居民企業(yè)來源于境外的應(yīng)稅所得已在境外繳納的所得稅，可以依法抵免，在年終匯算清繳即將到來之際，老顧給大家梳理了一下相關(guān)的稅法規(guī)定，供大家參考。
一、企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定
1、第二十三條的規(guī)定：
企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項(xiàng)所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后五個(gè)年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)：
（一）居民企業(yè)來源于中國(guó)境外的應(yīng)稅所得；
（二）非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，取得發(fā)生在中國(guó)境外但與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得。
上述規(guī)定屬于直接抵免的情形，也就是說提供中國(guó)境外稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的稅款所屬年度的有關(guān)納稅憑證上的納稅人的名稱是居民企業(yè)的名稱或者是非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)（場(chǎng)所）的名稱。
2、第二十四條的規(guī)定：
居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國(guó)企業(yè)分得的來源于中國(guó)境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在本法第二十三條規(guī)定的抵免限額內(nèi)抵免。
上述規(guī)定屬于間接抵免的情形，也就是說提供中國(guó)境外稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的稅款所屬年度的有關(guān)納稅憑證名稱不是居民企業(yè)的名稱，應(yīng)該是外國(guó)企業(yè)名稱。
通過上述兩條規(guī)定，可以看出對(duì)符合條件非居民企業(yè)給予的境外稅額抵免僅涉及直接抵免。
二、企業(yè)所得稅法實(shí)施條例相關(guān)規(guī)定
1、第七十七條規(guī)定
企業(yè)所得稅法第二十三條所稱已在境外繳納的所得稅稅額，是指企業(yè)來源于中國(guó)境外的所得依照中國(guó)境外稅收法律以及相關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納并已經(jīng)實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款。
但企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款不包括：
1>按照境外所得稅法律及相關(guān)規(guī)定屬于錯(cuò)繳或錯(cuò)征的境外所得稅稅款；（注：這種情況下應(yīng)該向原征稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還錯(cuò)繳或錯(cuò)征的境外所得稅稅款）
2>按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款；
3>因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款；
4>境外所得稅納稅人或者其利害關(guān)系人從境外征稅主體得到實(shí)際返還或補(bǔ)償?shù)木惩馑枚惗惪睿?
5>按照我國(guó)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定，已經(jīng)免征我國(guó)企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款；（注：比如境內(nèi)居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)給境外企業(yè)，對(duì)于技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得按規(guī)定享受了免征所得稅優(yōu)惠的，那么其在國(guó)外繳納的所得稅就不能享受抵免待遇了）
6>按照國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。
2、第七十八條規(guī)定
企業(yè)所得稅法第二十三條所稱抵免限額，是指企業(yè)來源于中國(guó)境外的所得，依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，該抵免限額應(yīng)當(dāng)分國(guó)（地區(qū)）不分項(xiàng)計(jì)算，計(jì)算公式如下：
抵免限額＝中國(guó)境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額×來源于某國(guó)(地區(qū))的應(yīng)納稅所得額÷中國(guó)境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額
依據(jù)上述規(guī)定，準(zhǔn)確計(jì)算下列當(dāng)期與抵免境外所得稅有關(guān)的項(xiàng)目后，才能確定當(dāng)期實(shí)際可抵免分國(guó)（地區(qū)）別的境外所得稅稅額和抵免限額：
1>境內(nèi)應(yīng)納稅所得額和分國(guó)（地區(qū)）別的境外應(yīng)納稅所得額；
2>分國(guó)（地區(qū)）別的可抵免境外所得稅稅額；
3>分國(guó)（地區(qū)）別的境外所得稅的抵免限額。
需要注意的是，按照稅法有關(guān)規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額小于零的，應(yīng)以零計(jì)算當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額，其當(dāng)期境外所得稅的抵免限額也為零。
還應(yīng)該注意的是：居民企業(yè)來源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益所得，若實(shí)際收到所得的日期與境外被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期不在同一納稅年度的，應(yīng)按被投資方作出利潤(rùn)分配日所在的納稅年度確認(rèn)境外所得。
3、第七十九條規(guī)定
企業(yè)所得稅法第二十三條所稱5個(gè)年度，是指從企業(yè)取得的來源于中國(guó)境外的所得，已經(jīng)在中國(guó)境外繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額超過抵免限額的當(dāng)年的次年起連續(xù)5個(gè)納稅年度。
4、第八十條規(guī)定
企業(yè)所得稅法第二十四條所稱直接控制，是指居民企業(yè)直接持有外國(guó)企業(yè)20%以上股份。
企業(yè)所得稅法第二十四條所稱間接控制，是指居民企業(yè)以間接持股方式持有外國(guó)企業(yè)20%以上股份，具體認(rèn)定辦法由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另行制定。
按照上述規(guī)定由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè)，限于符合以下持股方式的三層外國(guó)企業(yè)：
第一層：?jiǎn)我痪用衿髽I(yè)直接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè)；
第二層：?jiǎn)我坏谝粚油鈬?guó)企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個(gè)或多個(gè)符合本條規(guī)定持股條件的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè)；
第三層：?jiǎn)我坏诙䦟油鈬?guó)企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個(gè)或多個(gè)符合本條規(guī)定持股條件的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè)。
居民企業(yè)在按照前述稅法第二十四條的規(guī)定用境外所得間接負(fù)擔(dān)的稅額進(jìn)行稅收抵免時(shí)，其取得的境外投資收益實(shí)際間接負(fù)擔(dān)的稅額，是指根據(jù)直接或者間接持股方式合計(jì)持股20%以上（含20%）的規(guī)定層級(jí)的外國(guó)企業(yè)股份，由此應(yīng)分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益中，從最低一層外國(guó)企業(yè)起逐層計(jì)算的屬于由上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額，其計(jì)算公式如下：
本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額＝（本層企業(yè)就利潤(rùn)和投資收益所實(shí)際繳納的稅額+符合規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額）×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）÷本層企業(yè)所得稅后利潤(rùn)額。
三、企業(yè)抵免境外所得稅額后實(shí)際應(yīng)納所得稅額的計(jì)算
企業(yè)實(shí)際應(yīng)納所得稅額=企業(yè)境內(nèi)外所得應(yīng)納稅總額-企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠稅額-境外所得稅抵免額。
｜作者：顧老師（正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校）
