兼并重組是企業(yè)加強(qiáng)資源整合、實(shí)現(xiàn)快速發(fā)展、提高競(jìng)爭(zhēng)力的有效措施，是化解產(chǎn)能?chē)?yán)重過(guò)剩矛盾、調(diào)整優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、提高發(fā)展質(zhì)量效益的重要途徑。近年來(lái)，我國(guó)企業(yè)兼并重組步伐加快，但仍面臨審批多、融資難、負(fù)擔(dān)重、服務(wù)體系不健全、體制機(jī)制不完善、跨地區(qū)跨所有制兼并重組困難等問(wèn)題。為了營(yíng)造良好的市場(chǎng)環(huán)境，充分發(fā)揮企業(yè)在兼并重組中的主體作用，國(guó)務(wù)院于2014年03月24日下發(fā)了《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場(chǎng)環(huán)境的意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)〔2014〕14號(hào)）提出一系列意見(jiàn)，其中要求國(guó)家稅務(wù)總局落實(shí)和完善相關(guān)財(cái)稅政策，抓緊研究完善非貨幣性資產(chǎn)投資交易的企業(yè)所得稅相關(guān)政策。

　　為貫徹落實(shí)《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場(chǎng)環(huán)境的意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)〔2014〕14號(hào)），根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了《財(cái)政部　國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2014〕116號(hào)），明確規(guī)定：

　　一、居民企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)）以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不超過(guò)5年期限內(nèi)，分期均勻計(jì)入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。　　

　　二、企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估并按評(píng)估后的公允價(jià)值扣除計(jì)稅基礎(chǔ)后的余額，計(jì)算確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)于投資協(xié)議生效并辦理股權(quán)登記手續(xù)時(shí)，確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的實(shí)現(xiàn)。

　　本通知所稱非貨幣性資產(chǎn)投資，限于以非貨幣性資產(chǎn)出資設(shè)立新的居民企業(yè)，或?qū)⒎秦泿判再Y產(chǎn)注入現(xiàn)存的居民企業(yè)。

　　2015年5月8日，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了2015年第33號(hào)公告即《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅有關(guān)征管問(wèn)題的公告》，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)以下問(wèn)題：

　　一、實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)）以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可自確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入年度起不超過(guò)連續(xù)5個(gè)納稅年度的期間內(nèi)，分期均勻計(jì)入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

　　二、關(guān)聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)投資行為，投資協(xié)議生效后12個(gè)月內(nèi)尚未完成股權(quán)變更登記手續(xù)的，于投資協(xié)議生效時(shí)，確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的實(shí)現(xiàn)。

　　三、符合財(cái)稅〔2014〕116號(hào)文件規(guī)定的企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)投資行為，同時(shí)又符合《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)）、《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2014〕109號(hào)）等文件規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件的，可由企業(yè)選擇其中一項(xiàng)政策執(zhí)行，且一經(jīng)選擇，不得改變。

　　兩個(gè)文件的核心思想就是：實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得必須繳納企業(yè)所得稅。下面通過(guò)案例來(lái)解析一下。

　　案例分析：

　　現(xiàn)有境內(nèi)居民企業(yè)A公司想在某市成立一家居民企業(yè)B公司。

　　A公司賬面持有一項(xiàng)非專(zhuān)利技術(shù)，賬面凈值100萬(wàn)元（占A公司資產(chǎn)總額的51%以上），評(píng)估確認(rèn)的公允價(jià)值1000萬(wàn)元。假設(shè)A公司企業(yè)所得實(shí)行查賬征收，適用企業(yè)所得稅稅率為25%。

　　方案一：A公司用此非專(zhuān)利技術(shù)作為出資，在某市注冊(cè)設(shè)立B公司。

　　按照上述財(cái)稅〔2014〕116號(hào)和2015年第33號(hào)公告的規(guī)定，A公司以非貨幣性資產(chǎn)出資設(shè)立新的居民企業(yè)B公司，A公司的投資行為應(yīng)當(dāng)確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得900萬(wàn)元，應(yīng)該繳納企業(yè)所得稅225萬(wàn)元（單考慮此項(xiàng)投資所得稅，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)可以分期繳納）。

　　考慮到稅負(fù)較大A公司無(wú)力支付的問(wèn)題，可以將A公司方案修改如下：

　　方案二：首先，A公司用現(xiàn)金出資100元，在某市注冊(cè)成立B公司。然后，A公司與B公司簽訂資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)協(xié)議，主要內(nèi)容約定如下：

　　1、為了更好的支持B公司的業(yè)務(wù)發(fā)展，A公司將持有非專(zhuān)利技術(shù)（賬面凈值100萬(wàn)元，評(píng)估確認(rèn)的公允價(jià)值1000萬(wàn)元）作為資本金劃轉(zhuǎn)至B公司；

　　2、此技術(shù)劃轉(zhuǎn)至B公司以后，B公司不需要償還，不需要支付使用費(fèi)用，A公司對(duì)B公司的凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)；

　　3、B公司以后期間連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變劃入非專(zhuān)利技術(shù)原來(lái)實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；

　　B公司在簽訂資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)協(xié)議后，會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：無(wú)形資產(chǎn)-非專(zhuān)利技術(shù)   1000000

　　　貸：資本公積-其他資本公積    1000000

　　依據(jù)上述財(cái)稅〔2014〕116號(hào)和2015年第33號(hào)公告的規(guī)定，A公司和B公司可以選擇按照財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文件規(guī)定和財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文件的規(guī)定特殊性稅務(wù)處理政策執(zhí)行，即：

　　1、劃出方A公司和劃入方B公司均不確認(rèn)所得。

　　2、劃入方B公司取得被劃轉(zhuǎn)的非專(zhuān)利技術(shù)計(jì)稅基礎(chǔ)按100萬(wàn)元確定。

　　3、劃入方B公司取得的被劃非專(zhuān)利技術(shù)，應(yīng)按其原賬面凈值計(jì)算折舊扣除。

　　按照方案二來(lái)實(shí)施資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，A公司可以暫緩繳納相關(guān)的企業(yè)所得稅，以后B公司經(jīng)營(yíng)期間的利潤(rùn)分配回A公司時(shí)，A公司可以將投資收益確認(rèn)為免稅收入。