論文摘要：會計造假行為是現(xiàn)實經(jīng)濟生活中一個久治不愈的頑癥，中外會計造假的現(xiàn)象+分嚴(yán)重。以當(dāng)今世界上經(jīng)濟最發(fā)達的美國為例，近一段時間以來，美國相繼攀發(fā)了“安然’、“施樂”、“世界通信，公司等一系列財務(wù)丑聞，以致美國股市遭到重創(chuàng)。而我國證券市場上.上市公司會計造假丑聞也是頻頻出現(xiàn)，會計造假行為具有嚴(yán)重性和廣泛性。本文試圖對會計造假行為進行心理上的分析，并針對這些心理因素提出相應(yīng)的對策，以期減少造假行為，保證經(jīng)濟秩序的穩(wěn)定。

　　一、對會計造假行為主體的界定

　�。ㄒ唬�會計造假的含義

　　會計造假可分為會計信息的有意造假和會計信息的無意失實。本文主要涉及會計信息的有意造假，它是指會計活動中當(dāng)事人.事前經(jīng)過安排，故意以欺詐、舞弊等手段.偽造、變造虛假會計信息，使會計信息歪曲反映經(jīng)濟活動和會計事項.以此達到特定利益的集團或個人的不正當(dāng)違法犯罪行為。

　�。ǘ�）會計造假主體的界定

　　會計造假主體應(yīng)包括炮制假賬和相關(guān)違法亂紀(jì)活動的主謀、共謀和執(zhí)行者。按照在造假過程中所發(fā)揮的作用不同，會計造假主體包括動議者、決策者、操作者和協(xié)同者。

　　造假的動議者是指為會計造假出謀劃策的人。通常是單位財會部門的負(fù)責(zé)人.在造假過程中往往扮演替導(dǎo)演的角色。

　　造假的決策者是指有權(quán)決定會計造假實施的各級領(lǐng)導(dǎo)人。決策者既可以是領(lǐng)導(dǎo)者個人.也可以是領(lǐng)導(dǎo)層集體，是會計造假的最大受益者。

　　造假的實施者是指擁有職務(wù)便利、能夠接觸會計憑證、帳薄、報表等資料，親自實施和完成會計造假的人員。它不僅包括有關(guān)會計人員、出納人員，而且還包括相關(guān)的采購人員、銷售人員、保管人員和統(tǒng)計人員。

　　造假的協(xié)同者是指從某些方面策應(yīng)、配合造假的人員。既包括在造假之初為之提供方便者.如某些財會人員為造假積極出謀劃策，提供信息及技術(shù)方法和手段，與領(lǐng)導(dǎo)共同設(shè)計防范檢查的對策和措施;也包括在造假事實發(fā)生后為其掩飾、布防、通風(fēng)報信和提供偽證等人員。

　　值得說明的是，在不同的造假案件中.造假主體的人員構(gòu)成不盡相同.相關(guān)人員在造假過程中所承擔(dān)的職資和所發(fā)揮的作用也不一樣。

　　二、作為企業(yè)的經(jīng)營者，對虛假會計信息的出籠和傳播有著較為復(fù)雜的心態(tài)

　　心態(tài)一:假業(yè)績會引出“金鳳凰”。事實上，會計造假就像“臭豆腐”，聞著臭吃著香。這就使企業(yè)陷人了‘服喜得喜，報憂得憂”的怪圈。因為不少經(jīng)營者有著“依靠虛假數(shù)字出政績，追求數(shù)字真實丟官位”的教訓(xùn)。在經(jīng)營業(yè)績實行“一票否決權(quán)”的情況下，有人就因造假造出了“政績”而使得企業(yè)“突飛猛進”，個人不斷“進步”，這就使人產(chǎn)生了“撐死膽大的，餓死膽小的”的活思想。

　　當(dāng)被問及怕不怕浮夸造假漏餡而遭處分，不少人不置可否，一位知情管理人說:“會計包裝，人所共知，但到目前為止，一般還很少追究過任何造假者的責(zé)任。別的單位能這樣做，我也這樣做。到手的榮譽和實惠誰也不會不要。”看來，會計打假目前尚缺乏應(yīng)有的力度，大部分造假者都各有“招數(shù)”，并沒有多少后顧之憂。同時，不少經(jīng)營者也反映，有的上級領(lǐng)導(dǎo)習(xí)慣浮在上面聽匯報，不察實情，聽喜不聽?wèi)n，也是助長會計造假的原因之一。

　　心態(tài)二:想揭“瘡疤”又怕疼。會計造假已是眾人皆知的一個社會“瘡疤”，為啥沒人愿揭，原因大致有三:

　　其一，“從眾心理、法不責(zé)眾”。不少經(jīng)營者反映，剛開始造假玩虛時，還有些擔(dān)心，只是打打“擦邊球”，怕脫離實際，但后來發(fā)現(xiàn)周圍許多企業(yè)都在造假，自己也就心安理得。大家都假就好辦了，板子又不會打在一個人屁股上。

　　其二，“水漲船頭高，后任不認(rèn)前帳”。一些企業(yè)管理者抱怨說:前任已經(jīng)把數(shù)字浮夸上去了，現(xiàn)在想實事求是都不可能了。

　　其三，“大家都包裝，老實就吃虧”。經(jīng)營者們最普遍的心態(tài)是擔(dān)心報真實信息吃虧。一方面，考核企業(yè)的主要依據(jù)是看“帳面數(shù)字”，而不是看你是否說真話，另一方面，數(shù)字若真實了，稅收就要增加，企業(yè)盈利受影響。

　　心態(tài)三:“高指標(biāo)”誘出假數(shù)字。前些年在企業(yè)和主管部門還沒有完全脫鉤的情況下，一些廠長經(jīng)理迫于經(jīng)營業(yè)績的考核壓力年年把銷售、利潤當(dāng)做最緊要的“任務(wù)”來抓，實行以“高指標(biāo)”保“烏紗帽”的考核辦法，在這種壓力下，經(jīng)營者不粉飾報表、不編造假數(shù)字就難過考核關(guān)。在企業(yè)內(nèi)部實行以盈虧數(shù)字論功行賞的辦法。于是便有了“造假數(shù)字”這一“良方”。

　　而近幾年，在各種利益關(guān)系的誘導(dǎo)下，一些企業(yè)在編制會計報表時“對癥下藥”:貸款時夸大資產(chǎn)，掩飾壞帳;報稅時隱瞞利潤，銷售縮水;上報成績時粉飾業(yè)績，掩蓋問題逃債時隱藏資產(chǎn)，虛列負(fù)擔(dān);改制時，資產(chǎn)劇降、利潤變負(fù)。

　　私營企業(yè)則是千篇一律的造假模式，開“陰陽發(fā)票”、虛開增值稅票、隱藏收人，惟一的目標(biāo)就是逃稅、逃稅、還是逃稅!

　　經(jīng)營者既深知造假之風(fēng)有害無益，又自覺不自覺地參與和支持會計造假有的管理人員坦然地說，會計造假形成的不正之風(fēng)使得公平競爭遭到破壞不是造假者深受其害，而是誰不做假誰吃“啞巴虧”，因而大部分造假者都是心存僥幸，相互仿效，只是造假的程度不同罷了。

　　三、作為虛假會計信息的直接編撰者，會計人員對此苦不堪言

　　心態(tài)一:“準(zhǔn)則”蛻變。會計曾經(jīng)被賦予為國家和企業(yè)站崗放哨的經(jīng)濟衛(wèi)士，常以“鐵算盤”、精打細算為衡量標(biāo)準(zhǔn)。如今，在經(jīng)營者看來“準(zhǔn)則”徹底改變了，社會上一些地方和部門會計的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，不再只看如實記帳算帳了，多看你會不會靈活做帳，實際上就是看你能不能造假、誘資、偷稅了。

　　個別企業(yè)從“出生”就是假的，注冊資本在驗資領(lǐng)取工商執(zhí)照后便不復(fù)存在，其會計帳面始終掛在“其他應(yīng)收款”帳下。甚至認(rèn)為會計賬務(wù)越亂就越好做手腳。一些公司尤其是私營企業(yè)就更黑，混亂、虛假到了一定程度，就把老公司關(guān)掉，重新注冊一家新公司，再揭開新的騙人序幕。

　　心態(tài)二:法不責(zé)眾。隨著社會上虛假現(xiàn)象的泛濫，會計信息造假也逐步形成了一根“造假系列”鏈條。不論上市公司或者一般單位，都或多或少存在造假行為。會計人既是虛假信息的始作傭者，又是虛假信息的受創(chuàng)傷者，一些會計人員說，我們這行現(xiàn)在普遍形象很差，其實會計要按真實情況來記帳，從技術(shù)上說不是很難的問題，但實際要做到很不容易。甚至政府監(jiān)管部門到企業(yè)檢查也常常在酒足飯飽之后“一切好商量”。另外，查假打假力度不足，這在社會上起了一定的反面作用。大家都做假帳，見多不怪，法難責(zé)眾，其造假行為就心安理得。如果多數(shù)企業(yè)都在無所顧忌地作假，那肯定與我們的管理機制有關(guān)系。這一點值得我們?nèi)ニ伎肌?

