2005年注冊(cè)稅務(wù)師考試《稅收代理實(shí)務(wù)》考前輔導(dǎo)（五）

　　第六章 企業(yè)涉稅會(huì)計(jì)核算

　　按照2005年考試大綱要求：

　　1.了解企業(yè)涉稅會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)科目設(shè)置，熟悉各科目核算內(nèi)容，掌握“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”各專欄與“應(yīng)交稅金——未交增值稅”的核算要點(diǎn)

　　2.熟悉工業(yè)企業(yè)供、產(chǎn)、銷環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)流程。掌握各環(huán)節(jié)增值稅涉稅會(huì)計(jì)核算，熟悉消費(fèi)稅應(yīng)稅消費(fèi)品工業(yè)企業(yè)有關(guān)消費(fèi)稅的涉稅核算，了解營(yíng)業(yè)稅，掌握所得稅，了解其他稅費(fèi)的核算

　　3.熟悉商業(yè)企業(yè)購(gòu)、銷環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)流程，掌握各環(huán)節(jié)增值稅涉稅會(huì)計(jì)核算，熟悉金銀首飾消費(fèi)稅的涉稅核算，了解營(yíng)業(yè)稅，掌握所得稅，了解其他稅費(fèi)的核算

　　第一節(jié) 企業(yè)涉稅會(huì)計(jì)主要會(huì)計(jì)科目的設(shè)置

　　現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)中核算涉稅業(yè)務(wù)的主要會(huì)計(jì)科目有“應(yīng)交稅金”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加”（或“產(chǎn)品銷售稅金及附加”、“商品銷售稅金及附加”、“營(yíng)業(yè)稅金及附加”、“經(jīng)營(yíng)稅金及附加”等）、“所得稅”、“遞延稅款”、“以前年度損益調(diào)整”、“補(bǔ)貼收入”、“應(yīng)收補(bǔ)貼款”等科目。

　　一、“應(yīng)交稅金”科目

　　本科目核算企業(yè)繳納的各種稅金，如增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、所得稅、資源稅、進(jìn)出口關(guān)稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅（現(xiàn)已暫停執(zhí)行）、土地增值稅等。

　　企業(yè)繳納的印花稅、耕地占用稅以及其他不需預(yù)計(jì)應(yīng)繳數(shù)的稅金，不在本科目核算。

　　企業(yè)繳納的各種稅金，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。退回多繳的稅金，借記“銀行存款”等科目，貸記本科目。本科目余額一般在貸方，反映企業(yè)期末已經(jīng)計(jì)提應(yīng)繳而未繳稅金的數(shù)額。如為借方余額，則反映企業(yè)期末多繳的稅金。

　　為分別核算每一稅種應(yīng)繳、已繳和未繳的情況，在該科目下，應(yīng)設(shè)置下列明細(xì)科目：

　　1.“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目（掌握）

　　現(xiàn)行稅制實(shí)施以后，由于“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目的借、貸方增加了很多經(jīng)濟(jì)內(nèi)容，“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目的借方既要反映進(jìn)項(xiàng)稅額，又要反映預(yù)繳的稅金；貸方既要反映銷項(xiàng)稅額，又要反映出口退稅、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出等情況?！皯?yīng)交增值稅”明細(xì)科目增加核算內(nèi)容后，如果仍沿用三欄式賬戶，很難完整反映企業(yè)增值稅的抵扣、繳納、退稅等情況。為廠配合稅制改革，從會(huì)計(jì)上完整、真實(shí)地反映企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額、出口退稅等情況，便于正確計(jì)算企業(yè)實(shí)際應(yīng)納的增值稅，同時(shí)也為了便于稅務(wù)部門的征收管理，在賬戶設(shè)置上采用多欄式賬戶的方式，在“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”賬戶中的借方和貸方各設(shè)若干個(gè)專欄加以反映。

　　應(yīng)繳增值稅的借方明細(xì)科目有：

　?。?）“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，記錄企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)而支付的、準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額。企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回所購(gòu)貨物應(yīng)沖銷的進(jìn)項(xiàng)稅額，用紅字登記。

　?。?）“已交稅金”專欄，核算企業(yè)當(dāng)月上繳本月增值稅額。

　?。?）“減免稅款”專欄，反映企業(yè)按規(guī)定減免的增值稅款。企業(yè)按規(guī)定直接減免的增值稅額借記本科目，貸記“補(bǔ)貼收入”科目。

　?。?）出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額“專欄，反映出口企業(yè)銷售出口貨物后，向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理免抵退稅申報(bào)，按規(guī)定計(jì)算的應(yīng)免抵稅額，借記本科目，貸記”應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）“科目。應(yīng)免抵稅額的計(jì)算確定有兩種方法：

　　第一種是在取得國(guó)稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免抵退稅審批通知單》后進(jìn)行免抵和退稅的會(huì)計(jì)處理，即按批準(zhǔn)數(shù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。按《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免抵退稅審批通知單》批準(zhǔn)的免抵稅額，借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。

　　第二種是出口企業(yè)進(jìn)行退稅申報(bào)時(shí)，按退稅申報(bào)數(shù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。根據(jù)當(dāng)期《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅匯總申報(bào)表》的免抵稅額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。

　?。?）“轉(zhuǎn)出未交增值稅”專欄，核算企業(yè)月終轉(zhuǎn)出應(yīng)繳未繳的增值稅。月末企業(yè)“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬出現(xiàn)貸方余額時(shí)，根據(jù)余額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——未交增值稅”科目。

　　應(yīng)繳增值稅的貸方明細(xì)科有：

　　（6）“銷項(xiàng)稅額”專欄，記錄企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的增值稅額。企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的銷項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回銷售貨物應(yīng)沖銷的銷項(xiàng)稅額，用紅字登記?，F(xiàn)行出口退稅政策規(guī)定，實(shí)行先征后返的生產(chǎn)企業(yè)，除來料加工復(fù)出口貨物外，出口貨物離岸價(jià)視同內(nèi)銷先征稅，出口單證收齊后再以離岸價(jià)為依據(jù)按規(guī)定退稅率申報(bào)退稅，在出口銷售行為發(fā)生后，按規(guī)定征稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額貸記本科目，同時(shí)按規(guī)定退稅率計(jì)算的出口退稅借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目，按征退稅率之差計(jì)算的不得抵扣稅額借記“出口產(chǎn)品銷售成本”科目；實(shí)行“免、抵、退”稅的生產(chǎn)企業(yè)，出口貨物銷售收入不計(jì)征銷項(xiàng)稅額，對(duì)經(jīng)審核確認(rèn)不予退稅的貨物，應(yīng)按規(guī)定征稅率計(jì)征銷項(xiàng)稅額。

　?。?）“出口退稅”專欄，記錄企業(yè)出口適用零稅率的貨物，向海關(guān)辦理報(bào)關(guān)出口手續(xù)后，憑出口報(bào)關(guān)單等有關(guān)憑證，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理出口退稅而收到退回的稅款。出口貨物退回的增值稅額，用藍(lán)字登記；出口貨物辦理退稅后發(fā)生退貨或者退關(guān)而補(bǔ)繳已退的稅款，用紅字登記。

　?。?）“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄企業(yè)的購(gòu)進(jìn)貨物，在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等發(fā)生非正常損失以及其他原因而不應(yīng)從銷項(xiàng)稅額中抵扣，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。對(duì)出口貨物不得抵扣稅額的部分。

　?。?）“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄，核算一般納稅企業(yè)月終轉(zhuǎn)出多繳的增值稅。月末企業(yè)“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬出現(xiàn)借方余額時(shí)，根據(jù)余額借記“應(yīng)交稅金——未交增值稅”科目，貸記本科目。

　　“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”四個(gè)專欄在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬的貸方。

　　需要說明的是，增值稅小規(guī)模納稅人，其銷售收入的核算與一般納稅人相同，也是不含增值稅應(yīng)稅銷售額，其應(yīng)納增值稅額，也要通過“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目核算，只是由于小規(guī)模納稅人不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，不需在“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目的借、貸方設(shè)置若干專欄。小規(guī)模納稅人“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目的借方發(fā)生額，反映已繳的增值稅額，貸方發(fā)生額反映應(yīng)繳增值稅額；期末借方余額，反映多繳的增值稅額；期末貸方余額，反映尚未繳納的增值稅額。

　　2.“未交增值稅”明細(xì)科目（掌握）

　　為了分別反映企業(yè)欠繳增值稅稅款和待抵扣增值稅情況，企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)置“未交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅企業(yè)月終時(shí)轉(zhuǎn)入的應(yīng)繳未繳增值稅額，轉(zhuǎn)人多繳的增值稅也在本明細(xì)科目核算。

