應(yīng)交增值稅明細(xì)科目設(shè)置的原則，是為了能分別核算各明細(xì)科目的發(fā)生額，各明細(xì)科目不相互抵銷(xiāo)，但在“應(yīng)交增值稅”這一級(jí)的科目余額則是各明細(xì)相互抵銷(xiāo)后的余額。各明細(xì)科目的性質(zhì)見(jiàn)表1.
表1 “應(yīng)交增值稅”各明細(xì)科目的性質(zhì)
序號(hào) 借方科目 貸方科目 備注
1 進(jìn)項(xiàng)稅
2 已交稅金
3 減免稅款 減免稅款專(zhuān)用
4 出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品 出口退稅專(zhuān)用
應(yīng)納稅額
5 轉(zhuǎn)出未交增值稅
6 待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅 輔導(dǎo)期納稅人專(zhuān)用
7 銷(xiāo)項(xiàng)稅
8 出口退稅 出口退稅專(zhuān)用
9 進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出
10 轉(zhuǎn)出多交增值稅
重點(diǎn)說(shuō)明以下科目：
1、已交稅金科目（2），這科目主要是用來(lái)核算當(dāng)月交當(dāng)月的增值稅用的，實(shí)務(wù)中如：輔導(dǎo)期要買(mǎi)發(fā)票，稅務(wù)局要求你先把已開(kāi)出去的發(fā)票，按4%先交稅款，交納的稅款就應(yīng)該在已交稅金科目反映，期末因這預(yù)交的稅款是可以用來(lái)留抵的，所以期末多交的部分，可通過(guò)轉(zhuǎn)出多交的增值稅科目（10）進(jìn)行賬務(wù)處理；
如果是當(dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅大于當(dāng)月銷(xiāo)項(xiàng)，而形成的“應(yīng)交增值稅”借方余額，則不能通過(guò)轉(zhuǎn)出多交增值稅科目核算，余額留在進(jìn)項(xiàng)稅科目（1），留下期抵扣；
2、進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出科目（9），是用來(lái)抵減進(jìn)項(xiàng)稅科目的，主要是針對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅票已通過(guò)驗(yàn)證，而不能抵扣的部分，如購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)（東北地區(qū)以外），征稅率與出口退稅率之差（如征稅率17%，退稅率13%，則差額4%通過(guò)這科目轉(zhuǎn)出）；購(gòu)進(jìn)貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目等；
3、減免稅款科目（3），是用來(lái)核算已計(jì)提了銷(xiāo)項(xiàng)稅，而經(jīng)批準(zhǔn)不需交稅的，如果沒(méi)計(jì)提銷(xiāo)項(xiàng)稅，則不在這科目核算；
4、出口退稅科目（8），是用來(lái)核算出口退稅額（外貿(mào)企業(yè)），免抵退稅額（生產(chǎn)企業(yè)），由于出口退稅實(shí)質(zhì)上是退購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅，所以該科目是用來(lái)抵減已驗(yàn)證的進(jìn)項(xiàng)稅的；
如果不通過(guò)該科目核算，則退還你的進(jìn)項(xiàng)稅，賬務(wù)處理上沒(méi)有反映，企業(yè)仍可以進(jìn)項(xiàng)稅留抵或下期再退，所以是不正確的；
5、出口抵減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額科目（4），則是專(zhuān)門(mén)用于免抵退稅企業(yè)的，用來(lái)抵減出口退稅科目（8）的；具體可參考免抵退稅的有關(guān)內(nèi)容，在此不再細(xì)說(shuō)。
6、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅（5），輔導(dǎo)期一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下增設(shè)“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，該明細(xì)科目用于核算輔導(dǎo)期一般納稅人取得尚未進(jìn)行交叉稽核比對(duì)的己認(rèn)證的迸項(xiàng)稅額。當(dāng)輔導(dǎo)期一般納稅人取得上述扣稅憑證后、應(yīng)借記“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，貸記相關(guān)科目；交叉稽核比對(duì)無(wú)誤后，應(yīng)借記“應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”專(zhuān)欄，貸記“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目。
