[摘要]新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的實(shí)施，不僅給財(cái)務(wù)人員提出了新的要求，也將從許多方面影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況。財(cái)務(wù)工作者只有深入理解新舊準(zhǔn)則之間的各種差異，才能準(zhǔn)確把握企業(yè)發(fā)展的脈搏，為企業(yè)更好更快發(fā)展獻(xiàn)計(jì)獻(xiàn)策。

　　[關(guān)鍵詞]新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；企業(yè)利潤(rùn)；影響

　　2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》及38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，要求自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行。同時(shí)鼓勵(lì)其他企業(yè)施行。新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量等更深層次上實(shí)現(xiàn)了國(guó)際趨同。也更加關(guān)注會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量與使用價(jià)值。執(zhí)行新準(zhǔn)則后。對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果等許多方面都產(chǎn)生了重大的影響。本文將從經(jīng)營(yíng)成果角度對(duì)新準(zhǔn)則給企業(yè)帶來(lái)的影響加以探討。

　　一、減緩企業(yè)利潤(rùn)波動(dòng)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

　　(一)《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則

　　《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中最具特色的準(zhǔn)則之一，該準(zhǔn)則不僅實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性趨同，還考慮到我國(guó)的特殊國(guó)情。我國(guó)的原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許對(duì)已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回，但以其實(shí)際運(yùn)行情況看，該規(guī)定已經(jīng)成為一些上市公司進(jìn)行利潤(rùn)操縱的重要手段。

　　在《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則的第17條中明確規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)。在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。此項(xiàng)規(guī)定有效地杜絕了部分企業(yè)利用減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回而迅速改善財(cái)務(wù)狀況的現(xiàn)象。使會(huì)計(jì)信息更具真實(shí)性，同時(shí)在相當(dāng)程度上減少了企業(yè)利潤(rùn)的非正常波動(dòng)。

　　(二)《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》準(zhǔn)則

　　《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》準(zhǔn)則對(duì)報(bào)表的合并范圍更加關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制，母公司對(duì)所有能加以控制的子公司均須納入合并范圍而不一定考慮股權(quán)比例，也取消了原會(huì)計(jì)制度中許多不納入合并范圍的例外情況。這一規(guī)定使得母公司必須承擔(dān)所有能加以控制的子公司的債務(wù)，令一些隱藏的債務(wù)得以顯現(xiàn)。與此同時(shí)，新準(zhǔn)則也可以防止一些通過(guò)關(guān)聯(lián)交易來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的現(xiàn)象發(fā)生。上述變革，遵循了實(shí)質(zhì)重于形式的會(huì)計(jì)原則，阻斷了一些企業(yè)通過(guò)縮小持股比例將經(jīng)營(yíng)狀況不好的業(yè)務(wù)從合并范圍中剔除，以粉飾整個(gè)企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的慣用手段，相應(yīng)地減少企業(yè)利潤(rùn)的巨幅波動(dòng)。

　　二、可以增加企業(yè)利潤(rùn)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

　　(一)《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則

　　原會(huì)計(jì)制度對(duì)借款費(fèi)用可予資本化的借款范圍有嚴(yán)格的限定，即：僅限于專門(mén)借款。企業(yè)只有為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門(mén)借入的款項(xiàng)所發(fā)生的借款費(fèi)用才有可能進(jìn)行資本化。其他借款(如流動(dòng)資金借款等)所發(fā)生的借款費(fèi)用只能計(jì)入當(dāng)期損益。上述專門(mén)借款還必須具有表明用于購(gòu)建固定資產(chǎn)用途的借款合同。

　　而新《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則擴(kuò)大了借款費(fèi)用可以資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍，具體地說(shuō)。資產(chǎn)范圍由原先的固定資產(chǎn)擴(kuò)大到：需經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)，例如：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)購(gòu)建的用于對(duì)外出售的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品、船舶制造企業(yè)制造的用于出售的傳播等產(chǎn)品；而借款范圍也不再局限于專用于固定資產(chǎn)的借款，只要相關(guān)資產(chǎn)的生產(chǎn)或購(gòu)建占用了一般借款的，被占用部分的一般借款的利息等費(fèi)用也可以進(jìn)行資本化處理。

　　上述新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定在一定程度上減少了企業(yè)當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用。相應(yīng)地增加了當(dāng)期利潤(rùn)，同時(shí)企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值也得到提高。

　　(二)《所得稅》準(zhǔn)則

　　《所得稅》準(zhǔn)則是本次企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中修訂的一項(xiàng)重要內(nèi)容。本準(zhǔn)則采用暫時(shí)性差異的概念，據(jù)此計(jì)算遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，由此確定的所得稅費(fèi)用包括了當(dāng)期所得稅費(fèi)用和遞延所得稅費(fèi)用，最后根據(jù)利潤(rùn)總額扣除所得稅費(fèi)用得出稅后利潤(rùn)。新《所得稅》準(zhǔn)則在以下方面可能促使企業(yè)提高本期利潤(rùn)：

