內(nèi)部審計評價的理論與技術(shù)

來源: 審計研究編輯： 2006/05/18 11:16:11　　字體：大小

　　「關(guān)鍵詞」　內(nèi)部審計　內(nèi)部審計評價　理論與技術(shù)　框架體系

　　一、引言

　　我國的審計監(jiān)督體系是由國家審計、內(nèi)部審計和社會審計構(gòu)成，作為審計監(jiān)督體系內(nèi)容之一的內(nèi)部審計，有著自身的作用機制和完善的方法體系，它是組織內(nèi)部控制的重要組成部分，在檢查、監(jiān)督財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的真實性、合法性及效益性等方面發(fā)揮著重要作用。

　　隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立和完善，組織內(nèi)、外部環(huán)境、內(nèi)部審計的目標(biāo)、方式方法、內(nèi)容等諸多方面都發(fā)生了較大的變化，促使內(nèi)部審計的職能也由以前單一的監(jiān)督職能，向監(jiān)督、評價等多種職能轉(zhuǎn)變，內(nèi)部審計評價是內(nèi)部審計的應(yīng)有之義，是與內(nèi)部審計的目標(biāo)密切相關(guān)的。但內(nèi)部審計的評價職能能否作為一項新職能，目前尚未獲得內(nèi)部審計理論界和實務(wù)界的足夠重視，認(rèn)識上也不盡一致。

　　事實上，我國目前無論是內(nèi)部審計理論界，還是實務(wù)界，對內(nèi)部審計評價理論體系和技術(shù)方法的研究比較少，還沒有形成一套完整的關(guān)于內(nèi)部審計評價的原則、標(biāo)準(zhǔn)及技術(shù)方法體系，影響了內(nèi)部審計評價作用的發(fā)揮。因此，本文就如何構(gòu)建內(nèi)部審計評價理論與技術(shù)的框架體系等問題進行初步探討，以便規(guī)范內(nèi)部審計評價的行為，充分發(fā)揮內(nèi)部審計評價的功能作用。

　　二、對內(nèi)部審計職能的重新認(rèn)識

　　（一）經(jīng)濟監(jiān)督是內(nèi)部審計的固有職能

　　審計署于1995年7月14日發(fā)布的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（審計署令1995年第1號）中，指出了內(nèi)部審計的基本職能為經(jīng)濟監(jiān)督，是與當(dāng)時的經(jīng)濟環(huán)境、經(jīng)濟條件相適宜的，對于檢查、監(jiān)督組織內(nèi)部財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的真實性、合法性及效益性有著十分重要的作用和意義。所以，人們習(xí)慣稱經(jīng)濟監(jiān)督是內(nèi)部審計的職能。

　　（二）在內(nèi)部審計的目標(biāo)、內(nèi)容等諸多因素發(fā)生變化的情況下，內(nèi)部審計由單一監(jiān)督職能向監(jiān)督、評價等多種職能轉(zhuǎn)變，是一種必然要求

　　隨著市場經(jīng)濟及現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善，組織對內(nèi)部審計的目標(biāo)、范圍、內(nèi)容等方面提出了更高的要求，內(nèi)部審計的目標(biāo)不僅在于檢查、監(jiān)督組織財政收支、財務(wù)收支的真實、合法及效益性，而且要為組織內(nèi)部生產(chǎn)、決策、經(jīng)營、銷售等方面的動態(tài)管理，提供各種信息咨詢與服務(wù)，以提高其經(jīng)營管理水平和經(jīng)濟效益，為組織創(chuàng)造價值。同時，內(nèi)部審計的范圍進一步拓展，內(nèi)部審計的內(nèi)容由原來的以財務(wù)審計為主，轉(zhuǎn)向以內(nèi)部控制審計、績效審計、經(jīng)濟責(zé)任審計、風(fēng)險管理審計為主，內(nèi)部審計的方式，也由原來的事后審計，轉(zhuǎn)向事前、事中、事后相結(jié)合，以事前、事中為主的綜合審計，因此，在新的形勢下，內(nèi)部審計的職能也必然會出現(xiàn)新的特點。事實上，國際內(nèi)部審計師協(xié)會的有關(guān)文獻中，曾使用“審計評價”“業(yè)績評價與比較”等說法，但都是就內(nèi)部審計工作本身及其質(zhì)量而言的，在我國內(nèi)部審計的理論界和實務(wù)界還沒有系統(tǒng)地明確提出。

　　（三）監(jiān)督、評價是內(nèi)部審計的兩個基本職能，在組織的生產(chǎn)、管理、決策等方面發(fā)揮著不同作用，以體現(xiàn)內(nèi)部審計的本質(zhì)特征

