摘　要：隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的縱深發(fā)展，注冊會計(jì)師審計(jì)在社會經(jīng)濟(jì)生活中的重要性日益增強(qiáng)，并逐漸向規(guī)范化、國際化的方向發(fā)展。注冊會計(jì)師審計(jì)收費(fèi)作為委托人與注冊會計(jì)師之間重要的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，不再被看作研究的前提，而被當(dāng)作研究的主要對象。但在當(dāng)前的審計(jì)實(shí)踐中我國的注冊會計(jì)師審計(jì)收費(fèi)方面存在較多問題。文章通過剖析現(xiàn)階段我國審計(jì)收費(fèi)制度存在的問題及根源，進(jìn)一步提出完善我國審計(jì)收費(fèi)制度的政策建議。

　　關(guān)鍵詞：審計(jì)收費(fèi)　政策建議　獨(dú)立審計(jì)

　　一、我國審計(jì)收費(fèi)制度存在的問題

　　1.審計(jì)收費(fèi)缺乏收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)且審計(jì)收費(fèi)總體上偏低。在西方國家，公認(rèn)的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)為審計(jì)項(xiàng)目所需的審計(jì)工作小時。一般而言，公司規(guī)模、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等都與審計(jì)工作小時密切相關(guān)，因此審計(jì)工作小時是比較合理的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。但我國目前并沒有統(tǒng)一的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，因此會計(jì)師事務(wù)所有的按公司總資產(chǎn)計(jì)算收費(fèi)，有的按營業(yè)收入計(jì)算收費(fèi)，更多的則是通過與客戶的討價(jià)還價(jià)來計(jì)算收費(fèi)。

　　我國審計(jì)市場的收費(fèi)水平不僅無法與國外同行水平相比，而且無法與目前審計(jì)項(xiàng)目的工作量和所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)相配比。低廉的審計(jì)收費(fèi)難以支持注冊會計(jì)師收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。這就不難理解為什么我國上市公司審計(jì)失敗很多都與審計(jì)證據(jù)不足有關(guān)。

　　2.政府制定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)與對執(zhí)業(yè)質(zhì)量的要求存在矛盾。由于審計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步完善和執(zhí)業(yè)要求的提高，使得事務(wù)所的執(zhí)業(yè)成本上升，按照前物價(jià)部門所定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，事務(wù)所難以盈利，甚至?xí)霈F(xiàn)虧損情況。這不僅損害了注冊會計(jì)師行業(yè)的合法利益，也不利于培育和發(fā)展注冊會計(jì)師這一新興的中介行業(yè)。更為重要的是政府在強(qiáng)制要求會計(jì)師事務(wù)所大幅度降低資費(fèi)的同時，又提高了對注冊會計(jì)師行業(yè)的執(zhí)業(yè)要求，要求注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位的考核指標(biāo)越來越多，大幅度增加了事務(wù)所的執(zhí)業(yè)成本。政府干預(yù)事務(wù)所業(yè)務(wù)收費(fèi)的后果必然造成注冊會計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)秩序混亂，行業(yè)發(fā)展受阻。這些規(guī)定的出臺，一方面使得事務(wù)所無所適從，事務(wù)所在執(zhí)業(yè)質(zhì)量和審計(jì)收費(fèi)的兩難抉擇中徘徊；另一方面對非國有企業(yè)，事務(wù)所仍然按正常收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行收費(fèi)，而對部分國有企業(yè)卻可以降低收費(fèi)，使得這兩種類型的企業(yè)支付的監(jiān)督成本不一致，造成不公平競爭。

