摘要：政府審計作為我國審計監(jiān)督體系的重要組成部分，在維護(hù)社會穩(wěn)定和經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)發(fā)展方面發(fā)揮了積極的作用。但是政府審計作為一種政府監(jiān)督機(jī)制，其成本控制問題也是亟待解決的難題。本文通過對我國目前政府審計成本控制中存在問題的分析，提出了解決政府審計成本控制的建議。

　　關(guān)鍵詞：政府審計；成本；控制

　　一、政府審計成本控制中存在的問題及影響因素分析

　　(一)政府審計部門對于成本控制的意識薄弱

　　政府審計部門作為我國政府監(jiān)督體系的重要組成部分，主要是對我國財政支出和使用情況進(jìn)行監(jiān)查，對其他部門進(jìn)行監(jiān)督審計。而對于審計部門自身的監(jiān)督和審查工作則很少，對其自身財政資金的使用效率則缺少有效的評價標(biāo)準(zhǔn)。目前雖然審計署對審計成本控制有所加強(qiáng)，但審計機(jī)關(guān)的審計人員還沒有真正樹立起成本控制觀念，沒有把投入與產(chǎn)出、成本與效用結(jié)合起來考慮，部分審計機(jī)關(guān)只注重一年完成了多少審計項目、收繳財政數(shù)量、罰款收入等指標(biāo)，而不注重對自身效率的考察，導(dǎo)致制定計劃不講科學(xué)性，隨意變更審計計劃的現(xiàn)象時有發(fā)生。

　　(二)政府審計資源的配置不合理

　　目前我國政府審計總體上資金、人力和時間等審計資源的投入不足，但同時也存在對這些現(xiàn)有審計資源缺乏有效的整合利用。對審計項目的工作量和可用的有效審計資源沒有進(jìn)行準(zhǔn)確測算，具體落實到審計項目時由執(zhí)行單位自行安排，基本上是“有則多配、無則少配”，尚無審計項目與審計資源消耗的參考標(biāo)準(zhǔn)。由于缺乏對資源與任務(wù)的總體把握和分配，使得對審計對象的監(jiān)督缺位與重復(fù)監(jiān)督的現(xiàn)象并存；由于任務(wù)與人員不匹配，形成了資源不足與資源閑置現(xiàn)象并存；由于審計力量調(diào)度不當(dāng)、分布不均等情況，致使審計項目審得不透，既加大了審計風(fēng)險，也使投入的大量審計成本未能發(fā)揮其效用，無法有效降低審計成本。

　　(三)政府審計計劃和程序的制定缺乏科學(xué)性

　　審計計劃是指導(dǎo)審計工作進(jìn)行的綱領(lǐng)，也是設(shè)計審計程序的依據(jù)。而審計程序既是保證實現(xiàn)審計目標(biāo)的手段，也是審計成本的直接決定因素。如果審計計劃的制定不科學(xué)、不合理，則會導(dǎo)致審計程序繁瑣；審計程序的執(zhí)行重點不突出就會提高相應(yīng)的審計成本，從而導(dǎo)致審計資源的嚴(yán)重浪費(fèi)，增加不必要的審計程序，增大審計成本。我國的審計計劃還沒有形成一個科學(xué)、系統(tǒng)的管理體系，很大程度還處在一種粗放管理狀態(tài)，相當(dāng)多的審計機(jī)關(guān)實際上是有計劃無管理。在實際工作中，由于缺乏科學(xué)的預(yù)見性，缺乏對客觀情況的科學(xué)分析判斷而導(dǎo)致審計計劃制定不科學(xué)、計劃執(zhí)行效果差的情況屢見不鮮。經(jīng)常是付出了大量的人力、物力和財力而審計成果不盡理想，甚至一無所獲。

　　(四)政府審計成果未能有效地利用

　　政府審計成果主要是指政府審計報告，以及被審計單位按照執(zhí)行審計決定所節(jié)約的成本、避免的損失和效益的提高或者揭發(fā)的重大違法案件，及時移交司法機(jī)關(guān)立案查處所避免的社會損失。審計成果擴(kuò)大就可以相對降低審計成本，而審計成果不理想則會相對加大審計成本。在當(dāng)前審計工作中，擴(kuò)大審計成果的挖掘不夠充分，措施不夠得力，應(yīng)出的審計成果被埋沒的情況較為普遍。