　　心態(tài)三:“飯碗”為重。盡管所有的虛假會計數(shù)字都出自會計人員之手，但絕大多數(shù)會計人員都談“假”色變。一位會計人員直言不諱:學(xué)校學(xué)了幾年會計，工作后還在“繼續(xù)教育”，誰不想做一名出色的會計，但“飯碗”掌握在領(lǐng)導(dǎo)手里，讓你造假，你敢拒絕嗎?你不會作假誰還要你做會計?對此，所有受訪會計人都有同感。不少會計人員就是因為對造假心有余悸而與領(lǐng)導(dǎo)“離心離德”最終被“炒魷魚”。因而多數(shù)會計人只好為保住自己的飯碗而采取讓步行為，有的甚至主動為造假出謀劃策。

　　四、防范對策

　　（一）建立健全內(nèi)部控制制度體系

　　內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代管理制度的重要組成部分，對明確和規(guī)范企業(yè)各部門、各環(huán)節(jié)甚至各崗位的職責(zé)和行為，對提高管理效率、保護資金的安全和完整等，都具有十分重要的作用。由于企業(yè)各種經(jīng)濟問題都會在會計上得到不同程度的反映和體現(xiàn)，所以內(nèi)部控制制度體系在很大程度上能夠防范會計造假，預(yù)防假帳發(fā)生。企業(yè)應(yīng)根據(jù)自己的實際情況，建立適合本企業(yè)的內(nèi)部控制制度，貫穿于企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的始終。企業(yè)治理結(jié)構(gòu)是促使內(nèi)部控制有效運行，保證內(nèi)部控制功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)，內(nèi)部控制在治理結(jié)構(gòu)中成為企業(yè)所有者實現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)，完成受托責(zé)任的一種手段。

　　（二）完善外部會計監(jiān)督機制

　　外部監(jiān)督包括財政監(jiān)督、審計監(jiān)督、社會中介監(jiān)督等，然而這些監(jiān)督的效果卻不盡人意。為防止會計造假行為，應(yīng)特別加強外部監(jiān)督機制，遏止會計造假行為的發(fā)生。一是運用《會計法》、《公司法》等法律規(guī)范，增強相關(guān)人員的法律意識和觀念，對會計造假行為加大懲罰力度，建立起有效的會計違法行為追究懲罰機制，使違法者真正承擔(dān)起應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，受到應(yīng)有的法律制裁。二是財政、稅務(wù)、審計等執(zhí)法部門要加大監(jiān)督檢查力度，防止會計造假；同時要充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用，加強內(nèi)部審計監(jiān)督，杜絕會計造假。執(zhí)法部門采取聯(lián)合辦公，各部門密切配合，互相牽制，可避免執(zhí)法部門與企業(yè)通謀作假，并克服因執(zhí)不當(dāng)給企業(yè)造成損失。三是強化對社會中介機構(gòu)的約束機制，提高社會監(jiān)督水平。必須全面提升注冊會計師行業(yè)公信力，建立健全行業(yè)監(jiān)管體系，積極推進司法介入，讓對社會公眾和市場經(jīng)濟造成重大危害的造假者承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

　　（三）充分發(fā)揮產(chǎn)權(quán)明晰在規(guī)范會計管理活動中的作用

　　產(chǎn)權(quán)是企業(yè)取得市場法人資格的基本條件，產(chǎn)權(quán)的明晰為會計信息目標(biāo)的實現(xiàn)創(chuàng)造了重要條件。允許和鼓勵會計主體根據(jù)會計交易費用的高低，自由地選擇會計規(guī)范組合方式，充分發(fā)揮會計規(guī)范的激勵、約束及資源配置的功能，為企業(yè)內(nèi)部約束、激勵機制的建立創(chuàng)造基本條件，這一切又有利于保證會計信息質(zhì)量。由于企業(yè)內(nèi)部存在多層次的委托代理關(guān)系，理順各方的關(guān)系，可以避免會計造假行為的發(fā)生。為此應(yīng)建立職業(yè)經(jīng)理人市場，將競爭機制引入企業(yè)經(jīng)營者的任命中，建立職業(yè)經(jīng)理人檔案，從聘任及業(yè)績等方面，對其能力和道德進行評價，使其自覺地對自己的行為負(fù)責(zé)，包括防范會計造假在內(nèi)的道德約束，從而形成有效的市場約束機制。