2006年10月27日，工商銀行股份有限公司在香港和上海同時(shí)成功上市。這標(biāo)志著我行股份制改造進(jìn)程基本完成，執(zhí)行適用于上市公司的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已成為應(yīng)盡義務(wù)。深刻理解和掌握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精髓，采取有力措施在制度、流程、系統(tǒng)、人員等方面做好充分準(zhǔn)備，已不僅僅是我行在股份制改造和上市過(guò)程中的重要工作內(nèi)容，還是我行上市后全面履行信息披露義務(wù)的重要前提。

　　一、我行實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前期準(zhǔn)備工作

　　我行作為國(guó)內(nèi)最大的金融機(jī)構(gòu)，一直在努力實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)向國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的趨同。從2004年下半年開始，我行就開始啟動(dòng)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的轉(zhuǎn)軌工作。在總體遵照我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制訂部門的要求，參考國(guó)際慣例的基礎(chǔ)上修訂的工商銀行新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本制度已于2006年1月1日開始實(shí)施，并基本完成業(yè)務(wù)整合、系統(tǒng)調(diào)整和人員培訓(xùn)等配套工作。由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在很大程度上借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的要求，而我行新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本制度已基本和國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌，我行在制度層面需要做的調(diào)整比較少。對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施準(zhǔn)備主要集中在流程、系統(tǒng)和人員方面，主要工作包括：

　�。ㄒ唬�對(duì)債券資產(chǎn)重新分類核算，構(gòu)建前臺(tái)、中臺(tái)、后臺(tái)相分離、職責(zé)清晰、控制嚴(yán)密的業(yè)務(wù)流程，并進(jìn)行了配套的系統(tǒng)開發(fā)或調(diào)整。

　　首先，調(diào)整采用歷史成本按流動(dòng)性對(duì)債券資產(chǎn)進(jìn)行分類核算的方法，將我行持有的超過(guò)2萬(wàn)億的債券投資按照持有目的劃分為交易類、可供出售類、持有到期類和應(yīng)收款項(xiàng)類債券資產(chǎn)，其中，前兩類按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)分別計(jì)入損益和權(quán)益，后兩類采用攤余成本計(jì)量。

　　其次，明確由資金部門負(fù)責(zé)組織和管理債券業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)，財(cái)會(huì)部門負(fù)責(zé)債券業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算，清算中心提供資金清算支持，其他相關(guān)部門提供營(yíng)銷、信息科技、保衛(wèi)等方面的支持，構(gòu)建前臺(tái)、中臺(tái)、后臺(tái)相分離、職責(zé)清晰、控制嚴(yán)密的業(yè)務(wù)流程。對(duì)債券業(yè)務(wù)實(shí)行“集約經(jīng)營(yíng)、授權(quán)管理”，將債券投資、債券發(fā)行和債券交易等自營(yíng)業(yè)務(wù)主要集中在總行運(yùn)作，分行主要負(fù)責(zé)債券代理發(fā)行和兌付、代理柜臺(tái)債券交易、債券代理結(jié)算等業(yè)務(wù)的實(shí)施及本地債券客戶營(yíng)銷等工作。通過(guò)業(yè)務(wù)流程的調(diào)整，將債券資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的主要過(guò)程集中到總行，從而為占我行資產(chǎn)總額近40%的債券資產(chǎn)按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求準(zhǔn)確核算奠定了基礎(chǔ)。

　　最后，配合公允價(jià)值計(jì)量屬性在債券業(yè)務(wù)核算中的應(yīng)用，對(duì)債券業(yè)務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行改造，著重實(shí)現(xiàn)債券資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量、實(shí)際利率法攤銷、不同類別債券資產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換、債券回購(gòu)業(yè)務(wù)等核算規(guī)則的系統(tǒng)自動(dòng)處理。目前，人民幣債券業(yè)務(wù)系統(tǒng)改造項(xiàng)目已經(jīng)在全行投產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)了新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度在全行人民幣債券與資金業(yè)務(wù)中的應(yīng)用；外幣債券系統(tǒng)預(yù)計(jì)在年底前后投產(chǎn)使用。

　�。ǘ�）建立全面資產(chǎn)減值準(zhǔn)備管理制度，開發(fā)貸款損失撥備管理系統(tǒng)