　　生產(chǎn)企業(yè)實(shí)行“免、抵、退”稅后，退稅的前提必須是當(dāng)期期末有留抵稅額，而當(dāng)期期末留抵稅額在月末須從“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入本科目，退稅實(shí)際上是退的本科目借方余額中的一部分；在出口退稅的處理上，計(jì)算應(yīng)退稅時(shí)借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目，收到退稅時(shí)借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目。

　　3.“增值稅檢查調(diào)整”專門賬戶

　　是與前面的“應(yīng)繳增值稅”、“未交增值稅”兩個(gè)科目平級(jí)的二級(jí)科目。

　　增值稅一般納稅人在稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其增值稅納稅情況進(jìn)行檢查后，凡涉及增值稅涉稅賬務(wù)調(diào)整的，應(yīng)設(shè)立“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”專門賬戶。凡檢查后應(yīng)調(diào)減賬面進(jìn)項(xiàng)稅額或調(diào)增銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額，借記有關(guān)科目，貸記本科目；凡檢查后應(yīng)調(diào)增賬面進(jìn)項(xiàng)稅額或調(diào)減銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額，借記本科目，貸記有關(guān)科目；全部調(diào)賬事項(xiàng)人賬后，應(yīng)結(jié)出本賬戶的余額，并對(duì)該余額進(jìn)行處理。處理之后，本賬戶無余額。

　　例：以下有關(guān)增值稅檢查檢查專門賬戶表述正確的有（?。＃?2年試題）

　　A.增值稅納稅人在稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其增值稅納稅情況進(jìn)行檢查后，凡涉及到增值稅涉稅賬務(wù)調(diào)整的，均應(yīng)設(shè)立“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”專門賬戶

　　B.凡檢查后應(yīng)調(diào)減賬面進(jìn)項(xiàng)稅額或調(diào)增銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額，借記有關(guān)科目，貸記“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”科目

　　C.凡檢查后應(yīng)調(diào)增賬面進(jìn)項(xiàng)稅額或調(diào)減銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額，借記有關(guān)科目，貸記“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”科目

　　D.全部調(diào)賬事項(xiàng)入賬后，應(yīng)結(jié)出“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”賬戶的余額，并對(duì)余額進(jìn)行處理，處理之后，“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”賬戶無余額。

　　答案：B、D.A項(xiàng)中只有一般納稅人才需設(shè)置此科目，C項(xiàng)中應(yīng)借記本科目。

　　月份終了，企業(yè)計(jì)算出當(dāng)月應(yīng)繳納的進(jìn)出口關(guān)稅，借記“材料采購(gòu)”、“商品采購(gòu)”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”、“商品銷售稅金及附加”等科目，貸記本科目。

　　14.“應(yīng)交土地增值稅”明細(xì)科目——借“固定資產(chǎn)清理”科目。

　　二、“主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加”科目

　　核算企業(yè)由于銷售產(chǎn)品、提供工業(yè)性勞務(wù)或服務(wù)等負(fù)擔(dān)的銷售稅金及附加等。包括消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅和教育費(fèi)附加等。因企業(yè)所屬行業(yè)不同，科目的名稱略有差別，

　　該科目屬于損益類科目。借方反映月末根據(jù)各稅法及有關(guān)規(guī)定計(jì)算應(yīng)負(fù)擔(dān)的銷售稅金及附加數(shù)額，貸方反映出口退稅以及減免稅退回的稅金。本科目余額一般在借方，月末將其轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目后，應(yīng)無余額。

　　三、“所得稅”科目

　　本科目屬于損益類科目。該科目借方反映企業(yè)根據(jù)納稅所得計(jì)算出的所得稅額，貸方反映稅收減免或退回的所得稅額。該科目余額在借方，月末應(yīng)將其借方余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后該科目無余額。

　　四、“遞延稅款”科目

　　本科目屬負(fù)債類科目。核算企業(yè)由于時(shí)間性差異造成的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間的差異所產(chǎn)生的影響納稅的金額以及以后各期轉(zhuǎn)銷的數(shù)額。本科目的貸方發(fā)生額，反映企業(yè)本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)大于納稅所得產(chǎn)生的時(shí)間性差異影響納稅的金額，及本期轉(zhuǎn)銷已確認(rèn)的時(shí)間性差異對(duì)納稅影響的借方數(shù)額；其借方發(fā)生額，反映企業(yè)本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)小于納稅所得產(chǎn)生的時(shí)間性差異影響納稅的金額，以及本期轉(zhuǎn)銷已確認(rèn)的時(shí)間性差異對(duì)納稅影響的貸方數(shù)額；期末貸方（或借方）余額，反映尚未轉(zhuǎn)銷的時(shí)間性差異影響納稅的金額。采用債務(wù)法時(shí)，本科目的借方或貸方發(fā)生額，還反映稅率變動(dòng)或開征新稅調(diào)整的遞延稅款數(shù)額。在本科目下，企業(yè)應(yīng)按照時(shí)間性差異的性質(zhì)、時(shí)間分類進(jìn)行明細(xì)核算。

　　五、“以前年度損益調(diào)整”科目

　　本科目屬于損益類科目。核算企業(yè)本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)。本科目借方發(fā)生額，反映企業(yè)以前年度多計(jì)收益、少計(jì)費(fèi)用，而調(diào)整以前年度損益的數(shù)額；貸方發(fā)生額反映企業(yè)以前年度少計(jì)收益、多計(jì)費(fèi)用而調(diào)整以前年度損益的數(shù)額。在處理補(bǔ)或退所得稅等有關(guān)項(xiàng)目后，企業(yè)應(yīng)將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后，該科目應(yīng)無余額。

　　按規(guī)定，企業(yè)以前年度少計(jì)提的各種流轉(zhuǎn)稅（不含增值稅）及附加，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“應(yīng)交稅金”、“其他應(yīng)交款”科目。實(shí)際繳納各種稅金及附加時(shí)，借記“應(yīng)交稅金”科目、“其他應(yīng)交款”科目，貸記“銀行存款”科目。

　　例：在納稅檢查中，發(fā)現(xiàn)企業(yè)以前年度少計(jì)收益多計(jì)費(fèi)用的情況時(shí)，應(yīng)在（?。┛颇窟M(jìn)行反映。（02年試題）

　　A.借記“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”

　　B.借記“以前年度損益調(diào)整”

　　C.貸記“以前年度損益調(diào)整”

　　D.貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”

　　答案：C.

　　六、“補(bǔ)貼收入”科目

　　本科目屬損益類科目，核算企業(yè)實(shí)際收到即征即退、先征后退、先征稅后返還的增值稅或直接減免的增值稅。其貸方發(fā)生額反映實(shí)際收到或直接減免的增值稅，期末，由借方結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤(rùn)”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后本科目應(yīng)無余額。

　　七、“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目

　　“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目（在有些企業(yè)也可能使用“應(yīng)收出口退稅”科目），其借方反映出口企業(yè)銷售。出口貨物后，按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理“免、抵、退”稅申報(bào)，所計(jì)算得出的應(yīng)退稅額，貸方反映實(shí)際收到的出口貨物的應(yīng)退稅額。企業(yè)必須設(shè)置明細(xì)賬頁(yè)進(jìn)行明細(xì)核算。本科目可分以下兩種情況進(jìn)行記載：

　　第一種是按批準(zhǔn)數(shù)作免抵和應(yīng)退稅的會(huì)計(jì)處理。批準(zhǔn)的應(yīng)退增值稅借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目；貸方反映實(shí)際收到的出口貨物的應(yīng)退增值稅。收到退稅額時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記本科目。期末借方余額，反映企業(yè)已收到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批復(fù)尚未辦理退庫(kù)的應(yīng)退稅額。

　　第二種是按退稅申報(bào)數(shù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。即在辦理退（免）稅申報(bào)時(shí)，暫不考慮申報(bào)的退稅出口額是否能通過退稅審核，就當(dāng)期申報(bào)的免稅出口額按規(guī)定的征退稅率與當(dāng)期應(yīng)納稅額計(jì)算出應(yīng)退稅額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目，金額與《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅匯總申報(bào)表》中的“本月應(yīng)退稅額”一致。與主管國(guó)稅機(jī)關(guān)審批數(shù)有差額的，在收到《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅審批通知單》后按申報(bào)所屬期進(jìn)行調(diào)整。不足的補(bǔ)計(jì)；多出的用紅字沖銷。