　　3.價(jià)格存在嚴(yán)重的惡性競爭。價(jià)格競爭向來是企業(yè)為了爭奪市場份額所慣常采用的手段，會計(jì)師事務(wù)所作為一種市場主體，也不可避免地選擇了這一方式。事務(wù)所為提高市場占有率，夸大業(yè)務(wù)量、壓低收費(fèi)價(jià)格、搞業(yè)務(wù)回扣，在各地已經(jīng)是業(yè)內(nèi)人人盡知的事實(shí)。目前，我國事務(wù)所的年報(bào)審計(jì)收費(fèi)金額集中在10萬元至50萬元之間的，約占總資產(chǎn)的0.06%.2000年和2001年審計(jì)收費(fèi)占資產(chǎn)比例均值分別為0.0366%和0.0412%，其中資產(chǎn)規(guī)模越大的客戶，事務(wù)所爭奪更為激烈，價(jià)格更低，反之規(guī)模相對較小的上市公司，價(jià)格相對較高。一般都認(rèn)為低廉的審計(jì)費(fèi)用會損害注冊會計(jì)師的獨(dú)立性。所以這種低廉的收費(fèi)，不但不利于事務(wù)所提取風(fēng)險(xiǎn)基金和執(zhí)業(yè)保險(xiǎn)，加大了行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，也嚴(yán)重影響了注冊會計(jì)師的獨(dú)立性。

　　4.審計(jì)收費(fèi)信息披露機(jī)制缺失。支付會計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬的制定程序，有可能影響注冊會計(jì)師的獨(dú)立性，若支付會計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬由經(jīng)營者決定，經(jīng)營者就可能利用報(bào)酬的高低來“買斷會計(jì)原則”。所以，非常有必要對會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)進(jìn)行披露監(jiān)管。證監(jiān)會專門發(fā)布了《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第6號—支付會計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬及其披露》，對支付給會計(jì)師事務(wù)所的報(bào)酬做出比較明確的規(guī)定，尤其是應(yīng)當(dāng)分別按照財(cái)務(wù)審計(jì)費(fèi)用和財(cái)務(wù)審計(jì)以外的其他費(fèi)用進(jìn)行披露。但是，對披露內(nèi)容的分類仍然過于籠統(tǒng)，不能夠幫助使用者進(jìn)行更為有效地決策。

　　此外，也沒有建立保障披露行為有效性的機(jī)制，因而有關(guān)注冊會計(jì)師報(bào)酬情況的披露質(zhì)量并不理想，所披露信息復(fù)雜混亂，數(shù)據(jù)之間的可比性不強(qiáng)：有的上市公司按年度來披露所支付報(bào)酬額，分年度不分會計(jì)師事務(wù)所；有的則按所聘任會計(jì)師事務(wù)所來披露支付報(bào)酬額，不分所屬年度；有些上市公司披露實(shí)際支付報(bào)酬額，有些披露的則是應(yīng)付報(bào)酬額；有的本年度的數(shù)據(jù)還包含上年的費(fèi)用；不披露所支付報(bào)酬的制定程序和標(biāo)準(zhǔn)；不披露會計(jì)師事務(wù)所變更情況；對子公司支付會計(jì)師事務(wù)所的費(fèi)用只字不提；披露審計(jì)收費(fèi)信息未經(jīng)會計(jì)師事務(wù)所確認(rèn)等。還有少數(shù)公司拒不披露任何收費(fèi)信息，事后也不就此問題提供補(bǔ)充公告。這樣，報(bào)表使用者就無從判斷上市公司是否出于“買斷會計(jì)原則”的目的而變更了會計(jì)師事務(wù)所。

　　5.審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的法定權(quán)利與之承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)不對等。在我國，對審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的權(quán)利有明確的規(guī)定，同時，在《注冊會計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》等法規(guī)中對相應(yīng)的法律責(zé)任也進(jìn)行了規(guī)定。但是在審計(jì)實(shí)務(wù)中，由于法律責(zé)任缺乏具體界定的依據(jù)、起訴主體法律規(guī)定不明確、訴訟起點(diǎn)太高、賠償金額難以確定、處罰避重就輕等原因而導(dǎo)致了審計(jì)人員沒有承擔(dān)法律規(guī)定的應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。從而，降低了審計(jì)人員所承擔(dān)的與獲取審計(jì)費(fèi)用相關(guān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，即審計(jì)人員審計(jì)收費(fèi)的法定權(quán)利和其承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)不對等。這種情況導(dǎo)致的直接后果是審計(jì)人員在審計(jì)市場中享有完全的法定權(quán)利，而不承擔(dān)與之對應(yīng)的完全的法律責(zé)任。這種不對等致使注冊會計(jì)師在審計(jì)行為上表現(xiàn)為：只有獲取審計(jì)收費(fèi)的沖動，而沒有風(fēng)險(xiǎn)對其行為的約束，這使得非理性的行為充斥審計(jì)市場，造成審計(jì)市場秩序混亂。