　　首先，將撥備計(jì)提范圍由信貸資產(chǎn)擴(kuò)大到承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)和損失的全部資產(chǎn)，建立健全了以貸款損失準(zhǔn)備為主，其他資產(chǎn)減值準(zhǔn)備為輔，集風(fēng)險(xiǎn)撥備成本制約和撥備資源優(yōu)化配置為一體的全面風(fēng)險(xiǎn)撥備制度。

　　其次，撥備計(jì)量方法由根據(jù)資產(chǎn)五級(jí)分類結(jié)果按比例計(jì)提轉(zhuǎn)變?yōu)榻M合計(jì)提與按未來(lái)現(xiàn)金流個(gè)別貼現(xiàn)計(jì)提相結(jié)合。例如，對(duì)貸款損失準(zhǔn)備的計(jì)提，正常、關(guān)注類貸款和次級(jí)、可疑、損失類貸款中的個(gè)人客戶貸款、銀行卡透支、票據(jù)貼現(xiàn)采用組合計(jì)提原則按貸款余額的一定比例①計(jì)提減值準(zhǔn)備；次級(jí)、可疑和損失類貸款中的法人客戶貸款采用凈現(xiàn)金流貼現(xiàn)方法，對(duì)現(xiàn)金流折現(xiàn)值低于賬面價(jià)值的部分計(jì)提減值準(zhǔn)備，如果按照現(xiàn)金流貼現(xiàn)方法估算的損失率與質(zhì)量分類對(duì)應(yīng)的損失率差異幅度超過(guò)20%，則對(duì)該筆貸款重新進(jìn)行質(zhì)量分類或重新評(píng)估未來(lái)可收回現(xiàn)金。

　　最后，為充分利用我行的信息系統(tǒng)優(yōu)勢(shì)實(shí)現(xiàn)對(duì)撥備的系統(tǒng)化管理，我行從2005年開始針對(duì)法人客戶貸款損失準(zhǔn)備開發(fā)貸款損失準(zhǔn)備管理系統(tǒng)。一期版本于2006年5月投入使用，經(jīng)優(yōu)化的二期版本在2006年9月底正式投產(chǎn)。通過(guò)該系統(tǒng)的投產(chǎn)，我們已經(jīng)能做到：一是每月依據(jù)貸款分類結(jié)果，采用組合比例計(jì)提法或現(xiàn)金流貼現(xiàn)法按月估算貸款的預(yù)計(jì)損失額；二是月末根據(jù)貸款的損失準(zhǔn)備情況，可以選擇采取手工或驅(qū)動(dòng)主機(jī)直接記賬的方式匯總記賬，及時(shí)反映撥備提取對(duì)當(dāng)月財(cái)務(wù)的影響；三是按月生成符合國(guó)內(nèi)外披露要求的貸款損失準(zhǔn)備披露報(bào)告，提供從總行到支行不同層級(jí)機(jī)構(gòu)的法人客戶貸款損失準(zhǔn)備報(bào)告表的查詢功能。

　�。ㄈ�）調(diào)整衍生金融工具的核算方式

　　改變?cè)瓉?lái)在表外披露衍生金融工具的核算方式，將其全部納入表內(nèi)核算，在會(huì)計(jì)期末采用公允價(jià)值計(jì)量衍生金融工具，及時(shí)反映衍生交易的潛在風(fēng)險(xiǎn)和盈虧，以全面反映我行的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。同時(shí)，配套進(jìn)行系統(tǒng)開發(fā)，為衍生金融工具的表內(nèi)估值與表外登記提供系統(tǒng)支持。

　�。ㄋ模╅_展全行范圍的人員培訓(xùn)

　　結(jié)合我行新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本制度的實(shí)施，對(duì)全行會(huì)計(jì)從業(yè)人員進(jìn)行了大規(guī)模培訓(xùn)，促使各級(jí)會(huì)計(jì)人員特別是會(huì)計(jì)核算管理人員深刻理解和熟練掌握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的背景、理念和主要內(nèi)容。

　　二、我行實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要難點(diǎn)

　　盡管我行為新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施做了大量的前期準(zhǔn)備工作，但鑒于這次改革的廣度和深度，在具體實(shí)施過(guò)程中還是遇到一些難點(diǎn)，主要有以下方面：