輔導(dǎo)期一般納稅人當(dāng)月驗(yàn)證的進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣，交叉稽核比對(duì)無(wú)誤后，才轉(zhuǎn)入進(jìn)項(xiàng)稅科目進(jìn)行抵扣，所以，計(jì)算當(dāng)月的應(yīng)交稅金時(shí)不包括“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅”科目。
四、未交增值稅科目核算內(nèi)容
僅設(shè)置三欄明細(xì)科目，貸方反映本期應(yīng)交增值稅的貸方余額（即本月的應(yīng)交稅金）轉(zhuǎn)入；借方反映本期交納的上期應(yīng)交稅金，以及上期多交的增值稅可留抵的稅金。
正如前面所說(shuō)的情形，并不是每個(gè)企業(yè)都要設(shè)置未交增值稅科目。
五、正確進(jìn)行賬務(wù)處理的注意事項(xiàng)
1、首先要根據(jù)企業(yè)的性質(zhì)，合理的設(shè)置應(yīng)交增值稅，未交增值稅科目；
2、其次要嚴(yán)格按明細(xì)科目的借貸方向進(jìn)行賬務(wù)處理，如：開(kāi)具的銷(xiāo)項(xiàng)稅，本期退回重開(kāi)，正確的處理應(yīng)是銷(xiāo)項(xiàng)稅的貸方負(fù)數(shù)，而不能做在借方科目中。進(jìn)項(xiàng)票退出，則應(yīng)在進(jìn)項(xiàng)稅的借方負(fù)數(shù)，而不能用貸方科目；
3、最后不能將各不同性質(zhì)的明細(xì)科目混用，曾看過(guò)一企業(yè)，在“出口退稅”明細(xì)科目，借方反映購(gòu)進(jìn)的進(jìn)項(xiàng)稅，貸方反映出口退稅，以及進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，這樣是不正確的；
六、期末如何進(jìn)行處理
應(yīng)交增值稅科目有點(diǎn)類(lèi)似“利潤(rùn)分配”科目，“利潤(rùn)分配”科目在利潤(rùn)分配時(shí)，是在各明細(xì)科目分別反映，但年底要將“利潤(rùn)分配”科目下的其他明細(xì)科目的余額轉(zhuǎn)入到“未分配利潤(rùn)”明細(xì)科目。結(jié)轉(zhuǎn)后，除“未分配利潤(rùn)”明細(xì)科目外，本科目的其他明細(xì)科目應(yīng)無(wú)余額。
“應(yīng)交增值稅”科目也一樣，每月的明細(xì)科目借貸方余額可不結(jié)平，但在年底要結(jié)平各明細(xì)科目，結(jié)轉(zhuǎn)前主要有兩種情形：
1、貸方余額：則結(jié)轉(zhuǎn)到未交增值稅科目，結(jié)轉(zhuǎn)后“應(yīng)交增值稅”科目余額為0，賬務(wù)處理就按原明細(xì)科目的相反方向結(jié)轉(zhuǎn)，如結(jié)轉(zhuǎn)前“應(yīng)交增值稅”余額為貸方100；見(jiàn)表2.
表2 貸方余額賬務(wù)處理表
科目 借方 貸方 結(jié)賬分錄
應(yīng)交增值稅 100
進(jìn)項(xiàng)稅金 貸：進(jìn)項(xiàng)稅金1000
已交稅金 1000 1600 貸：已交稅金500
銷(xiāo)項(xiàng)稅金 500 借：銷(xiāo)項(xiàng)稅1600
轉(zhuǎn)出未交增值稅 貸：轉(zhuǎn)出未交增值稅100
2、借方余額：則只留進(jìn)項(xiàng)稅余額到下年抵扣，其他明細(xì)結(jié)平。見(jiàn)表3.
表3 借方余額賬務(wù)處理表
科目 借方 貸方 結(jié)賬分錄
應(yīng)交增值稅 100
進(jìn)項(xiàng)稅金 1000 貸：進(jìn)項(xiàng)稅金900
已交稅金 500 貸：已交稅金500
銷(xiāo)項(xiàng)稅金 1400 借：銷(xiāo)項(xiàng)稅1400
轉(zhuǎn)出未交增值稅
由于手工賬處理時(shí)，往往是僅將“應(yīng)交增值稅”借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年，所以可不做以上分錄，僅將借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年度就可以了；
對(duì)于電算化企業(yè)，也可按手工賬的方法，僅將“應(yīng)交增值稅”這一級(jí)科目的借方或貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)到下年；但如果直接將期末數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)到下年的期初數(shù)，則需做以上分錄，才不會(huì)把明細(xì)科目的余額累計(jì)到下年去，否則應(yīng)交增值稅各明細(xì)科目的余額會(huì)越來(lái)越大，造成各明細(xì)科目余額失去意義。