　　第二節(jié) 工業(yè)企業(yè)涉稅會(huì)計(jì)核算

　　一、工業(yè)企業(yè)增值稅的核算（掌握）

　?。ㄒ唬┕?yīng)階段

　　此階段，主要是增值稅一般納稅人外購(gòu)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)而發(fā)生支付增值稅的業(yè)務(wù)，按增值稅法的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)區(qū)別不同情況作相應(yīng)的涉稅帳務(wù)處理（見教材97～100頁(yè)）。

　　例：某日化工廠系增值稅一般納稅人，當(dāng)期外購(gòu)貨物（已驗(yàn)收入庫(kù)）、接受應(yīng)稅勞務(wù)（已付款），取得了增值稅專用發(fā)票，則可將發(fā)票上注明的稅金作為“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”處理的是（）。（03年試題）

　　A.生產(chǎn)車間為一線職工購(gòu)買的勞保服裝

　　B.工會(huì)組織給職工過節(jié)外購(gòu)的食用植物油

　　C.財(cái)務(wù)科購(gòu)置增值稅防偽稅控系統(tǒng)專用設(shè)備和通用設(shè)備

　　D.非獨(dú)立核算的汽車隊(duì)發(fā)生的汽車修理費(fèi)用

　　標(biāo)準(zhǔn)答案：A、C、D.B項(xiàng)屬于職工福利消費(fèi)，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

　　例：某企業(yè)本月外購(gòu)原材料并入庫(kù)，取得增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)款為12000元，增值額為2040元，數(shù)量為10噸，銷貨方代墊運(yùn)費(fèi)2100元，其中包括建設(shè)基金500元，裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)100元，原材料因運(yùn)輸不當(dāng)造成非正常損失1噸。上述款項(xiàng)均已付清，下述分錄正確的是（　?。＃?1年試題）

　　A. 借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　2100

　　　　原材料　　　　　　　　　　　　　　120000

　　　　應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）2040

　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　16140

　　B. 借： 原材料　　　　　　　　　　　　　　 12564

　　　　應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1962

　　　　待處理財(cái)產(chǎn)損益　　　　　　　　　　1614

　　　　貸：銀行存款　 16140

　　C. 借： 原材料　　　　　　　　　　　　　　141000

　　　　應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 2040

　　　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　16140

　　D. 借：原材料 　　　　　　　　　　　　　　12339

　　　　應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 2187

　　　　待處理財(cái)產(chǎn)損溢 　　　　　　　　　　1614

　　　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　16140

　　標(biāo)準(zhǔn)答案：B

　?。ㄋ模┮话慵{稅企業(yè)應(yīng)繳增值稅的賬務(wù)處理

　　通過前面三個(gè)階段有關(guān)增值稅涉稅業(yè)務(wù)的介紹，根據(jù)企業(yè)所發(fā)生的業(yè)務(wù)進(jìn)行正確的計(jì)算和賬務(wù)處理后，便很容易計(jì)算出企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納的增值稅。具體計(jì)算公式為：

　　當(dāng)期應(yīng)納稅額=（當(dāng)期銷項(xiàng)稅額+當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出+當(dāng)期出口退稅發(fā)生額）—（上期留抵+當(dāng)期發(fā)生的允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額）

　　[例6—18] A企業(yè)本月外購(gòu)貨物，發(fā)生允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)100000元，本月初“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬借方余額為20000元，本月對(duì)外銷售貨物，取得銷項(xiàng)稅額合計(jì)為210000元。則A企業(yè)本月應(yīng)納增值稅=210000- （100000 +20000）=90000（元），月末，企業(yè)會(huì)計(jì)作如下正確賬務(wù)處理：

　　借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 90000

　　　　貸：應(yīng)交稅金——未交增值稅 90000

　　次月初，企業(yè)依法申報(bào)繳納上月應(yīng)繳未繳的增值稅90000元后，應(yīng)再作如下分錄：

　　借：應(yīng)交稅金——未交增值稅 90000

　　　　貸：銀行存款 90000

　　二、工業(yè)企業(yè)消費(fèi)稅的核算（熟悉）

　?。ㄒ唬┥a(chǎn)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的賬務(wù)處理

　　《消費(fèi)稅暫行條例》中所稱“納稅人生產(chǎn)的，于銷售時(shí)納稅”的應(yīng)稅消費(fèi)品，是指有償轉(zhuǎn)讓消費(fèi)品的所有權(quán)，即以從受讓方取得貨幣、貨物、勞務(wù)或其他經(jīng)濟(jì)利益為條件轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅消費(fèi)品所有權(quán)的行為。因此，除以取得貨幣的方式進(jìn)行的銷售外，企業(yè)以應(yīng)稅消費(fèi)品換取生產(chǎn)資料和消費(fèi)資料、抵償債務(wù)、支付代購(gòu)手續(xù)費(fèi)等也應(yīng)視為銷售行為，在會(huì)計(jì)上作為銷售處理。在銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)，按產(chǎn)品全部?jī)r(jià)款借記“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“產(chǎn)品銷售收入”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目；企業(yè)以生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品換取生產(chǎn)資料、消費(fèi)資料或抵償債務(wù)，支付代購(gòu)手續(xù)費(fèi)等應(yīng)按全部?jī)r(jià)款借記“材料采購(gòu)”、“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“產(chǎn)品銷售收入”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。在銷售時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)繳消費(fèi)稅額，借記“產(chǎn)品銷售稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目。

　　消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，與增值稅性質(zhì)不同，核算涉及的科目也有差別。企業(yè)在進(jìn)行消費(fèi)稅會(huì)計(jì)處理時(shí)，與增值稅聯(lián)系起來看分兩個(gè)步驟：

　　一步：收入實(shí)現(xiàn)的會(huì)計(jì)分錄：

　　借：銀行存款、應(yīng)收賬款 全價(jià)全稅

　　　　貸：產(chǎn)品銷售收入 不含增值稅金額（含消費(fèi)稅）

　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

　　二步：計(jì)提消費(fèi)稅稅金的分錄：

　　借：產(chǎn)品銷售稅金及附加 計(jì)算出來的消費(fèi)稅

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 計(jì)算出來的消費(fèi)稅

　　這里的產(chǎn)品銷售稅金及附加是損益類科目，期末與銷售收入配比計(jì)入財(cái)務(wù)成果賬戶。

　　[例6-19] 教材103頁(yè)。

　　企業(yè)以生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于投資，按稅法規(guī)定視同銷售繳納消費(fèi)稅。

　?。ǘ┳援a(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的帳務(wù)處理

　　按稅法規(guī)規(guī)定，自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納稅；用于其他方面的，于移送使用時(shí)繳納消費(fèi)稅。繳納消費(fèi)稅時(shí)，按同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算；沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算。

　　借：固定資產(chǎn)、在建工程、營(yíng)業(yè)外支出、產(chǎn)品銷售費(fèi)用 （成本+消費(fèi)稅+增值稅）

　　　　貸：產(chǎn)成品、自制半成品 成本

　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅

　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅

　?。ㄈ┌b物繳納消費(fèi)稅的帳務(wù)處理

　　根據(jù)稅法規(guī)定，實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝銷售的，無論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，均應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中繳納消費(fèi)稅。對(duì)于出租出借包裝物收取的押金和包裝物已作價(jià)隨同應(yīng)稅產(chǎn)品銷售，又另外加收的押金，因逾期未收回包裝物而沒收的部分，也應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中繳納消費(fèi)稅。此外，自1995年6月1日起，對(duì)酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還與會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類產(chǎn)品銷售額中，依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。為此，現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度對(duì)包裝物的有關(guān)會(huì)計(jì)處理方法作了如下規(guī)定：

　　1.隨同產(chǎn)品銷售且不單計(jì)價(jià)包裝物，其收入隨同所銷售的產(chǎn)品一起計(jì)入產(chǎn)品銷售收入。因此，因包裝物銷售應(yīng)繳的消費(fèi)稅與因產(chǎn)品銷售應(yīng)繳的消費(fèi)稅應(yīng)一同計(jì)入“產(chǎn)品銷售稅金及附加”（或“產(chǎn)品銷售稅金”）。

　　2.同產(chǎn)品銷售但單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其收人計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。因此，應(yīng)繳納的消費(fèi)稅應(yīng)計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”。

　　3.出租、出借的包裝物收取的押金，借記“銀行存款”科目，貸記 “其他應(yīng)付款”科目；待包裝物逾期收不回來而將押金沒收時(shí)，借記“其他應(yīng)付款”，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；這部分押金收入應(yīng)繳納的消費(fèi)稅應(yīng)相應(yīng)計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”。

　　4.包裝物已作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售，但為促使購(gòu)貨人將包裝物退回而另外加收的押金，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目；包裝 物逾期未收回，押金沒收，沒收的押金應(yīng)繳納的消費(fèi)稅應(yīng)先自“其他應(yīng)付款”科目中沖抵，即借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目，沖抵后“其他應(yīng)付款”科目的余額轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。