　　6.審計(jì)收費(fèi)行業(yè)自律失靈。在目前我國審計(jì)制度安排下，審計(jì)市場缺乏對注冊會計(jì)師職業(yè)道德水平的判斷機(jī)制，從而喪失了注冊會計(jì)師自律的前提，導(dǎo)致注冊會計(jì)師個人信譽(yù)和依靠個人信譽(yù)尋求職業(yè)發(fā)展的職業(yè)環(huán)境的缺失。因?yàn)閷徲?jì)產(chǎn)品的準(zhǔn)公用物品性使得完全靠市場需求引發(fā)、道義力量自行調(diào)節(jié)的注冊會計(jì)師在經(jīng)濟(jì)人的思維模式下可能做出違反良心、損害職業(yè)形象的事情。所以行業(yè)協(xié)會管制自律是對注冊會計(jì)師自律偏差所進(jìn)行的矯正。但是由于職業(yè)資格、職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)規(guī)則、違規(guī)懲戒等方面的問題在目前沒有得到很好的解決，使行業(yè)管制自律對審計(jì)質(zhì)量的約束作用非常有限。這與注冊會計(jì)師協(xié)會關(guān)于審計(jì)收費(fèi)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)滯后有著密切聯(lián)系。會計(jì)師事務(wù)所作為社會中介機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)行業(yè)自律是規(guī)范執(zhí)業(yè)行為、提高行業(yè)整體素質(zhì)的必要途徑。對于注冊會計(jì)師行業(yè)，提供傭金或者回扣是法律明令禁止的。但是目前在這一行業(yè)中，普遍存在著傭金、回扣現(xiàn)象。這些傭金、回扣名目繁多，形式多樣，比如錢物、消費(fèi)、中介費(fèi)、信息費(fèi)、場地使用租金等。給了回扣，再被壓價(jià)，審計(jì)成本都難以收回，自然審計(jì)質(zhì)量也就難以保證。

　　二、我國審計(jì)收費(fèi)制度問題存在的原因分析

　　1.行業(yè)競爭的結(jié)果。注冊會計(jì)師行業(yè)是智力密集型的行業(yè)，其主要的產(chǎn)品是審計(jì)報(bào)告，物化勞動只占有極小的比例，大多數(shù)為注冊會計(jì)師的智力投入。審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量又難以衡量，因此審計(jì)成本變動的空間非常大，又由于事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)意識不強(qiáng)，質(zhì)量控制不完善，很容易偷工減料，不安排相應(yīng)的人員和相應(yīng)的時間，不執(zhí)行必要的審計(jì)程序，犧牲審計(jì)質(zhì)量、壓低審計(jì)成本的行為就很容易發(fā)生。因此，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一，審計(jì)價(jià)格也就便于隨意制定。

　　2.審計(jì)市場缺乏有效需求。審計(jì)市場的需求方一般為需提供會計(jì)報(bào)表的一方，其最終需求是來自報(bào)表使用者即投資者、債權(quán)人與監(jiān)督者，管理者也可能為改善單位的管理，產(chǎn)生對外部審計(jì)的直接需求。以投機(jī)為主的投資者不會給報(bào)表的需求方帶來高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的動力，而依據(jù)注冊會計(jì)師審計(jì)意見做出決策的成熟型的投資者、債權(quán)人則會提供高質(zhì)量審計(jì)需求的經(jīng)濟(jì)源動力。中國的審計(jì)市場是由政府一手培育和發(fā)展的市場，不是自發(fā)形成的市場，所以市場的直接需求方的需求動力也是由于政策等因素形成的被動需求。又由于我國上市公司國有股為代表的國有資產(chǎn)的所有權(quán)缺位，上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不完善，以廣大股民為代表的最終需求者的要求得不到直接需求方的滿足，這就使得審計(jì)市場缺乏有效需求。