　　審計署2003年3月4日發(fā)布的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（審計署第4號令）及教育部關(guān)于教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作的新規(guī)定中，都明確提出了“評價職能”，與原有的監(jiān)督職能相并行，并指出：“內(nèi)部審計是獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的真實、合法和效益的行為，以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標(biāo)?！?/p>

　　從審計署新頒布的關(guān)于內(nèi)審工作的規(guī)定中可以看出，監(jiān)督和評價是內(nèi)部審計的基本職能，監(jiān)督職能是評價職能的基礎(chǔ)和前提，評價職能是實現(xiàn)組織經(jīng)濟管理，提高經(jīng)濟效益，創(chuàng)造組織價值的必然要求，兩者相互聯(lián)系、相互依存，在組織的生產(chǎn)、經(jīng)營、管理、決策、服務(wù)等方面發(fā)揮不同的作用。內(nèi)部審計作為組織的內(nèi)部管理部門，除監(jiān)督和評價兩個基本職能外，還有咨詢、服務(wù)、鑒證等輔助功能，它們共同構(gòu)成一個完整的內(nèi)部審計功能體系，發(fā)揮著各自不同的功能作用，以體現(xiàn)內(nèi)部審計的本質(zhì)特征。

　?。ㄋ模┩怀鰞?nèi)部審計的“內(nèi)向性服務(wù)”的特點，充分發(fā)揮內(nèi)部審計評價的功能作用

　　目前，我國多數(shù)的內(nèi)部審計機構(gòu)和審計人員，工作重點是審查會計憑證、會計帳簿及會計報表的真實性、合法性，工作的任務(wù)是“查錯防弊”，對組織的經(jīng)營管理，如何提高經(jīng)濟效益很少去分析、評價。在企業(yè)內(nèi)、外部環(huán)境發(fā)生變化及各種風(fēng)險因素增加的情況下，內(nèi)部審計工作中心要由原來的“查錯防弊”向企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營、決策等方面轉(zhuǎn)移；內(nèi)部審計要由傳統(tǒng)的財務(wù)審計向內(nèi)部控制審計、績效審計等現(xiàn)代審計領(lǐng)域轉(zhuǎn)變；內(nèi)部審計的模式由“外向型服務(wù)”向“內(nèi)向型服務(wù)”轉(zhuǎn)變。

　　三、內(nèi)部審計評價的技術(shù)方法

　　由于內(nèi)部審計是對財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的真實性、合法性及效益性，進行監(jiān)督和評價，目的是加強組織經(jīng)濟管理，實現(xiàn)經(jīng)濟的目標(biāo)，所以，內(nèi)部審計評價職能的履行，是實現(xiàn)組織經(jīng)濟目標(biāo)的根本要求，是為組織的經(jīng)濟目標(biāo)服務(wù)的，但內(nèi)部審計評價職能的發(fā)揮和履行，要受到內(nèi)部審計評價內(nèi)容的復(fù)雜化、內(nèi)部審計評價方式、方法、手段、被審計單位對內(nèi)部審計評價信息的需求程度以及內(nèi)部審計評價信息的客觀性、科學(xué)性、相關(guān)性等相關(guān)因素的影響，所以內(nèi)部審計評價過程復(fù)雜，具體操作繁雜，它不是對被審計單位作出一種就事論事的簡單評價，而是要運用一定的技術(shù)方法，對被審計單位進行總體的分析、判斷和評價，反映組織在管理、決策、經(jīng)營、效益等方面存在的問題，揭示其未來發(fā)展趨勢，以便更好地發(fā)揮內(nèi)部審計評價的作用，創(chuàng)造組織價值。

　?。ㄒ唬┒康姆椒?/p>

　　1 總量分析與評價：就是從總體上對被審計單位或項目的財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的真實性、合法性及效益性，進行分析判斷、評價所采用的一種方法。通過檢查、核對有關(guān)帳戶金額、會計憑證的填制、會計帳簿的登記以及財務(wù)報表的編制與分析，分析判斷組織的會計處理是否遵守會計準(zhǔn)則和會計制度的有關(guān)規(guī)定，是否符合國家有關(guān)財經(jīng)法規(guī)的規(guī)定，對被審計單位資產(chǎn)、負(fù)債、利潤的構(gòu)成比例及總額變化，對被審計單位成本費用開支范圍的合理性，資金使用效率，組織的盈利水平和營運能力等相關(guān)方面，進行全面地分析、評價，從而對被審計單位或項目的財政收支、財務(wù)收支的真實性、合法性及效益性的情況作出一個總體上的分析、判斷，并形成審計報告意見，以滿足組織管理層的決策需要，充分發(fā)揮內(nèi)部審計評價的功能作用。

