一、直接計入所有者權(quán)益的交易或事項

　　在運(yùn)用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法時，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計量可能涉及直接計入所有者權(quán)益的交易或事項，在這種情況下，相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間形成暫時性差異的，應(yīng)當(dāng)在符合條件的情況下確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，并計入資本公積——其他資本公積。如可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動。

　　例：20×4年1月1日，A公司以200萬元銀行存款購買B公司的股票，A公司將其劃分為可供出售的金融資產(chǎn)。

　　20×4年12月31日，該金融資產(chǎn)的公允價值為240萬元，沒有發(fā)生減值。A公司的所得率為25%，除該事項外，該公司不存在會計與稅法之間的任何其他差異。其賬務(wù)處理為：

　�。�1）20×4年1月1日：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本2 000 000

　　　　貸：銀行存款2 000 000

　　（2）20×4年12月31日：

　�、俅_認(rèn)公允價值變動損益，計入資本公積。

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動400 000

　　　　貸：資本公積——其他資本公積400 000

　�、诳晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)公允價值的變動導(dǎo)致其賬面價值變動，但其計稅基礎(chǔ)一般不會隨著公允價值的變動而變動，在計稅基礎(chǔ)不變的情況下，兩者之間的差額40萬元會增加A公司在未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債：40×25%＝10（萬元）。

　　借：資本公積——其他資本公積100 000

　　　　貸：遞延所得稅負(fù)債100 000

　　由于可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)該計入資本公積，所以在資產(chǎn)負(fù)債表日，無論首次確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，還是后續(xù)對原確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行調(diào)整，其對應(yīng)項目都是資本公積，而沒有計入當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

　　二、稅率變動的交易或事項

　　在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，每個資產(chǎn)負(fù)債表日，對于遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)依據(jù)稅法規(guī)定，按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計量。當(dāng)稅率發(fā)生變化時，應(yīng)對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，進(jìn)行重新計量，除直接在權(quán)益中確認(rèn)的交易或事項產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

　　例：甲企業(yè)20×6年12月末購入一臺設(shè)備，原值為

　　120 000元，無殘值，會計上采用年數(shù)總和法，使用年限為3年。稅法規(guī)定采用直線法計提折舊，使用年限也為3年。

　　20×7年稅率為40%，20×8年1月1日稅率降為30%.假設(shè)

　　20×7年和20×8年不存在其他會計與稅法的差異，每年計提折舊前的稅前會計利潤為140 000元，20×6年無遞延所得稅余額。計算20×7年和20×8年末資產(chǎn)負(fù)債表上的遞延所得稅。

　�。�1）20×7年：

　　會計折舊＝120 000×3/6＝60 000（元）；

　　計稅折舊＝120 000/3＝40 000（元）；

　　年末固定資產(chǎn)賬面價值＝120 000－60 000＝60 000（元）；

　　年末固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝120 000－40 000＝80 000（元）；

　　年末可抵扣暫時性差異＝80 000－60 000＝20 000（元）；

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝20 000×40%＝8 000（元）；

　　年末應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)＝8 000（元）；

　　本年應(yīng)交所得稅＝（本年折舊前的稅前會計利潤－會計折舊）×本年所得稅率＋本年確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)＝（140 000－60 000）×40%＋8 000＝40 000（元）。

　　會計處理為：

　　借：所得稅費(fèi)用32 000

　　　　遞延所得稅資產(chǎn)8 000

　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅40 000

　�。�2）20×8年：

　　會計折舊＝120 000×2/6＝40 000（元）；

　　計稅折舊＝120 000/3＝40 000（元）；

　　年末固定資產(chǎn)賬面價值＝60 000－40 000＝20 000（元）；

　　年末固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝80 000－40 000＝40 000（元）；

　　年末可抵扣暫時性差異＝40 000－20 000＝20 000（元）；

　　由于20×8年所得稅率調(diào)整為30%，年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝20 000×30%＝6 000（元）；

　　應(yīng)轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)＝8 000－6 000＝2 000（元）；

　　本年應(yīng)交所得稅＝（本年折舊前的稅前會計利潤－會計折舊）×30%－本年轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)＝（140 000－40 000）×30%－2 000＝28 000（元）。

　　會計處理為：

　　借：所得稅費(fèi)用30 000

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)2 000

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅28 000

　　三、企業(yè)合并的交易或事項

　　企業(yè)在合并過程中，按稅法規(guī)定，在符合條件的情況下，被合并方轉(zhuǎn)讓的全部資產(chǎn)可以不確認(rèn)其轉(zhuǎn)讓的所得或損失，不計算繳納所得稅。而受讓方只能按原企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值（原計稅基礎(chǔ)）作為合并所取得的資產(chǎn)與負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并、分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》規(guī)定：合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權(quán)外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)（以下簡稱非股權(quán)支付額），不高于所支付的股權(quán)票面價值（或支付的股本的賬面價值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，當(dāng)事各方可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行所得稅處理：

　　（1）被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算繳納所得稅。被合并企業(yè)合并以前的全部所得稅事項由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補(bǔ)期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補(bǔ)。

　�。�2）被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱舊股權(quán)）交換合并企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱新股權(quán)），不視為出售舊股權(quán)、購買新股權(quán)的處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，必須以其所持有舊股的成本為基礎(chǔ)確定。但未交換新股的被合并企業(yè)的股東取得全部非股權(quán)支付額，應(yīng)視為其持有的舊股轉(zhuǎn)讓收入，按規(guī)定計算確認(rèn)財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，依法繳納所得稅。

　�。�3）合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本，必須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。