　　第一，新準(zhǔn)則將原會(huì)計(jì)制度中的應(yīng)付稅款法改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，由于在實(shí)際工作中。很多情況下都會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，這將使本期遞延所得稅資產(chǎn)增加，所得稅費(fèi)用減少，從而使得本期利潤(rùn)得到增加。

　　第二，按照原會(huì)計(jì)制度，對(duì)由于虧損產(chǎn)生的所得稅利益，不能確認(rèn)為資產(chǎn)。而新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來(lái)應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，這將使本期資產(chǎn)增加。利潤(rùn)增加。

　　(三)《無(wú)形資產(chǎn)》準(zhǔn)則

　　新的《無(wú)形資產(chǎn)》準(zhǔn)則將從研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的處理和無(wú)形資產(chǎn)的攤銷兩個(gè)方面增加企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)。

　　原會(huì)計(jì)制度規(guī)定：企業(yè)自行開(kāi)發(fā)并按照法律程序申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等費(fèi)用作為無(wú)形資產(chǎn)的成本。而在研究與開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的各種費(fèi)用，例如：材料費(fèi)、直接參與開(kāi)發(fā)人員的工資及福利費(fèi)、開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的租金及借款費(fèi)用等，均不得計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)成本，而應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益；新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)自行研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分為研究階段和開(kāi)發(fā)階段，開(kāi)發(fā)階段發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用在符合一定條件后可予以資本化，在減少企業(yè)當(dāng)期費(fèi)用的同時(shí)，使利潤(rùn)得到增加。

　　在無(wú)形資產(chǎn)攤銷方面，原制度不僅對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷期限規(guī)定得比較具體，而且要求攤銷金額必須確認(rèn)為企業(yè)當(dāng)期損益。計(jì)入管理費(fèi)用或其他業(yè)務(wù)成本。而新準(zhǔn)則允許將無(wú)形資產(chǎn)的攤銷金額計(jì)入產(chǎn)品或其他資產(chǎn)成本，同樣也能起到增加企業(yè)利潤(rùn)的作用。

　　(四)《非貨幣性資產(chǎn)交換》準(zhǔn)則

　　原會(huì)計(jì)制度對(duì)于非貨幣性交易中換入資產(chǎn)的價(jià)值是以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定的，只有在涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，收到補(bǔ)價(jià)的一方才有可能確認(rèn)一部分損益，而且損益的金額僅以收到的補(bǔ)價(jià)所包含的損益為限。

　　新的《非貨幣性資產(chǎn)交換》準(zhǔn)則明確規(guī)定：非貨幣性資產(chǎn)交換在該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和換出(或換入)資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，而公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則的這一規(guī)定改變了原來(lái)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為換入資產(chǎn)價(jià)值的做法，一般情況下將使企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)增加。

　　(五)《投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則

　　投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則是本次準(zhǔn)則體系中新增的一項(xiàng)重要內(nèi)容。本準(zhǔn)則在保留原制度中成本計(jì)量模式的同時(shí)還引入了公允價(jià)值模式。在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)取得的情況下，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

　　近幾年來(lái)房地產(chǎn)增值迅速，執(zhí)行新準(zhǔn)則的公司一旦采用公允價(jià)值計(jì)量原有的投資性房地產(chǎn)，必將大大提高其凈資產(chǎn)和會(huì)計(jì)利潤(rùn)。另外，新準(zhǔn)則還規(guī)定采用公允價(jià)值計(jì)量的，不必對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，不需計(jì)提折舊和攤銷而減少的成本支出也會(huì)增加企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)。

　　(六)《債務(wù)重組》準(zhǔn)則

　　原會(huì)計(jì)制度規(guī)定：所有債務(wù)重組利得均應(yīng)計(jì)入資本公積。而新的《債務(wù)重組》準(zhǔn)則允許企業(yè)將因債務(wù)重組而產(chǎn)生的利得計(jì)入當(dāng)期損益。這樣對(duì)作為債務(wù)人的企業(yè)而言，執(zhí)行新準(zhǔn)則意味著，一旦債權(quán)人作出讓步，債務(wù)方獲得的利益將直接計(jì)入當(dāng)期收益，進(jìn)入利潤(rùn)表。

　　按照新規(guī)定，有四種債務(wù)重組情況可能對(duì)債務(wù)企業(yè)產(chǎn)生損益(主要為收益)：

　　1 債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　2 債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益。

　　3 當(dāng)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值之間有差額，也可能產(chǎn)生損益。

　　4 修改其他債務(wù)條件。使得重組債務(wù)的前后入賬價(jià)值之間存在差額，也可產(chǎn)生損益。

　　上述新規(guī)定可能使一些無(wú)力清償債務(wù)的公司，將一旦獲得債務(wù)豁免或少償債務(wù)而產(chǎn)生的利得計(jì)入當(dāng)期收益，極大地提升了收益水平。