　　2 差量分析與評價：根據(jù)實際發(fā)生值與目標(biāo)值（設(shè)定值）之間差異的變化情況，對被審計單位的財務(wù)收支、財政收支、經(jīng)濟活動的真實、合法及效益，進行分析判斷，并發(fā)表審計意見的一種方法。通過被審計單位或項目實際提供的會計信息（資產(chǎn)、負(fù)債、成本、收入、費用、利潤等）同原來設(shè)置的目標(biāo)值進行比較，兩者之間存在一個差異（正差異、負(fù)差異），通過對差量的分析判斷，可以反映被審計單位或項目財務(wù)收支的真實性、財務(wù)狀況變動情況、盈利水平和營運能力，以考核被審計單位或項目的財務(wù)收支活動、經(jīng)濟活動是否達(dá)到經(jīng)濟、效率和效果，從而為被審計單位或項目作出一個恰當(dāng)?shù)姆治龊团袛?，以便組織加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標(biāo)。

　　3 比率分析與評價：把組織同一時期財務(wù)報表中若干相互關(guān)聯(lián)的項目進行比較，計算出比率，通過比率變化，對被審計單位或項目的財務(wù)收支、財政收支、經(jīng)濟活動的真實性、合法性及效益性，進行分析判斷、評價所采用的一種方法，以反映組織的財務(wù)狀況及財務(wù)成果，揭示組織未來的發(fā)展趨勢。比率分析有三種方式：結(jié)構(gòu)比率分析、效率比率分析、相關(guān)比率分析。其中，結(jié)構(gòu)比率分析，是指組織某一經(jīng)濟指標(biāo)的構(gòu)成項目占總體項目的比率，通過該比率的變化，反映組織財務(wù)狀況的變動趨勢及存在的問題。如：流動資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比率；流動負(fù)債占總負(fù)債的比率等等。效率比率分析，是指組織的某一經(jīng)濟活動的投入與產(chǎn)出的比率，通過該比率的變化，分析組織某一經(jīng)濟事項的盈利水平及經(jīng)濟效益的高低。如：成本利潤率、銷售利潤率等。相關(guān)比率分析，是指組織某兩個或兩個以上的相關(guān)經(jīng)濟事項的比率，通過該比率的變化，可以反映各項經(jīng)濟活動之間相互關(guān)系，分析組織的財務(wù)狀況及未來發(fā)展前景，如：流動比率、速動比率等。

　　4 趨勢分析與評價：是指組織選擇某兩期或者連續(xù)若干期相同的經(jīng)濟指標(biāo)進行比較，計算百分比，通過百分比的變化，對被審計單位或項目的財務(wù)狀況變動情況以及經(jīng)濟活動的效益性，進行分析、判斷、評價所采用的一種方法。指出其存在的問題，對組織的運營績效、盈利水平及未來的發(fā)展趨勢，作出一個客觀的公正的評價，以促進組織加強經(jīng)濟管理，實現(xiàn)其經(jīng)濟目標(biāo)。如：比較財務(wù)報表法、比較財務(wù)比率法。

　　5 相關(guān)分析與建立模型：相關(guān)分析，是指組織的一個變量同另一個變量的相互關(guān)系，可以是正相關(guān)的，也可以是負(fù)相關(guān)的。建立回歸模型，是指組織的一個變量變化引起另一個變量的變化或者一個變量變化引起若干個變量的變化時，可以通過建立如y=a+bx（a為常數(shù)項，b為回歸系數(shù)）的回歸模型方程，對變量之間的變化加以分析、判斷、評價，通過建立回歸模型，對組織變量之間的相關(guān)分析進行量化，通過回歸模型估計值與實際值進行比較，分析判斷有關(guān)數(shù)據(jù)的真實性及誤差率并對新的數(shù)據(jù)進行預(yù)測。內(nèi)部審計人員通過利用相關(guān)分析和建立回歸模型，檢查、分析、判斷組織經(jīng)濟活動中，有關(guān)變量之間的相關(guān)程度及數(shù)據(jù)的合理性、真實性，指出組織在生產(chǎn)、經(jīng)營、管理、決策、效益等方面存在的問題，以便組織更好地加強經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益，實現(xiàn)經(jīng)濟目標(biāo)。

　?。ǘ┒ㄐ缘姆椒?/p>

　　1 經(jīng)驗判斷法：是指內(nèi)部審計人員，根據(jù)自己工作的經(jīng)驗及相關(guān)的專業(yè)知識水平，對被審計單位的財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性，進行分析判斷所采用的一種方法。很顯然，由于這種方法受內(nèi)部審計人員專業(yè)知識水平、工作經(jīng)歷、主觀意識等多種因素的影響，所以內(nèi)部審計評價的結(jié)論意見，往往帶有一定的片面性、主觀隨意性和不真實性，不能真實地反映被審計單位或項目的財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的實際情況，所以在實際內(nèi)部審計工作當(dāng)中，很少采用這種方法。