　?。ㄋ模┪屑庸?yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅的賬務(wù)處理

　　提貨時(shí)由受托方代收代繳消費(fèi)稅。委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后直接用于銷售的，在銷售時(shí)不再繳納消費(fèi)稅；用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，已納稅款按規(guī)定準(zhǔn)予抵扣。根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，委托方在委托加工時(shí)因發(fā)出的貨物不同，而在不同的科目中核算：如發(fā)出的是材料，應(yīng)通過“委托加工材料”科目核算；如發(fā)出的是自制半成品，應(yīng)在“自制半成品”科目下增設(shè)“委托加工自制半成品”明細(xì)科目核算；如發(fā)出的是在產(chǎn)品，則應(yīng)在“生產(chǎn)成本”科目下增設(shè)“委托加工產(chǎn)品”明細(xì)科目核算。因此而繳納的消費(fèi)稅也分別不同情況記入上述相應(yīng)科目。另外，由于稅法對(duì)收回的應(yīng)稅消費(fèi)品用于直接銷售和用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品采用不同的稅收政策，因此，帶來會(huì)計(jì)上不同的處理方法：

　　我們一定先要熟悉委托加工繳納消費(fèi)稅在應(yīng)繳稅金——應(yīng)繳消費(fèi)稅賬戶中的位置：

　　我們?cè)偈煜ひ幌挛屑庸げ牧线@個(gè)賬戶的構(gòu)成：

　　例：（一）企業(yè)將委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品用于直接銷售和用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，在計(jì)算消費(fèi)稅時(shí)有何區(qū)別？如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？（2001年試題）

　　答：1.如委托方將委托加工產(chǎn)品收回后直接用于銷售的，不得扣稅。（1分）

　　應(yīng)將受托方代扣代繳的消費(fèi)稅隨同支應(yīng)付的加工費(fèi)一并計(jì)入委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品成本，借“委托加工材料”（或“自制半成品——委托外部加工自制半成品”、“生產(chǎn)成本——委托加工產(chǎn)品”）等科目。（1分）

　　2.如委托方將委托加工產(chǎn)品收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)將受托方代扣代繳的消費(fèi)稅記入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目的借方，應(yīng)稅消費(fèi)品由受托方代收代繳的消費(fèi)稅，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目，（1分）

　　最終應(yīng)稅消費(fèi)品銷售時(shí)，借記“產(chǎn)品銷售稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目，于繳納時(shí)，借“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。（1分）

　?。ㄎ澹┻M(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅的賬務(wù)處理

　　進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品，由進(jìn)口者繳納消費(fèi)稅，繳納的消費(fèi)稅應(yīng)計(jì)入進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的成本。繳納消費(fèi)稅與進(jìn)口貨物入賬基本上沒有時(shí)間差，為簡(jiǎn)化核算手續(xù)，進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品繳納的消費(fèi)稅一般不通過“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目核算，在將消費(fèi)稅計(jì)入進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品成本時(shí)，直接貸記“銀行存款”科目。在特殊情況下，如出現(xiàn)先提貨、后繳納消費(fèi)稅的，或者用于連續(xù)生產(chǎn)其他應(yīng)稅消費(fèi)品按規(guī)定允許扣稅的，也可以通過“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目核算應(yīng)繳消費(fèi)稅額。

　　三、工業(yè)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的核算（了解）

　?。ㄒ唬╀N售不動(dòng)產(chǎn)的賬務(wù)處理

　　按銷售額計(jì)算的營(yíng)業(yè)稅計(jì)入“固定資產(chǎn)清理”科目，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應(yīng)交稅金”科目。

　?。ǘ┺D(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的賬務(wù)處理

　　按銷售額計(jì)算的營(yíng)業(yè)稅計(jì)入其他業(yè)務(wù)支出，借記“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目。

　　（三）兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)繳納營(yíng)業(yè)稅的賬務(wù)處理

　　根據(jù)《增值稅暫行條例》及有關(guān)規(guī)定，納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，不分別核算或不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。

　　上述非應(yīng)稅勞務(wù)收入應(yīng)在“其他業(yè)務(wù)收入”科目中核算。企業(yè)取得收入時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。按稅法規(guī)定計(jì)算的營(yíng)業(yè)稅，借記“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”科目。

　　四、工業(yè)企業(yè)所得稅的核算（掌握）

　　由于稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間存在著計(jì)算口徑和時(shí)間上的差異而導(dǎo)致的永久性或時(shí)間性差額，在會(huì)計(jì)核算中可以采用兩種不同的方法進(jìn)行處理，即應(yīng)付稅款法和納稅影響法。

　　對(duì)一個(gè)企業(yè)而言，只能選擇一種所得稅的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行核算，在選擇采用“應(yīng)付稅款法”的情況下，企業(yè)只需要設(shè)置“所得稅”科目，不需要設(shè)置“遞延稅款”科目。在選擇采用“納稅影響會(huì)計(jì)法”的情況下，需要設(shè)置“所得稅”和“遞延稅款”兩個(gè)科目。

　　下面分別介紹這兩種方法的具體會(huì)計(jì)處理：

　?。ㄒ唬?yīng)付稅款法

　　應(yīng)付稅款法是將本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間的差異所造成的影響納稅的金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不是遞延到以后各期。在采用應(yīng)付稅款法的情況下，企業(yè)要以按稅法規(guī)定計(jì)算的納稅所得為依據(jù)計(jì)算應(yīng)繳納的所得稅，并列作所得稅費(fèi)用處理，對(duì)于稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間的差異的處理，是通過按稅法的規(guī)定對(duì)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整解決的。

　　具體會(huì)計(jì)核算過程為：

　　企業(yè)按納稅所得計(jì)算的應(yīng)繳所得稅

　　借：所得稅

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅

　　實(shí)際上繳所得稅時(shí)，

　　借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅

　　　　貸：銀行存款

　　期末，借：本年利潤(rùn)

　　　　貸：所得稅

　　結(jié)轉(zhuǎn)后“所得稅”科目應(yīng)無余額。

　?。ǘ┘{稅影響會(huì)計(jì)法

　　納稅影響會(huì)計(jì)法是將本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與納稅所得之間的時(shí)間性差異造成的影響納稅的金額遞延和分配到以后各期。

　　此種方法具體又分兩種情況下的處理：

　　1.在稅率沒有變動(dòng)和沒有開征新稅的情況下的處理方法：

　　在此種情況下，采用納稅影響會(huì)計(jì)法時(shí)，所得稅被視為企業(yè)在獲得收益時(shí)發(fā)生的一種費(fèi)用，并應(yīng)隨同有關(guān)的收入和費(fèi)用計(jì)入同一期內(nèi)，以達(dá)到收入和費(fèi)用的配比，由于時(shí)間性差額影響的所得稅金額，包括在損益表的所得稅項(xiàng)目?jī)?nèi)，以及資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延稅款金額里。

　　2.在稅率變動(dòng)和開征新稅的情況下，具體運(yùn)用納稅影響會(huì)計(jì)法時(shí)，還有不同的方法，常用的方法有兩種：

　?。?）遞延法

　　遞延法是把本期由于時(shí)間性差額產(chǎn)生的影響納稅的金額，遞延和分配到以后各期，并同時(shí)轉(zhuǎn)銷已確認(rèn)的時(shí)間性差額對(duì)所得稅的影響金額。企業(yè)采用遞延法時(shí)，應(yīng)將按稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)加減發(fā)生的永久性差異后的金額，照納稅所得計(jì)算的應(yīng)繳所得稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目，將按照稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)（或稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)加減發(fā)生的永久性差異后的金額）計(jì)算的所得稅費(fèi)用與按照納稅所得計(jì)算的應(yīng)繳所得稅之間的差額，作為遞延稅款，借記或貸記“遞延稅款”科目。本期發(fā)生的遞延稅款待以后各期轉(zhuǎn)銷。

　?。?）債務(wù)法

　　債務(wù)法是把本期由于時(shí)間性差異而產(chǎn)生的影響納稅的金額，保留到這一差額發(fā)生相反變化時(shí)轉(zhuǎn)銷，在稅率變更或開征新稅時(shí)，遞延稅款的余額要按照稅率的變動(dòng)或新征稅款進(jìn)行調(diào)整。其賬務(wù)處理與遞延法基本一致。

　　上述遞延法和債務(wù)法有關(guān)具體核算內(nèi)容，在《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》教材中有詳細(xì)闡述，故此處從略。