　　四、納稅虧損與稅款抵免的交易或事項

　　企業(yè)在一定期間產(chǎn)生的能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，可以減少以后年度的所得稅支付額，由此可以為企業(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益，因此在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，需要考慮確認(rèn)一項遞延所得稅資產(chǎn)。但是這種未來經(jīng)濟(jì)利益實現(xiàn)的前提條件是以后年度必須能夠獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅前抵減的應(yīng)納稅所得額。因此，遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)也必須滿足這一前提條件。但是，未利用可抵扣虧損的存在有可能足以表明未來應(yīng)納稅所得額難以獲得，因此，在企業(yè)存在能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損或稅款抵減的情況下，只有在有足夠的證據(jù)表明企業(yè)未來能獲得可用以抵扣尚未利用的可抵扣虧損或稅款抵減的足夠的應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)才能夠確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，而且確認(rèn)的金額以很可能獲得的用來抵扣虧損或稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限。

　　例：甲公司20×0年末購入一臺M設(shè)備，價款為2 000萬元，預(yù)計使用年限為4年，會計上采用年數(shù)總和法計提折舊，稅法規(guī)定采用直線法計提折舊。20×1年稅前會計利潤為2 700萬元，20×2年稅前會計利潤虧損1 000萬元，20×3年稅前會計利潤為900萬元，20×4年稅前會計利潤為1 300萬元。假定不存在其他會計與稅法的差異。20×0年末無遞延所得稅余額，所得稅率為25%.另外假設(shè)甲公司在每年末都能夠可靠地預(yù)計未來很可能獲得用以抵扣可抵扣暫時性差異和營業(yè)虧損的應(yīng)納稅所得額。那么20×1年至20×4年的所得稅費(fèi)用及應(yīng)交所得稅計算如下：

　　（1）20×1年12月31日：

　　會計折舊＝2 000×4/10＝800（萬元）；

　　計稅折舊＝2 000/4＝500（萬元）；

　　年末固定資產(chǎn)賬面價值＝2 000－800＝1 200（萬元）；

　　年末固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝2 000－500＝1 500（萬元）；

　　年末可抵扣暫時性差異＝1 500－1 200＝300（萬元）；

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝300×25%＝75（萬元）；

　　年末應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)＝75（萬元）；

　　本年應(yīng)交所得稅＝2 700×25%＋75＝750（萬元）；

　　會計處理為：

　　借：所得稅費(fèi)用6 750 000

　　　　遞延所得稅資產(chǎn)750 000

　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅7 500 000

　�。�2）20×2年12月31日：

　　會計折舊＝2 000×3/10＝600（萬元）；

　　計稅折舊＝2 000/4＝500（萬元）；

　　年末固定資產(chǎn)賬面價值＝1 200－600＝600（萬元）；

　　年末固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝1 500－500＝1 000（萬元）；

　　年末可抵扣暫時性差異＝1 000－600＝400（萬元）；

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝400×25%＝100（萬元）；

　　年末應(yīng)增加的與固定資產(chǎn)有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)＝100－75＝25（萬元）。

　　本年納稅虧損＝1 000＋500－600＝900（萬元）

　　年末應(yīng)確認(rèn)的與納稅虧損有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)＝900×25%＝225（萬元）

　　本年會計處理為：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)——可抵扣暫時性差異（M設(shè)備）250 000

　　　　　　　　　　　——營業(yè)虧損2 250 000

　　　貸：所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用2 500 000

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額包括兩個部分：由M設(shè)備產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)100萬元；由納稅虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)225萬元。本年應(yīng)交的所得稅為0萬元。

　　（3）20×3年12月31日：

　　會計折舊＝2 000×2/10＝400（萬元）；

　　計稅折舊＝2 000/4＝500（萬元）；

　　年末固定資產(chǎn)賬面價值＝600－400＝200（萬元）；

　　年末固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝1 000－500＝500（萬元）；

　　年末可抵扣暫時性差異＝500－200＝300（萬元）；

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝300×25%＝75（萬元）；

　　年末應(yīng)減少的與固定資產(chǎn)有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)＝100－75＝25（萬元）；

　　本年應(yīng)納稅所得額＝900＋400－500＝800（萬元），20×3年納稅虧損形成的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回800萬元；

　　年末應(yīng)確認(rèn)的與納稅虧損有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)＝800×25%＝200（萬元）。

　　本年會計處理為：

　　借：所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用2 250 000

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)——可抵扣暫時性差異（M設(shè)備）250 000

　　　　　　　　　　　——營業(yè)虧損2 000 000

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額包括兩個部分：由M設(shè)備產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)75萬元；由納稅虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)200萬元。本年應(yīng)交的所得稅為0萬元。

　　（4）20×4年12月31日：

　　會計折舊＝2 000×1/10＝200（萬元）；

　　計稅折舊＝2 000/4＝500（萬元）；

　　年末固定資產(chǎn)賬面價值＝200－200＝0（萬元）；

　　年末固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝500－500＝0（萬元）；

　　年末可抵扣暫時性差異＝0（萬元）；

　　年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝0（萬元）；

　　年末應(yīng)減少的與固定資產(chǎn)有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)＝75－0＝75（萬元）；

　　本年應(yīng)納稅所得額＝1 300＋200－500－900＋800＝900（萬元），20×4年納稅虧損形成的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回100萬元；

　　年末應(yīng)確認(rèn)的與納稅虧損有關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)＝100×25%＝25（萬元）。其會計處理為：

　　借：所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用1 000 000

　　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)——可抵扣暫時性差異（M設(shè)備）750 000

　　　　　　　　　　　　　——營業(yè)虧損250 000

　　本年應(yīng)交所得稅＝900×25%＝225（萬元），其會計處理為：

　　借：所得稅費(fèi)用——本期所得稅費(fèi)用2 250 000

　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)用——應(yīng)交所得稅2 250 000