　　2 調(diào)查詢問法，是指內(nèi)部審計人員對被審計單位的財政收支、財務(wù)收支情況及經(jīng)濟活動的真實性、合法性及效益性，采取詢問有關(guān)財務(wù)負(fù)責(zé)人、當(dāng)事人，調(diào)閱有關(guān)的賬簿資料，查看會議記錄及有關(guān)規(guī)章制度和文件，對被審計單位的財務(wù)收支狀況及經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性，進行分析、判斷、評價所采用的一種方法。同樣，這種評價方法也不能全面客觀地反映被審計單位財務(wù)收支、財政收支及經(jīng)濟活動的真實性，存在一定的局限性。

　　四、內(nèi)部審計評價與相關(guān)技術(shù)方法的關(guān)系

　　（一）內(nèi)部審計評價與財務(wù)（報表）分析的關(guān)系

　　內(nèi)部審計評價與財務(wù)報表分析具有內(nèi)在的聯(lián)系。財務(wù)報表分析包括：資產(chǎn)負(fù)債表分析、損益表分析、現(xiàn)金流量表分析等三個方面，通過對財務(wù)報表進行分析，可以反映組織的償債能力、營運能力、盈利水平并揭示未來組織的發(fā)展趨勢。內(nèi)部審計評價的結(jié)論是否真實合理，直接影響著財務(wù)報表分析結(jié)果的有用性和客觀性，同樣，通過對財務(wù)報表分析所提供的有關(guān)財務(wù)指標(biāo)變化情況的研究，將有助于內(nèi)部審計人員，分析、判斷和掌握組織財務(wù)狀況變動情況，揭示未來發(fā)展趨勢，以便更好地完善內(nèi)部審計評價工作。

　?。ǘ﹥?nèi)部審計評價與業(yè)績（績效）評價的關(guān)系

　　內(nèi)部審計評價與業(yè)績（績效）評價具有一定的關(guān)系。內(nèi)部審計評價的內(nèi)容，既有真實性、合法性，又有效益性，內(nèi)部審計關(guān)于效益性的評價與管理部門業(yè)績（績效）評價有一定的關(guān)系，但不能代替組織管理部門的績效評價，兩者在評價的程序、標(biāo)準(zhǔn)、目標(biāo)等方面存在著差異性。內(nèi)部審計人員或機構(gòu)可以為管理部門提供效益性方面的有關(guān)資料信息，滿足管理部門績效評價的相關(guān)需要，以幫助管理部門進行績效考評，確保管理部門績效評價結(jié)果的客觀性。

　?。ㄈ﹥?nèi)部審計評價與全面（綜合）評價的關(guān)系

　　內(nèi)部審計評價與全面（綜合）評價具有內(nèi)在的一致性。隨著內(nèi)部審計范圍的擴大，內(nèi)部審計內(nèi)容也從單一財務(wù)審計領(lǐng)域，向內(nèi)部控制審計、質(zhì)量審計、績效審計、經(jīng)濟責(zé)任審計、風(fēng)險管理審計等多種領(lǐng)域轉(zhuǎn)變，內(nèi)部審計的評價已經(jīng)滲透到組織生產(chǎn)、經(jīng)營、管理、決策、服務(wù)等諸多方面，提供的內(nèi)部審計評價信息具有全面性，能滿足相關(guān)方面對信息的需求。管理部門通過分析內(nèi)部審計評價的信息，指出組織在生產(chǎn)、經(jīng)營、管理等方面存在的問題，提出改進的意見和建議，以促進加強經(jīng)營管理，實現(xiàn)經(jīng)濟目標(biāo)。

　　五、結(jié)論

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部審計評價是內(nèi)部審計的應(yīng)有之義，是與內(nèi)部審計監(jiān)督相并行的一項新職能。

　?。ǘ﹥?nèi)部審計評價與內(nèi)部審計目標(biāo)密切相關(guān)，是充分發(fā)揮內(nèi)部審計功能作用的必然要求。

　?。ㄈ﹥?nèi)部審計評價已經(jīng)形成一系列基本原則和標(biāo)準(zhǔn)，實務(wù)中需要結(jié)合具體業(yè)務(wù)研究采用適當(dāng)?shù)脑u價標(biāo)準(zhǔn)。

　　（四）內(nèi)部審計評價具有多種多樣的比較分析與判斷評價的技術(shù)方法，實務(wù)中需要結(jié)合具體業(yè)務(wù)研究采用有效地分析評價技術(shù)。

　?。ㄎ澹﹥?nèi)部審計評價與財務(wù)報表分析、業(yè)績評價和綜合評價技術(shù)具有內(nèi)在關(guān)系，可以有效地研究利用其他相關(guān)分析評價的結(jié)果。

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