　　例：在企業(yè)所得稅計(jì)算中，把本期由于時(shí)間性差異而產(chǎn)生的影響納稅的金額，保留到這一差額發(fā)生相反變化時(shí)轉(zhuǎn)銷，在稅率變更或開征新稅時(shí)，遞延稅款的余額要按照稅率的變動(dòng)或新征稅款進(jìn)行調(diào)整，這種辦法稱為（　?。?。

　　A.遞延法

　　B.債務(wù)法

　　C.納稅影響會(huì)計(jì)法

　　D.應(yīng)付稅款法

　　標(biāo)準(zhǔn)答案：B

　　五、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅的核算

　?。ㄒ唬┩馍掏顿Y企業(yè)采購(gòu)固定資產(chǎn)設(shè)備退稅的核算

　　外商投資企業(yè)因采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備，收到稅務(wù)機(jī)關(guān)退還的增值稅款，應(yīng)區(qū)別情況處理：

　　1.如果采購(gòu)的國(guó)產(chǎn)設(shè)備尚未交付使用，則應(yīng)沖減設(shè)備的成本，借記“銀行存款”科目，貸記“在建工程”科目。

　　2.如果采購(gòu)的國(guó)產(chǎn)設(shè)備已交付使用，則應(yīng)相應(yīng)調(diào)整設(shè)備的賬面原價(jià)和已提的折舊，借記“銀行存款”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目；同時(shí)，沖減多提的折舊，借記“累計(jì)折舊”科目，貸記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目。

　　如果采購(gòu)的國(guó)產(chǎn)設(shè)備已交付使用，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)跨年度退還的增值稅，則應(yīng)相應(yīng)調(diào)整設(shè)備的賬面原價(jià)和已提的折舊，借記“銀行存款”科“目，貸記”固定資產(chǎn)“科目；同時(shí)，沖減多提的折舊，借記”累計(jì)折舊“科目，貸記”以前年度損益調(diào)整“科目。

　?。ǘ┩馍掏顿Y企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的核算

　　外商投資企業(yè)接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)別情況處理：

　　1.企業(yè)接受捐贈(zèng)的貨幣性資產(chǎn)，按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按接受捐贈(zèng)的貨幣性資產(chǎn)的價(jià)值與現(xiàn)行所得稅率計(jì)算應(yīng)繳的所得稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目，按接受捐贈(zèng)的貨幣性資產(chǎn)的價(jià)值扣除應(yīng)繳所得稅后的差額，貸記“資本公積”科目；年度終了，企業(yè)根據(jù)年終清算的結(jié)果，調(diào)整所得稅和資本公積。

　　2.企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)增設(shè)“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目，核算企業(yè)待轉(zhuǎn)的接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值。

　?。?）企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)，按同類資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或者有關(guān)憑據(jù)確定的價(jià)值以及發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，借記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“原材料”等科目，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”、“銀行存款”等科目。

　　（2）年度終了，企業(yè)應(yīng)按“待轉(zhuǎn)捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值”科目的賬面余額，借記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目，按接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)應(yīng)繳的所得稅（或接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)彌補(bǔ)虧損后的差額計(jì)算應(yīng)繳的所得稅，下同），貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目，按接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)的價(jià)值扣除應(yīng)繳所得稅后的差額，貸記“資本公積”科目。

　?。?）如果企業(yè)接受的非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)在彌補(bǔ)虧損后的數(shù)額較大，經(jīng)批準(zhǔn)可在不超過5年的期限內(nèi)平均計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額繳納所得稅的，企業(yè)應(yīng)在年度終了，按轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得額的價(jià)值，借記“待轉(zhuǎn)捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值”科目，按本期應(yīng)繳的所得稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”科目，按轉(zhuǎn)入應(yīng)納稅所得額的價(jià)值扣除本期應(yīng)繳所得稅的差額，貸記“資本公積”科目。

　　六、出口貨物“免、抵、退”稅的會(huì)計(jì)核算

　?。ǘ╀N售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算

　　1.內(nèi)銷貨物處理

　　借：銀行存款（應(yīng)收賬款）

　　　　貸：產(chǎn)品銷售收入

　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

　　2.自營(yíng)出口銷售

　?。?）一般貿(mào)易的核算

　?、?銷售收入。

　　會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收外匯賬款

　　　　貸：產(chǎn)品銷售收入—— 一般貿(mào)易出口銷售

　　收到外匯時(shí)，財(cái)會(huì)部門根據(jù)結(jié)匯水單等，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：匯兌損益

　　　　銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收外匯賬款——客戶名稱（美元，人民幣）

　?、诓坏玫挚鄱愵~計(jì)算。按出口銷售額×征退稅率之差，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：產(chǎn)品銷售成本一一 —般貿(mào)易出口

　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

　　③運(yùn)保傭沖減。運(yùn)保傭的沖減有兩個(gè)處理方法，以下就兩種方法分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

　　A.暫不計(jì)算不得抵扣稅額的，根據(jù)運(yùn)保傭金額作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：產(chǎn)品銷售收入—— 一般貿(mào)易出口

　　　　貸：銀行存款

　　B.在沖減的同時(shí)，按沖減金額同步計(jì)算不得抵扣稅額的，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：產(chǎn)品銷售收入—— 一般貿(mào)易出口

　　　　貸：銀行存款

　　同時(shí)：

　　借：產(chǎn)品銷售成本—— 一般貿(mào)易出口 （紅字）

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） （紅字）

　?。?）進(jìn)料加工貿(mào)易的核算

　　企業(yè)在記載銷售賬時(shí)原則上要將一般貿(mào)易與進(jìn)料加工貿(mào)易通過二級(jí)科目分開進(jìn)行明細(xì)核算，核算與一般貿(mào)易相同。只不過是對(duì)進(jìn)料加工貿(mào)易進(jìn)口料件要按每期進(jìn)料加工貿(mào)易復(fù)出口銷售額和計(jì)劃分配率計(jì)算“免稅核銷進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格”，確定進(jìn)料加工“不得抵扣稅額抵減額”。

　　①出口企業(yè)收到主管國(guó)稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》后，依據(jù)注明的“不得抵扣稅額抵減額”作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：產(chǎn)品銷售成本——進(jìn)料加工貿(mào)易出口（紅字）

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） （紅字）

　　②收到主管國(guó)稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》后，對(duì)補(bǔ)開部分依據(jù)注明的“不得抵扣稅額抵減額”作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：產(chǎn)品銷售成本——進(jìn)料加工貿(mào)易出口（紅字）

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） （紅字）

　　對(duì)多開的部分，通過核銷沖回，以藍(lán)字登記以上會(huì)計(jì)分錄。

　?。?）來料加工貿(mào)易的核算

　　出口企業(yè)從事來料加工業(yè)務(wù)應(yīng)持來料加工登記手冊(cè)等，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理《來料加工免稅證明》，憑此證明據(jù)以免征工繳費(fèi)的增值稅和消費(fèi)稅。來料加工免稅收入應(yīng)與其他出口銷售收入分開核算，對(duì)來料加工發(fā)生的運(yùn)保傭應(yīng)沖減來料加工銷售收入，不得在其他出口銷售中沖減。

　　也就是說，與來料加工相關(guān)的國(guó)內(nèi)采購(gòu)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；與進(jìn)料加工相關(guān)的國(guó)內(nèi)采購(gòu)實(shí)施抵退政策不同。

　　3.委托代理出口

　　收到受托方（外貿(mào)企業(yè)）送交的“代理出口結(jié)算清單”時(shí)，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收賬款等

　　　　產(chǎn)品銷售費(fèi)用（代理手續(xù)費(fèi)）

　　　　貸：產(chǎn)品銷售收入

　　支付的運(yùn)保傭與自營(yíng)出口一樣，要沖減外銷收入。

　　4.銷售退回

　　生產(chǎn)企業(yè)出口的產(chǎn)品，由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨，其銷售退回應(yīng)分別情況進(jìn)行處理。這里只以一般貿(mào)易出口為例進(jìn)行介紹，進(jìn)料加工貿(mào)易與此類似。

　　（1） 未確認(rèn)收入的已發(fā)出產(chǎn)品的退回，

　?。?） 已確認(rèn)收入的銷售產(chǎn)品退回，一般情況下直接沖減退回當(dāng)月的銷售收入、銷售成本等，對(duì)已申報(bào)免稅或退稅的還要進(jìn)行相應(yīng)的“免抵退”稅調(diào)整，分別情況作如下會(huì)計(jì)處理：