　�。ㄒ唬┕�允價(jià)值的獲取。

　　首先，不同類別資產(chǎn)的公允價(jià)值獲取方式不盡相同，對(duì)那些沒(méi)有活躍公開市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，公允價(jià)值的取得很大程度上有賴于相關(guān)人員的專業(yè)判斷，如何合理設(shè)計(jì)公允價(jià)值的獲取方式，并確保公允價(jià)值的準(zhǔn)確性既是重點(diǎn)，也是難點(diǎn)；其次，由于獲取公允價(jià)值要涉及我行信貸管理、金融市場(chǎng)、國(guó)際業(yè)務(wù)、個(gè)人金融、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等多個(gè)部門，很多工作都是開創(chuàng)性的，對(duì)我行的業(yè)務(wù)流程再造和整體協(xié)同能力等方面提出了很高的要求。

　　（二）實(shí)際利率法的應(yīng)用。

　　在貸款、債券資產(chǎn)等業(yè)務(wù)核算中要頻繁使用實(shí)際利率法。對(duì)于固定利率的貸款和債券資產(chǎn)，確定實(shí)際利率相對(duì)容易，但對(duì)于浮動(dòng)利率的貸款和債券資產(chǎn)，頻繁進(jìn)行實(shí)際利率的計(jì)算和調(diào)整對(duì)我行的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)提出了很高要求，需要付出很大的人力、物力、財(cái)力。而且，由于實(shí)際利率的計(jì)算要基于對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量的判斷，如何確保數(shù)據(jù)的可得性和準(zhǔn)確性也是一個(gè)難點(diǎn)。同時(shí)，實(shí)際利率的不斷變化也會(huì)增加我行損益的波動(dòng)性，可能會(huì)削弱我行披露的會(huì)計(jì)盈余的穩(wěn)定性。

　�。ㄈ�）人員素質(zhì)的提升。

　　由于金融資產(chǎn)、負(fù)債分類標(biāo)準(zhǔn)和核算要求的改變，以及公允價(jià)值計(jì)量屬性的引入和應(yīng)用實(shí)際利率法確認(rèn)收益，我行會(huì)計(jì)人員所熟悉的會(huì)計(jì)理念和核算要求已經(jīng)發(fā)生了重大變化。會(huì)計(jì)人員既需要對(duì)知識(shí)進(jìn)行全面更新，又要充分發(fā)揮積極性、主動(dòng)性和創(chuàng)造性以有效解決新準(zhǔn)則體系實(shí)施過(guò)程中出現(xiàn)的新問(wèn)題。在現(xiàn)有的工作負(fù)荷和知識(shí)結(jié)構(gòu)下，要全面滿足新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的要求，對(duì)我行會(huì)計(jì)從業(yè)人員和會(huì)計(jì)培訓(xùn)體系都是一次重大考驗(yàn)。

　　三、我行在前期準(zhǔn)備和實(shí)施工作中的主要體會(huì)

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施意味著我國(guó)銀行業(yè)要對(duì)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、核算和報(bào)告體系進(jìn)行全面審視，評(píng)估修訂內(nèi)容可能產(chǎn)生的影響，并對(duì)會(huì)計(jì)管理體系進(jìn)行必要調(diào)整以適應(yīng)執(zhí)行新準(zhǔn)則的要求，這是一項(xiàng)龐大的系統(tǒng)工程，不可能一蹴而就，需要周密準(zhǔn)備，分步推進(jìn)。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施準(zhǔn)備過(guò)程中，我們有如下體會(huì)：

　�。ㄒ唬┿y行業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同是不可逆轉(zhuǎn)的趨勢(shì)。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的構(gòu)建在會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化方面邁出了關(guān)鍵的一步，有利于促進(jìn)我國(guó)銀行業(yè)整體實(shí)現(xiàn)向國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的趨同。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將通過(guò)規(guī)范會(huì)計(jì)核算，提升風(fēng)險(xiǎn)管理水平等方式對(duì)銀行業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理發(fā)揮積極影響，在實(shí)現(xiàn)我國(guó)銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息的國(guó)際通用、促進(jìn)銀行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高、推動(dòng)銀行業(yè)會(huì)計(jì)管理的深層次變革等方面都具有重要意義。

　�。ǘ�）應(yīng)用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要注重經(jīng)營(yíng)理念的轉(zhuǎn)變。