　　(五)政府審計缺乏有效激勵措施

　　目前審計機(jī)關(guān)仍然采用傳統(tǒng)的薪酬制度，未能根據(jù)審計人員的績效進(jìn)行相應(yīng)的獎懲。由于審計人員缺乏激勵機(jī)制，對審計成本的節(jié)約或浪費(fèi)得不到相應(yīng)的獎懲，甚至得不到客觀的評價，因此，審計人員的主觀能動性在某種程度上未能充分發(fā)揮。從而導(dǎo)致目前以審計組為單位的審計項目成本控制基本上處于被動狀態(tài)，效果不盡理想。

　　(六)政府審計任務(wù)繁重和審計資源不足

　　20多年來我國審計事業(yè)得到了長足的發(fā)展，尤其是近年來審計公開的力度逐步加大，透明度不斷增強(qiáng)，社會公眾對審計監(jiān)督的期望也越來越高。新修訂的《審計法》又進(jìn)一步擴(kuò)大了政府審計的范圍和審計內(nèi)容：將審計監(jiān)督范圍中的“國家的事業(yè)組織”調(diào)整為“國家的事業(yè)組織和使用財政資金的其他事業(yè)組織”；將“國家建設(shè)項目”調(diào)整為“政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目”；新增了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計和效益審計，并且經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的范圍也擴(kuò)大到“對國家機(jī)關(guān)和依法屬于審計機(jī)關(guān)審計監(jiān)督對象的其他單位的主要負(fù)責(zé)人”。政府審計范圍和審計內(nèi)容的擴(kuò)大，無疑會增加政府審計的任務(wù)。

　　(七)影響政府審計成本的因素

　　影響政府審計成本的主要因素包括：審計項目的重要性和復(fù)雜性。審計項目的重要性一般反映出該項目的重要程度，一般來講審計項目的重要性越強(qiáng)，審計過程中所投入的資金、人力、時間等資源就越多，這些因素的增加勢必會帶來審計成本的提高。同樣，審計項目的復(fù)雜性也會對審計成本產(chǎn)生重要影響，對于一些較為復(fù)雜或有較強(qiáng)變化性的審計項目，即使制定了預(yù)算，隨著項目審計的推進(jìn)也難免會造成預(yù)算的追加或減少，從而影響審計成本；審計項目的規(guī)模與風(fēng)險。審計項目的規(guī)模大小決定了審計工作量的多少，而審計工作量的多少又直接決定了審計中耗費(fèi)的資金量，進(jìn)而決定了審計成本的多少。同樣審計風(fēng)險也是決定審計成本的重要因素，風(fēng)險大的項目要制定更加詳細(xì)的審計計劃，采取更加嚴(yán)格的審計程序，這勢必會增加投入該項目的人力、財力和物力等資源，進(jìn)而提高審計成本；審計人員的素質(zhì)。審計人員素質(zhì)的高低直接決定了審計計劃制定的科學(xué)性，審計程序執(zhí)行的有效性，從而決定了審計效率的高低。有一支綜合素質(zhì)高、業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的審計隊伍是提高審計工作效率的關(guān)鍵。審計工作的效率提高了，審計成本自然就會降低；審計的方法和技術(shù)。審計技術(shù)的先進(jìn)程度在一定程度上決定了審計效率的高低。隨著知識經(jīng)濟(jì)時代和信息社會的到來，審計技術(shù)不斷進(jìn)步，新的審計方法也相繼出現(xiàn)，審計人員只有不斷學(xué)習(xí)和研究新的審計技術(shù)方法，才能在審計過程中降低審計成本。

　　二、政府審計成本的控制原則

　　(一)規(guī)劃性和整體性原則

　　在進(jìn)行政府審計成本控制的過程中要有整體規(guī)劃性的意識，既要考慮到審計成本管理與一般意義上的成本管理的共性，又要突出審計成本管理的個性特征。在制定審計計劃時，既要突出重點，在重點項目上安排較多的成本預(yù)算，又要注意一般項目和常規(guī)項目的預(yù)算安排；既有審計工作量的科學(xué)測算，又要留有一定的余地，以便將一部分資金和時間用于臨時性項目。只有通過這樣的整體規(guī)劃才能合理的配置資源進(jìn)而起到節(jié)約成本的作用。如從審計機(jī)關(guān)的組織結(jié)構(gòu)上要體現(xiàn)規(guī)劃性和整體性原則，打破以往分派審計任務(wù)的格局實行審計項目組，根據(jù)具體審計項目的需要抽調(diào)能勝任的審計人員組成審計小組，這樣可以避免審計工作分配不合理的問題，解決審計資源浪費(fèi)的問題，節(jié)約審計成本。在具體執(zhí)行審計工作時，各審計項目組要從整體發(fā)展要求出發(fā)去分析和設(shè)計審計程序，避免重復(fù)交叉，應(yīng)將審計程序作為一個系統(tǒng)，將各種程序的重復(fù)、交叉與矛盾減少到最低限度。