　　三、可能減少企業(yè)利潤(rùn)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——《股份支付》準(zhǔn)則

　　股份支付是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)或商品而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易，分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。

　　原會(huì)計(jì)制度在行權(quán)前不要求對(duì)行權(quán)費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)，只在實(shí)際行權(quán)時(shí)，才全額計(jì)入行權(quán)當(dāng)期的損益；而《股份支付》準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)或其他方類似服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，在授予日按權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用。相應(yīng)增加資本公積；完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件才可行權(quán)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，按照權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值。將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用和資本公積。在行權(quán)日，企業(yè)根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計(jì)算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本。

　　《股份支付》是一項(xiàng)新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。它的頒布實(shí)施對(duì)于現(xiàn)在沒(méi)有股份支付業(yè)務(wù)的部分企業(yè)影響可能很小，但對(duì)于現(xiàn)在和將來(lái)都存在股份支付的企業(yè)而言，則可能在很大程度上降低企業(yè)的盈利水平。

　　四、可能增加也可能減少企業(yè)利潤(rùn)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

　　(一)《存貨》準(zhǔn)則

　　新的《存貨》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。取消了原會(huì)計(jì)制度中的后進(jìn)先出法。由于存貨計(jì)價(jià)直接關(guān)系到企業(yè)成本的計(jì)量，因此不同的存貨計(jì)價(jià)方法將涉及企業(yè)當(dāng)期產(chǎn)品成本、利潤(rùn)及稅收繳納等方面的計(jì)量。在存貨價(jià)格發(fā)生持續(xù)變動(dòng)時(shí)，發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇會(huì)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生影響。

　　在原會(huì)計(jì)制度下，先進(jìn)先出法和后進(jìn)先出法兩種完全對(duì)立的存貨計(jì)價(jià)方法被普遍采用。在通貨膨脹、物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)期，后進(jìn)先出法會(huì)使企業(yè)利潤(rùn)因產(chǎn)品成本增大而減少。反之，在物價(jià)持續(xù)下跌時(shí)期，后進(jìn)先出法又會(huì)使利潤(rùn)得到提高。而先進(jìn)先出法能更好地反映存貨的流轉(zhuǎn)情況，避免存貨流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)的脫節(jié)。所以新準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法，有效地避免了企業(yè)通過(guò)更改存貨計(jì)價(jià)方法來(lái)調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤(rùn)的手法，使不同企業(yè)、同一企業(yè)不同時(shí)期的經(jīng)營(yíng)成果更具可比性，便于報(bào)表使用者分析比較，提高會(huì)計(jì)信息的使用價(jià)值。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消存貨計(jì)價(jià)的后進(jìn)先出法后將如何影響企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)，取決于物價(jià)的不同走向。

　　(二)《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》準(zhǔn)則

　　原會(huì)計(jì)制度要求企業(yè)對(duì)于持有的短期股票投資按照成本與市價(jià)孰低的計(jì)價(jià)方法進(jìn)行期末計(jì)量。而新頒布的《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》準(zhǔn)則規(guī)定：對(duì)于企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)，期末應(yīng)按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，此舉將使企業(yè)在短期證券投資上的收益得以體現(xiàn)，影響企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)。如果交易性股票投資的股票價(jià)格不斷上漲，應(yīng)確認(rèn)公允價(jià)值的變動(dòng)收益，利潤(rùn)增加；反之，利潤(rùn)減少。

　　(三)《套期保值》準(zhǔn)則

　　原會(huì)計(jì)制度不要求企業(yè)將套期保值損益計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表，只需進(jìn)行表外披露。但新的《套期保值》準(zhǔn)則要求企業(yè)的套期工具(屬于衍生工具)按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，期末因公允價(jià)值變動(dòng)而形成的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益。這樣企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)就會(huì)因套期工具的公允價(jià)值變動(dòng)而發(fā)生上下波動(dòng)。

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)原有會(huì)計(jì)制度的一次重大變革，它強(qiáng)調(diào)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債的真實(shí)反映，關(guān)注企業(yè)今后的增長(zhǎng)潛能也更加注重企業(yè)的盈利模式和資產(chǎn)的運(yùn)營(yíng)效率。它的頒布實(shí)施對(duì)企業(yè)尤其是上市公司的影響是重大而深遠(yuǎn)的，對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和財(cái)務(wù)工作者來(lái)說(shuō)也將是一次全新的挑戰(zhàn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則賦予財(cái)務(wù)人員更多的職業(yè)判斷空間，這就要求每個(gè)財(cái)務(wù)工作者深刻領(lǐng)會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則精神，認(rèn)真夯實(shí)專業(yè)知識(shí)水平，在優(yōu)勝劣汰的不斷變革中立于不敗之地。