　　三、完善我國審計(jì)收費(fèi)制度的政策建議

　　1.改變現(xiàn)行的審計(jì)付費(fèi)方式，根據(jù)審計(jì)質(zhì)量決定是否付費(fèi)。由委托人直接付費(fèi)給會計(jì)師事務(wù)所改為由需要審計(jì)的公司將審計(jì)費(fèi)用預(yù)先付給當(dāng)?shù)氐男袠I(yè)主管部門或注冊會計(jì)師協(xié)會，然后由行業(yè)主管部門或注冊會計(jì)師協(xié)會對審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行鑒定，之后再決定是否支付給會計(jì)師事務(wù)所。業(yè)務(wù)的委托仍然是雙向自由選擇。當(dāng)年度會計(jì)報(bào)表審計(jì)結(jié)束后，現(xiàn)有行業(yè)主管部門隨即抽取一部分會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)業(yè)務(wù)，檢查審計(jì)質(zhì)量的好壞，對抽查到的嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告，行業(yè)主管部門或者注冊會計(jì)師協(xié)會則拒絕支付費(fèi)用，將這部分拒絕支付的費(fèi)用作為獎勵基金。總之，由于會計(jì)報(bào)表使用者無法認(rèn)定審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，應(yīng)由監(jiān)管部門先把關(guān)，再決定是否付費(fèi)。

　　2.加強(qiáng)監(jiān)管，嚴(yán)格處罰超低價(jià)收費(fèi)的不當(dāng)競爭行為。審計(jì)行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)從保證審計(jì)獨(dú)立性入手，明確規(guī)定除了按審計(jì)收費(fèi)依據(jù)收取審計(jì)費(fèi)用外，不得再有任何變相的收費(fèi)。對于不按標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，隨意降價(jià)、支付回扣等嚴(yán)重違背職業(yè)道德的會計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)從嚴(yán)處罰。審計(jì)機(jī)構(gòu)和被審計(jì)公司都有可能出現(xiàn)敗德行為，有時候則是兩者合謀，安然事件就是例證。安然事件出現(xiàn)后，美國政府建立了由監(jiān)管機(jī)構(gòu)和相關(guān)部門組成的小組，對其監(jiān)管框架進(jìn)行協(xié)調(diào)，其中包括影響審計(jì)獨(dú)立性的關(guān)鍵領(lǐng)域，并對會計(jì)行業(yè)的監(jiān)管機(jī)制進(jìn)行改革。

　　3.強(qiáng)化審計(jì)收費(fèi)信息披露制度。現(xiàn)有的審計(jì)收費(fèi)信息披露制度只局限于上市公司，且較分散，無法讓利益相關(guān)者取得有用信息。因此，應(yīng)重新制定條文或修訂原有規(guī)定，務(wù)求完善。堅(jiān)持集中性、詳細(xì)性和強(qiáng)制性披露，只有集中、詳細(xì)和強(qiáng)制三者結(jié)合才能保證對會計(jì)師事務(wù)所報(bào)酬披露的信息質(zhì)量。信息披露形式可以是指定網(wǎng)站，或指定報(bào)紙，也可以是二者結(jié)合。就目前我國資本市場信息的傳輸環(huán)境，可同時指定網(wǎng)站和報(bào)紙，關(guān)鍵在于存放的文本及位置要能夠讓廣大信息使用者方便查閱，推行會計(jì)師事務(wù)所對公司披露信息的確認(rèn)制度。

　　4.改善審計(jì)收費(fèi)自律機(jī)制，建立真正的政府監(jiān)管和行業(yè)自律之間的伙伴關(guān)系；強(qiáng)化行業(yè)協(xié)會建設(shè)，建立專業(yè)委員會，引入專家指導(dǎo)制度；實(shí)施審計(jì)收費(fèi)備案制度；建立和完善注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所信用檔案制度，并配以信息反饋制度。

　　參考文獻(xiàn)：

　　1.戴嫻。對我國審計(jì)收費(fèi)制度現(xiàn)狀及根源的思考。內(nèi)江科技，2005（1）

　　2.姜虹。對我國審計(jì)收費(fèi)制度及收費(fèi)現(xiàn)狀的理性思考。中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2003（7）