　?、?zèng)_減銷售收入。

　?、谡{(diào)整運(yùn)保傭?qū)︿N售的影響，見教材113頁(yè)示例。

　?。ㄈ?yīng)納稅額的會(huì)計(jì)核算

　　根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定，“免抵退”稅企業(yè)出口應(yīng)稅消費(fèi)品免征消費(fèi)稅，增值稅的計(jì)算按以下公式：

　　當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額—（當(dāng)期全部進(jìn)項(xiàng)稅額—當(dāng)期不得抵扣稅額）—上期未抵完的進(jìn)項(xiàng)稅額

　　1.如當(dāng)期應(yīng)納稅額大于零，月末作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

　　　　貸：應(yīng)交稅金——未交增值稅

　　2.如當(dāng)期應(yīng)納稅額小于零，月末作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)交增值稅——未交增值稅

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）

　?。ㄋ模┟獾滞硕惖臅?huì)計(jì)核算

　　出口企業(yè)應(yīng)免抵稅額、應(yīng)退稅額的核算有兩種處理方法：

　　1.第一種方法，即按批準(zhǔn)的應(yīng)免抵稅額、應(yīng)退稅額進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　企業(yè)在進(jìn)行出口貨物退稅申報(bào)時(shí)，不作賬務(wù)處理。在收到主管國(guó)稅機(jī)關(guān)出具的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免抵退稅審批通知單》后，根據(jù)批準(zhǔn)的應(yīng)退、應(yīng)免抵稅作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收補(bǔ)貼款——增值稅（批準(zhǔn)的應(yīng)退稅額）

　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納增值稅，即批準(zhǔn)應(yīng)免抵稅額）

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）

　　2.第二種方法，即按當(dāng)期《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退”稅匯總申報(bào)表》上申報(bào)數(shù)分別以下三種情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　?。?）申報(bào)的應(yīng)退稅額=0，申報(bào)的應(yīng)免抵稅額>0時(shí)，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額，即申報(bào)的應(yīng)免抵稅額）

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）

　　（2）申報(bào)的應(yīng)退稅額>0，且免抵稅額>0時(shí)，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收補(bǔ)貼款——增值稅（申報(bào)的應(yīng)退稅額）

　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額，即申報(bào)的應(yīng)免抵稅額）

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）

　?。?）申報(bào)的應(yīng)退稅額>0，申報(bào)的免抵稅額=0時(shí)，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)收補(bǔ)貼款——增值稅（申報(bào)的應(yīng)退稅額）

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（出口退稅）

　　企業(yè)在收到出口退稅時(shí)作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收補(bǔ)貼款——增值稅

　　七、工業(yè)企業(yè)其他稅、費(fèi)的核算（了解）

　?。ㄒ唬┵Y源稅的會(huì)計(jì)核算

　　資源稅納稅義務(wù)人開采或者生產(chǎn)并銷售應(yīng)稅產(chǎn)品，應(yīng)依據(jù)稅法規(guī)定，計(jì)算和繳納資源稅。為反映和監(jiān)督資源稅稅額的計(jì)算和繳納過程，納稅人應(yīng)設(shè)置“應(yīng)交稅金——應(yīng)交資源稅”賬戶，貸方登記本期應(yīng)繳納的資源稅稅額，借方登記企業(yè)實(shí)際繳納或抵扣的資源稅稅額，貸方余額表示企業(yè)應(yīng)繳而未繳的資源稅稅額。

　　1.企業(yè)銷售應(yīng)稅產(chǎn)品應(yīng)納資源稅的賬務(wù)處理

　　2.企業(yè)自產(chǎn)自用應(yīng)納資源稅的賬務(wù)處理

　　3.企業(yè)收購(gòu)未稅礦產(chǎn)品應(yīng)繳資源稅的賬務(wù)處理

　　4.企業(yè)外購(gòu)液體鹽加工固體鹽應(yīng)納資源稅的賬務(wù)處理

　?。ǘ┩恋卦鲋刀惖臅?huì)計(jì)核算

　　企業(yè)按稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納的土地增值稅記人“固定資產(chǎn)清理”科目，即借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交土地增值稅”科目。企業(yè)實(shí)際繳納土地增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。

　?。ㄈ┏鞘芯S護(hù)建設(shè)稅的核算

　　工業(yè)企業(yè)按規(guī)定計(jì)算出的城市維護(hù)建設(shè)稅，借記“產(chǎn)品銷售稅金及附加”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅”科目；實(shí)際上繳時(shí)，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

　　（四）房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅和印花稅的核算

　　企業(yè)按規(guī)定計(jì)算應(yīng)繳的房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅”科目；上繳時(shí)，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

　　由于印花稅是由納稅人以購(gòu)買并一次貼足印花稅票方式繳納稅款的，不存在與稅務(wù)機(jī)關(guān)結(jié)算或清算稅款的問題，因而，企業(yè)繳納的印花稅不需要通過“應(yīng)交稅金”科目核算，購(gòu)買印花稅票時(shí)，可直接借記“管理費(fèi)用”或“待攤費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”科目。

　?。ㄎ澹└卣加枚惡凸潭ㄙY產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅（現(xiàn)已暫停執(zhí)行）的核算

　　企業(yè)按規(guī)定計(jì)算繳納的耕地占用稅，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”科目。企業(yè)按規(guī)定計(jì)算繳納的固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅，借記“在建工程”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅”科目；實(shí)際上繳時(shí)，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

　　（六）教育費(fèi)附加

　　計(jì)算應(yīng)上繳教育費(fèi)附加時(shí)，借記“產(chǎn)品銷售稅金及附加”“其他業(yè)務(wù)支出”等科目，貸記“基他應(yīng)交款——應(yīng)交教育費(fèi)附加”科目，上繳時(shí)，借記“其他應(yīng)交款——應(yīng)交教育費(fèi)附加”科目，貸記“銀行存款”科目。

　　如果教育部門根據(jù)辦學(xué)情況，將部分教育費(fèi)附加退給辦學(xué)企業(yè)作為辦學(xué)補(bǔ)貼，企業(yè)收到辦學(xué)補(bǔ)貼時(shí)，應(yīng)通過“營(yíng)業(yè)外收入”科目核算。

　　（七）車輛購(gòu)置稅

　　按規(guī)定繳納的車輛購(gòu)置稅，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”科目。

　　第三節(jié) 商品流通企業(yè)的涉稅核算

　　一、商品流通企業(yè)增值稅的核算（掌握）

　?。ㄒ唬┕?yīng)階段

　　1、商業(yè)批發(fā)企業(yè)實(shí)行增值稅后，購(gòu)進(jìn)商品業(yè)務(wù)的帳務(wù)處理

　　批發(fā)企業(yè)商品的購(gòu)進(jìn)主要包括國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)、國(guó)外進(jìn)口，國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)又分為一般商品購(gòu)進(jìn)和免稅農(nóng)產(chǎn)品等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別不同情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

　　（1）國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)一般商品業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

　　商業(yè)企業(yè)從國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)一般商品，應(yīng)根據(jù)銷貨方開具的增值稅專用發(fā)票中的銷貨金額（不含增值稅），計(jì)入“商品采購(gòu)”、“庫(kù)存商品”科目，按專用發(fā)票中注明的增值稅借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按實(shí)際支付的全部款項(xiàng)貸記“銀行存款”等科目。

　?。?）企業(yè)收購(gòu)免稅農(nóng)產(chǎn)品業(yè)務(wù)的帳務(wù)處理。

　　由于購(gòu)進(jìn)的是初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品或者說直接從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者那里收購(gòu)的，無法取得增值稅專用發(fā)票，其進(jìn)項(xiàng)稅額根據(jù)購(gòu)進(jìn)的農(nóng)產(chǎn)品的買價(jià)乘以13％的扣除率加以確定。

　?。?）進(jìn)口商品增值稅的帳務(wù)處理

　　企業(yè)進(jìn)口商品，其采購(gòu)成本一般包括進(jìn)口商品的國(guó)外進(jìn)價(jià)（一律以到岸價(jià)格為基礎(chǔ)）和應(yīng)繳納的關(guān)稅。若進(jìn)口商品系應(yīng)稅消費(fèi)品，則其采購(gòu)成本中還應(yīng)包括應(yīng)納消費(fèi)稅。進(jìn)口商品增值稅的會(huì)計(jì)核算與國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)商品的基本相同，主要區(qū)別有兩點(diǎn)：一是外匯與人民幣的折合，因?yàn)檫M(jìn)口商品要使用外匯，企業(yè)記賬要以人民幣作為本位幣；二是進(jìn)口商品確定進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)的依據(jù)不是增值稅專用發(fā)票，而是海關(guān)出具的完稅憑證。

　?。?）企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物在運(yùn)輸途中發(fā)生短缺或溢余的賬務(wù)處理