　　要充分理解新準(zhǔn)則中所闡述的關(guān)于公允價(jià)值、攤余成本、實(shí)際利率等概念的含義，進(jìn)而理解這些概念中蘊(yùn)涵的科學(xué)管理理念，并將這些理念運(yùn)用到本行的日常運(yùn)營(yíng)、流程改革和系統(tǒng)改造中，利用先進(jìn)的風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)設(shè)計(jì)合理的業(yè)務(wù)流程，完善信息系統(tǒng)，建立功能強(qiáng)大的數(shù)據(jù)庫(kù)，從信息系統(tǒng)中提取出更多、更全面的風(fēng)險(xiǎn)信息數(shù)據(jù)，以利于管理層及時(shí)識(shí)別并采取有效措施化解各種風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)本行防御風(fēng)險(xiǎn)的能力。

　�。ㄈ�）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一個(gè)全面、系統(tǒng)的理論體系，完整地按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求對(duì)所有業(yè)務(wù)進(jìn)行準(zhǔn)確核算既對(duì)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)系統(tǒng)、會(huì)計(jì)管理水平、人員素質(zhì)等方面有非常高的要求，也會(huì)付出較高的制度轉(zhuǎn)換成本，同時(shí)需要較長(zhǎng)的過(guò)渡時(shí)間，因此，在具體應(yīng)用時(shí)要緊緊抓住其精髓，堅(jiān)持重要性和成本效益原則并重，逐步推進(jìn)。

　　從我行的實(shí)踐來(lái)看，我們一方面以調(diào)整金融資產(chǎn)分類和核算要求、應(yīng)用公允價(jià)值、建立健全全面風(fēng)險(xiǎn)撥備制度作為突破口，協(xié)調(diào)各相關(guān)部門的行動(dòng)，統(tǒng)一部署、步調(diào)一致、有序推進(jìn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的準(zhǔn)備工作；另一方面，對(duì)于系統(tǒng)支持水平要求高、調(diào)整成本較大的貸款實(shí)際利率法的應(yīng)用等問(wèn)題，在遵循新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總體要求的前提下，按照重要性原則采用了相對(duì)簡(jiǎn)明的處理方式。

　�。ㄋ模�應(yīng)用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要注意與其他監(jiān)管要求的協(xié)調(diào)和配合。

　　商業(yè)銀行作為對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)有重要影響的經(jīng)濟(jì)部門，監(jiān)管要求相對(duì)較高，而財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)往往又是監(jiān)管部門進(jìn)行有效監(jiān)管的基礎(chǔ)，由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)原有的會(huì)計(jì)核算制度進(jìn)行了變革性的調(diào)整，在實(shí)施準(zhǔn)備過(guò)程中要特別注意和其他監(jiān)管要求的協(xié)調(diào)。例如，監(jiān)管部門要求在五級(jí)分類的基礎(chǔ)上按規(guī)定的比例計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備，對(duì)次級(jí)和可疑類貸款的計(jì)提比例允許浮動(dòng)20%，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更注重減值準(zhǔn)備的計(jì)提要充分反映貸款實(shí)際隱含的損失，要求采用未來(lái)現(xiàn)金流貼現(xiàn)的方法確定減值準(zhǔn)備的計(jì)提數(shù)額。從前文中的舉例可以看出，我行采取的處理方法同時(shí)滿足了監(jiān)管部門相關(guān)管理辦法和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，實(shí)現(xiàn)了與不同監(jiān)管要求的協(xié)調(diào)。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的實(shí)施既是商業(yè)銀行提升會(huì)計(jì)管理水平的一次重要機(jī)遇，也對(duì)商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)理念、管理制度、業(yè)務(wù)系統(tǒng)、人員素質(zhì)等方面提出了更高要求，在具體實(shí)踐中還會(huì)遇到這樣那樣的問(wèn)題。工商銀行將高度重視新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施可能給工商銀行帶來(lái)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，周密考慮、充分準(zhǔn)備，順利平穩(wěn)完成向新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過(guò)渡，努力將新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精髓運(yùn)用到本行的會(huì)計(jì)實(shí)踐當(dāng)中，充分發(fā)揮它們對(duì)本行完善公司治理，實(shí)現(xiàn)質(zhì)量、效益、規(guī)模協(xié)調(diào)發(fā)展的推動(dòng)作用。