存貨是指企業(yè)在生產經營過程中為銷售或耗用儲存的各種有形資產，包括原材料、燃料、包裝物、低值易耗品、委托加工材料、在產品、產成品和分期收款發(fā)出商品等。企業(yè)的存貨通常在流動資產或全部資產中占很大比重，因此存貨價值的計算直接影響到資產負債表中資產價值的真實性。由于存貨成本與銷貨成本之間存在著有機聯系，存貨的計價會直接影響當期和以后務期的財務成果。因此，正確反映存貨期末的價值，對于客觀、公允地反映企業(yè)財務狀況、經營成果有著重要的意義。

    財務會計的一項重要慣例是穩(wěn)健性原則，即在有多種會計方法可供選擇時，應盡量選擇低估資歷產和高估損失的方法，而不應擇主估資產和高估利潤的方法。根據穩(wěn)健性原則，當企業(yè)現有存貨的可變現凈值下跌至成本以下時，就要按可變現凈值對存貨重新計價；反之，若可變現凈值高于成本，則仍按成本計價。這就職存仙計價的“成本與可變現凈值孰低法”。

    國際會計準則第2號明確規(guī)定：“存貨應按歷史成本與可變現值孰低來計價?！蔽覈镀髽I(yè)會計準則》并未采用這一方法，而是規(guī)定“各種存貨在會計報表中應當以實際成本列支”。1998年1月27日頒布的《股份有限公司會計制度》（以下簡稱《制度》規(guī)定：“如果由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨成本不可收回的部分，應提取存貨跌價準備?！薄吨贫取穼嵭幸荒甓鄟?，總的來說對存貨期末計價的規(guī)范效果并不明顯。從我國1998年中期財務報告的統(tǒng)計調查來看，在所有上市公司中，有64家上市公司提取了存貨跌價準備。在我國物價持續(xù)你迷的情況下，相對于工業(yè)、商業(yè)為主的780家上市公司而言，這一比例明顯偏低。正因為如此，中國證券監(jiān)督管理委員會在1999年10月10日發(fā)布的《關于提高上市公司財務住處披露質量的通知》中強調指出：上市公司應對存貨的潛在損失作出適當估計，計提必要的準備并作會計處理。注冊會計師在審計時應對上市公司所作的估計和處理作羊斷，并恰當地表示審計意見?？梢姶尕涰椖科谀┯媰r存在的問題比較嚴重。筆者認為，造成這種狀況的原因是多方面的，但會計制度本身也存在問題。本文擬就《制度》中關于存貨期末計價規(guī)定的不足之處，提出以下意見。）

    一、計提存貨跌價準備的公司范圍過于狹窄

    《制度》規(guī)定，境外及香港上市公司以及在境外發(fā)行外資股的公司，中期期末或年度終了，應對存貨進行全面清查，符合規(guī)定情形的，應提取存貨跌價準備。其他上市公司也可按上述規(guī)定提取存貨跌價準備。

    在成本與可變現凈值法廣泛運用的今天，我國公在少數上市公司使用這一方法，是不太適宜的。使用這一方法的根本目的是真實反映企業(yè)的財務狀況與經營成果，保護投資者的利益。而我國會計制度的這一規(guī)定卻有失公平，它更強調保護外國投資者的利益。其他上市公司既可計提跌價準備，也可不計提，而公司管理當局的理性選擇將是不計提跌價準備。因為計提跌價準備將在賬面上減少公司資產，降低公司利潤，從而影響公司股票在市場上的表現。這恰恰是公司管理當局不愿看到的。

    二、可變現凈值要領過于模糊

    我國《企業(yè)會計準則》和《制度》均末對可變現凈值下一個明確的定義，這使得在理解上就仁者見仁，智者見智。在葛家澍教授主編的《中級財務會計學》一書中，可變現凈值是指“預期的銷售價格減去可合理預計的銷售費用。”在1999年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試指定輔導教材《會計》一書中，可變現凈值是指：“在政黨生產經營過程中，以預計售價減去預計完工成本和銷售所必須的預計稅金、費用后的凈值。”這一定義與國際會計準則的定義為：在正常生產經營過程中，以預計售價減去預計完工成本和銷售所必需的預計費用扣的凈值?？勺儸F凈值概念包含的內容沒有完全界定清楚，這就給會計實務操作帶來困難，也為企業(yè)通過隨意選擇可變現凈值來操縱利潤提供了空間。

    三、可變現凈值不應只以預期銷售價格為基礎

    對于可變現凈值的預期除了要考慮市場價格外，還應考慮持有存貨的目的。假如一個公司的期末存貨中，有一部分存貨已經與別的公司簽訂了購銷合同，但未實現銷售；另一部分存貨未簽訂購銷合同，那么對這兩批存貨的期末可實現凈值的確定也應該是不同的。第一部分存貨應以合同價為基礎來確定可變現凈值，第二部分存貨則應以一般銷售價格為基礎來確定。而《制度》未對此種情況加以說明。

    企業(yè)的存貨大致可分為兩類：一類持有的目的是銷售，如產品成品、商品。另一類持有的目的是再加工，如材料、在產品、其他物料。由于這兩類存貨的持有目的不同，它們的期末計價也應該有差別，根據國際會計準則的規(guī)定，如果原材料和其他物料的成本高于其可變現凈值，但是用其生產的產成品預計能夠按成本或高于成本的價格出售的話，那么就不應該提取跌價準備。如果材料價格的下降表產成品成本將超過可變現凈值，則該材料就應該減記至其可變現凈值。由于材料的市場銷售價格難以確定（這歸因于持有材料的目的），此時，材料的重置成本就是可變現凈值最合適的計量基礎。我國《制度》對此未予規(guī)定。

    四、存貨跌價準備不應只按單個存貨項目提取

    《制度》規(guī)定：存貨跌價準備應按單個存貨項目的成本高于其可變現凈值的差額提取。筆者認為，這一規(guī)定過于機械，缺乏應有的靈活性。一些企業(yè)的存貨數量成千上萬，品種千差萬別，如果期末對每個存貨項目都支核對其成本與可變現凈值，再決定是否提取跌價準備及撮多少，工作量太大。國際會計準則規(guī)定：存貨通常按單個項目減速記至可變現凈值。但是，在某些情況下可以將類似或相關的項目分組。例如，與同一生產線相關的，具有類似用途并在同一地區(qū)生產和銷售，實際上通俗讀物以將其與那條生產線上的其他項目區(qū)別開來進行估價的存貨項目，采取分類提出取跌價準備應是比較可取的。結合我國企業(yè)的實際管理水平，筆者認為，存貨跌價準備按類提取更好，因為提取存貨跌價準備畢竟在我國剛實行，企業(yè)的硬件、軟件基礎都還較薄弱，我們不應指望企業(yè)在短時間內做得很完美。