　　企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物在運(yùn)輸途中發(fā)生的短缺或溢余，也要分別情況進(jìn)行處理。發(fā)生的溢余按不含稅的價(jià)款記入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目的貸方，查明原因后進(jìn)行轉(zhuǎn)銷，待處理財(cái)產(chǎn)溢余處理一般不考慮增值稅的問題。企業(yè)購(gòu)進(jìn)的商品發(fā)生的毀損與短缺，應(yīng)當(dāng)將已付的損失商品貨款及相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額一起轉(zhuǎn)賬。

　　2.商業(yè)零售企業(yè)實(shí)行增值稅后購(gòu)進(jìn)商品業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理。

　　由于商業(yè)零售企業(yè)庫(kù)存商品的核算采用“售價(jià)記帳、實(shí)物負(fù)責(zé)制”，而且商品的銷售收入采用一手交錢一手交貨的方式，實(shí)行增值稅以后，進(jìn)銷業(yè)務(wù)的核算與其他企業(yè)比較有一定的復(fù)雜性。也就是說，既要保持零售企業(yè)多年來形成的比較科學(xué)的“售價(jià)核算、實(shí)物負(fù)責(zé)制”，又要按照增值稅的要求核算進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額和應(yīng)繳納的稅金。

　?。?）一般購(gòu)進(jìn)商品業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

　　按現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)購(gòu)進(jìn)商品仍按不含稅成本借記“物資采購(gòu)”科目，按進(jìn)項(xiàng)稅額借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按已付的全部款項(xiàng)貸記“銀行存款”科目；商品入庫(kù)時(shí)，仍按原來的含稅售價(jià)借記“庫(kù)存商品”科目，按不含稅的進(jìn)價(jià)貸記“商品采購(gòu)”科目，再按含稅的進(jìn)銷差價(jià)貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目。

　?。?）進(jìn)貨退出的賬務(wù)處理

　　零售企業(yè)購(gòu)進(jìn)的商品在驗(yàn)收入庫(kù)后，由于各種原因，要向供貨方提出退貨要求，經(jīng)同意后，可將原購(gòu)進(jìn)商品退還原供貨單位。發(fā)生進(jìn)貨退出時(shí)，應(yīng)按商品含稅零售價(jià)沖減“庫(kù)存商品”科目，同時(shí)相應(yīng)調(diào)整“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目。同時(shí)還應(yīng)將收回的已付進(jìn)項(xiàng)稅額予以沖銷。

　　[例6-28] 某零售商業(yè)企業(yè)本月上旬購(gòu)進(jìn)A種商品2000件，每件進(jìn)價(jià)50元，增值稅額8.50 ，含稅售價(jià)65.52元，經(jīng)甲營(yíng)業(yè)柜組拆包上柜時(shí)，發(fā)現(xiàn)有200件質(zhì)量上有嚴(yán)重缺陷，經(jīng)與供貨單位協(xié)商，同意退貨。如數(shù)退出該商品后，收回價(jià)款存入銀行。根據(jù)有關(guān)單證，作分錄為：

　　借：銀行存款 11700 （50價(jià)+8.5進(jìn)項(xiàng)）×200件=11700

　　　　商品進(jìn)銷差價(jià) 3104 （65.52-50）×200件=3104元

　　　　貸：庫(kù)存商品——甲營(yíng)業(yè)柜組 13104 65.52×200件=13104 庫(kù)存賬用售價(jià)紀(jì)錄

　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1700 8.5×200件=1700元

　　這筆業(yè)務(wù)在登記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬時(shí)，應(yīng)在“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄中用紅字反映。

　　在實(shí)務(wù)中，為了真實(shí)反映每個(gè)供貨單位提供商品的質(zhì)量狀況，一般將上述一筆會(huì)計(jì)分錄分為兩筆進(jìn)行處理，即：

　　借：銀行存款 11700 （50價(jià)+8.5進(jìn)項(xiàng)）×200件=11700

　　　　貸：商品采購(gòu)——X X供貨方 10000 50價(jià)×200件=10000

　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1700 8.5×200件=1700元

　　借：商品進(jìn)銷差價(jià) 3104 （65.52-50）×200件=3104元

　　　　商品采購(gòu)——X X供貨方 10000 50價(jià)×200件=10000

　　　　貸：庫(kù)存商品——甲營(yíng)業(yè)柜組 13104 65.52×200件=13104 庫(kù)存賬用售價(jià)紀(jì)錄

　?。ǘ╀N售階段

　　l.商業(yè)批發(fā)企業(yè)銷售商品增值稅的賬務(wù)處理

　　（1）一般銷售商品業(yè)務(wù)增值稅的賬務(wù)處理

　　商品流通企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照實(shí)現(xiàn)的銷售收人和按規(guī)定收取的銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“銀行存款‘’等科目，貸記”商品銷售收入“、”其他業(yè)務(wù)收入“、”應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）“科目，發(fā)生的銷售退回，做相反的會(huì)計(jì)分錄。

　?。?）視同銷售行為增值稅的賬務(wù)處理

　?、傥写N商品（委托方）

　　將商品交付他人代銷，是指納稅人以支付手續(xù)費(fèi)等經(jīng)濟(jì)利益為條件，委托他人代銷商品而將自己的商品交付受托人的行為。將商品移交他人代銷，應(yīng)當(dāng)在收到代銷單位轉(zhuǎn)來代銷清單時(shí)，計(jì)算銷售額和銷項(xiàng)稅額。根據(jù)計(jì)算的銷售額和銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)收賬款”或“銀行存款”科目，貸記“商品銷售收入”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。

　　[例6-29] 某百貨商場(chǎng)委托某代銷店代銷洗衣機(jī)20臺(tái)，雙方合同約定，每臺(tái)洗衣機(jī)不含稅價(jià)1000元，每銷售一臺(tái)，商場(chǎng)付給代銷店手續(xù)費(fèi)50元。本月末，商場(chǎng)收到代銷店轉(zhuǎn)來的代銷清單1張，銷售丁10 臺(tái)，并收到收取手續(xù)費(fèi)的結(jié)算發(fā)票1張，注明手續(xù)費(fèi)金額500元。百貨商場(chǎng)應(yīng)根據(jù)結(jié)算清單向代銷店開具增值稅專用發(fā)票，并結(jié)轉(zhuǎn)收入。

　　借：應(yīng)收賬款——××代銷店 11700

　　　　貸：商品銷售收入 10000

　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1700

　　再根據(jù)收到的手續(xù)費(fèi)結(jié)算發(fā)票，做賬為：

　　借：經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 500

　　　　貸：應(yīng)收賬款——××代銷店 500

　　收到××代銷店貨款時(shí)：

　　借：銀行存款 11200

　　　　貸：應(yīng)收賬款——××代銷店 11200

　?、?銷售代銷商品（受托方）

　　銷售代銷商品，是指受托銷售單位將委托銷售單位委托銷售的商品進(jìn)行銷售的行為，由于銷售價(jià)格是雙方在合同中事先商定的，所以受托方無論采取進(jìn)價(jià)核算還是售價(jià)核算，其賬務(wù)處理都是相同的。

　　仍以[例6-29]為例，代銷店的會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：銀行存款 11700

　　　　貸：應(yīng)付賬款——××百貨商場(chǎng) 10000

　　　　　　應(yīng)交稅金—一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1700

　　結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)收手續(xù)費(fèi)收入

　　借：應(yīng)付賬款——××百貨商場(chǎng) 500

　　　　貸：代購(gòu)代銷收入 500

　　收到百貨商場(chǎng)開具的增值稅專用發(fā)票并支付剩余貨款，

　　借：應(yīng)付賬款——××百貨商場(chǎng) 9500

　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1700

　　　　貸：銀行存款 11200

　　商業(yè)批發(fā)企業(yè)其他銷售業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理與工業(yè)企業(yè)基本相同，這里不再重述。

　　2、商業(yè)零售銷售商品增值稅的賬務(wù)處理

　　實(shí)行售價(jià)金額核算的零售企業(yè)，其“庫(kù)存商品”科目是按含稅零售價(jià)記載的，商品含稅零售價(jià)與不含稅購(gòu)進(jìn)的差額在“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目?jī)?nèi)反映。這樣“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目所包含的內(nèi)容與過去相比有新變化。包括兩個(gè)內(nèi)容：一是不含稅的進(jìn)價(jià)與不含稅的售價(jià)之間的差額；二是應(yīng)向消費(fèi)者（或購(gòu)買者）收取的增值稅額。零售企業(yè)銷售商品時(shí)，首先要按含稅的價(jià)格記賬，即按含稅的售價(jià)，借記“銀行存款”等科目，貸記“商品銷售收入”科目，同時(shí)按含稅的售價(jià)結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，借記“商品銷售成本”科目，貸記“庫(kù)存商品”科目。其次，計(jì)算出銷項(xiàng)稅額，將商品銷售收入調(diào)整為不含稅的收入，借記“商品銷售收入”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。再次，月末，按含稅的商品進(jìn)銷差價(jià)率計(jì)算已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)，根據(jù)計(jì)算出來的已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)，調(diào)整商品銷售成本，即借記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目，貸記“商品銷售成本”科目。

　　[例6-30] 某零售商店采用售價(jià)金額核算，1999年9月5 日購(gòu)進(jìn)B商品一批，進(jìn)價(jià)10000元，支付的進(jìn)項(xiàng)稅額為1700元，同時(shí)支付運(yùn)費(fèi)100元，取得承運(yùn)部門開具的運(yùn)費(fèi)普通發(fā)票，款項(xiàng)通過銀行轉(zhuǎn)賬；該批商品的含稅售價(jià)為14000元；9月20 日，該批商品全部售出，并收到貨款，增值稅稅率為17％，假設(shè)9月初無期初同類商品的存貨，則該零售店應(yīng)做如下賬務(wù)處理：

　?。?）購(gòu)進(jìn)商品支付款項(xiàng)時(shí)

　　借：商品采購(gòu) 10000

　　　　經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 93 100-100×7%=93

　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1707 1700+100×7%=1707

　　　　貸：銀行存款 11800

　?。?）商品驗(yàn)收入庫(kù)時(shí)

　　借：庫(kù)存商品 14000 含稅售價(jià)

　　　　貸：商品采購(gòu) 10000 采購(gòu)成本

　　　　　　商品進(jìn)銷差價(jià) 4000 （含稅售價(jià)與采購(gòu)成本之差）

　?。?）商品售出收到銷貨款

　　借：銀行存款 14000

　　　　貸：商品銷售收入 14000含稅售價(jià)

　　借：商品銷售成本 14000含稅售價(jià)

　　　　貸：庫(kù)存商品 14000含稅售價(jià)

　?。?）月份終了，按規(guī)定的方法計(jì)算不含稅銷售額和銷項(xiàng)稅額

　　不含稅銷售額=14000÷（1+17％）=11965.81（元）

　　銷項(xiàng)稅額=11965.81-17％=2034.19（元）

　　借：商品銷售收入 2034.19從含稅銷售收入中剔除增值稅

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2034.19

　?。?）月末結(jié)轉(zhuǎn)商品進(jìn)銷差價(jià)

　　借：商品進(jìn)銷差價(jià) 4000

　　　　貸：商品銷售成本 4000從銷售成本中剔除進(jìn)銷差價(jià)，還原成真正的成本

　　應(yīng)當(dāng)指出，上述這樣的賬務(wù)處理，平時(shí)企業(yè)“商品銷售收入”和“商品銷售成本”科目并不反映真正的“收入”和“成本”，也不能反映出毛利或毛損，只有等到月終計(jì)算并結(jié)轉(zhuǎn)全月已銷商品應(yīng)負(fù)擔(dān)的進(jìn)銷差價(jià)，分解全月含稅銷售額為不含稅的銷售額和銷項(xiàng)稅額，并將銷項(xiàng)稅額自“商品銷售收入”科目轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目后，才能反映已銷商品的毛利或毛損。但其優(yōu)點(diǎn)在于能保持零售企業(yè)在稅制改革前的合理核算秩序，并且較多地簡(jiǎn)化了核算手續(xù)。

　?。ㄈ┥虡I(yè)企業(yè)增值稅應(yīng)納稅額的賬務(wù)處理

　　商業(yè)企業(yè)增值稅應(yīng)納稅額的賬務(wù)處理與工業(yè)企業(yè)基本相同，這里也不贅述。

　　二、商品流通企業(yè)消費(fèi)稅的核算（熟悉）

　　商業(yè)企業(yè)除了進(jìn)出口應(yīng)稅消費(fèi)品涉及消費(fèi)稅的核算外，最主要的是從事金銀首飾零售業(yè)務(wù)的企業(yè)，由于金銀首飾消費(fèi)稅由納稅環(huán)節(jié)征收改為零售環(huán)節(jié)征收，因而應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下增設(shè)“應(yīng)交消費(fèi)稅”明細(xì)科目，核算金銀首飾應(yīng)繳納的消費(fèi)稅。

　?。ㄒ唬┳再?gòu)自銷金銀首飾應(yīng)繳消費(fèi)稅的帳務(wù)處理

　　由于消費(fèi)稅是價(jià)內(nèi)稅，含在商品的銷售收入中，故金銀首飾應(yīng)繳納消費(fèi)稅應(yīng)計(jì)算銷售稅金，并從當(dāng)期收人中扣除。商業(yè)企業(yè)銷售金銀首飾的收入記入“商品銷售收人”科目，其應(yīng)繳的消費(fèi)稅相應(yīng)記入“商品銷售稅金及附加”科目。

　　企業(yè)采用以舊換新方式銷售金銀首飾的，在銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)按舊首飾的作價(jià)借記“商品采購(gòu)”科目；按加收的差價(jià)和收取的增值稅部分，借記“現(xiàn)金”等科目；按舊首飾的作價(jià)與加收的差價(jià)貸記“商品銷售收入”等科目；按收取的增值稅貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。同時(shí)按稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)繳納的消費(fèi)稅稅額，借記“商品銷售稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅”科目。

　?。ǘ┙疸y首飾的包裝物繳納消費(fèi)稅的賬務(wù)處理

　　根據(jù)稅法規(guī)定，金銀首飾連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，均應(yīng)并入金銀首飾的銷售額，計(jì)征消費(fèi)稅。為此，現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，金銀首飾連同包裝物銷售的，應(yīng)分別情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

　　1.隨同金銀首飾銷售不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其收入隨同所銷售的商品一并計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。因此，包裝物收入應(yīng)繳的消費(fèi)稅與金銀首飾本身銷售應(yīng)繳的消費(fèi)稅應(yīng)一并計(jì)入銷售稅金。

　　2.隨同金銀首飾銷售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。因此，包裝物收入應(yīng)繳納的消費(fèi)稅應(yīng)計(jì)入其他業(yè)務(wù)支出。

　?。ㄈ┳再?gòu)自用金銀首飾應(yīng)繳消費(fèi)稅

　　按稅法規(guī)定，從事批發(fā)、零售商品業(yè)務(wù)的企業(yè)將金銀首飾用于饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面的，應(yīng)按納稅人銷售同類金銀首飾的銷售價(jià)格確定計(jì)稅依據(jù)征收消費(fèi)稅；沒有同類金銀首飾銷售價(jià)格的，按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。在會(huì)計(jì)核算上，對(duì)自購(gòu)自用的金銀首飾，應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)，按稅法規(guī)定計(jì)算繳納的消費(fèi)稅也應(yīng)隨同成本一起轉(zhuǎn)入同一科目；用于饋贈(zèng)、贊助的金銀首飾應(yīng)繳納的消費(fèi)稅，應(yīng)記人“營(yíng)業(yè)外支出”科目；用于廣告的金銀首飾應(yīng)繳納的消費(fèi)稅，應(yīng)記人“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”科目；用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)的金銀首飾應(yīng)繳納的消費(fèi)稅，應(yīng)記入“應(yīng)付福利費(fèi)”科目等等）采用售價(jià)核算庫(kù)存商品的企業(yè)，還應(yīng)及時(shí)分?jǐn)傁鄳?yīng)的商品進(jìn)銷差價(jià)。

　　[例6-31] 某珠寶店（系增值稅一般納稅人）某月將金項(xiàng)鏈150克獎(jiǎng)勵(lì)優(yōu)秀職工，成本為15000元，當(dāng)月同樣金項(xiàng)鏈的零售價(jià)格為130元／克。則：

　　應(yīng)納消費(fèi)稅=130÷（1+17％）×150×5％=833.33（元）

　　應(yīng)納增值稅=130÷（1+17％） ×150×17％=2833.33（元）

　　借：應(yīng)付福利費(fèi) 18666.66

　　　　貸：庫(kù)存商品 15000

　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 2833.33

　　　　　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交消費(fèi)稅 833.33

　　商品流通企業(yè)涉及營(yíng)業(yè)稅、所得稅等其他稅費(fèi)的核算與工業(yè)企業(yè)基本相同，故不再重復(fù)。

　　另外，需要說明的是，自2001年1月1日起財(cái)政部頒發(fā)新的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，具體會(huì)計(jì)科目變化的內(nèi)容詳見《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》教材。