　　(二)重要性原則

　　我國政府審計的對象眾多，如果沒有選擇的進(jìn)行審計，審計人員的工作量就太大會疲于應(yīng)付，既浪費(fèi)了審計資源，實際的效果也不好。因此，在確定年度審計計劃時，要堅持突出重點的方針和有所為有所不為的審計理念。審計機(jī)關(guān)應(yīng)該以國家中長期發(fā)展規(guī)劃、宏觀調(diào)控政策，國家經(jīng)濟(jì)工作會議確定的目標(biāo)以及當(dāng)?shù)攸h和政府的中心工作為依據(jù)，將國家的重大投資項目、

　　群眾關(guān)注的熱點問題作為審計重點。審計重點對象確定之后，在執(zhí)行審計的時候也要遵循重要性原則，即重點審計被審計單位的財政財務(wù)收支及經(jīng)營管理活動的合法性和效益性，重點審計有權(quán)支配公共財政資金的主管領(lǐng)導(dǎo)做出的決策是否有利于國家利益和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的情況。這樣可以達(dá)到合理使用和節(jié)約審計資源的目的。

　　(三)節(jié)約性原則

　　我國經(jīng)濟(jì)效益審計工作的開展體現(xiàn)了我國政府要堅持科學(xué)發(fā)展觀，建設(shè)節(jié)約型社會的目標(biāo)。審計i作要促進(jìn)政府各部門和使用財政資金的其他事業(yè)組織在使用公共資金時要講究經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，為建設(shè)節(jié)約型社會提供保障。審計機(jī)關(guān)作為政府的一個部門在開展工作時也要遵循節(jié)約的原則，在不影響?yīng)毩⑿缘那疤嵯?，項目安排要盡可能就地就近。長期以來，為了保證審計的獨立性，審計署對駐各地特派員辦事處的審計項目安排，多采用異地交叉方式。異地交叉審計往往增加了審計外勤費(fèi)用，而且由于被審計單位對審計人員來講都是全新的部門，有很多不熟悉的情況和問題需要去了解，客觀上也增加了審計成本。所以。在不影響?yīng)毩⑿缘那疤嵯?，?yīng)盡可能安排就地就近審計。

　　(四)重質(zhì)量及創(chuàng)新性原則

　　加強(qiáng)審計成本管理和控制必須以保證審計質(zhì)量為前提，只能在保證審計質(zhì)量的前提下講成本控制，而不能只講成本控制不講審計質(zhì)量。否則審計成本雖然得到了控制，審計質(zhì)量卻下降了，其審計風(fēng)險將不堪設(shè)想。如經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計中，為了趕時間趕進(jìn)度，致使取證不足、定性不準(zhǔn)，而作出了與事實不符合的結(jié)論，就會影響對于部的正確使用，甚至?xí)斐蓢?yán)重后果。同時在進(jìn)行審計成本管理時必須堅持創(chuàng)新性原則，做到解放思想、與時俱進(jìn)，積極引進(jìn)先進(jìn)的管理理念和先進(jìn)的技術(shù)方法，解決當(dāng)前越來越重的審計任務(wù)與審計資源相對有限的矛盾，實現(xiàn)審計資源有限條件下審計產(chǎn)出的最大化。

　　三、政府審計成本控制的對策

　　(一)加強(qiáng)審計成本控制的意識，改變審計人員的激勵措施

　　審計成本控制意識的提高是控制政府審計成本各種措施的前提，沒有審計成本控制意識的提高，其他一切措施皆是空談。這需要加強(qiáng)對政府審計機(jī)關(guān)人員的成本控制教育，讓其認(rèn)識到控制成本的重要性。同時要逐步改變審計人員的薪酬評價標(biāo)準(zhǔn)，把成本的節(jié)約納入到薪酬評價體系中來，從而提高審計人員參與成本控制的積極性。審計機(jī)關(guān)要樹立審計成本意識，要做到審計成果以審計成本為前提和基礎(chǔ)，建立“審前調(diào)查有概算，正式進(jìn)點有預(yù)算，審計過程有核算，項目結(jié)束有決算”的項目成本管理機(jī)制，強(qiáng)化審計項目成本控制。通過薪酬制度的改革激勵審計人員參與審計成本管理，促進(jìn)以審計組為單位的“預(yù)算有約束、執(zhí)行有標(biāo)準(zhǔn)、決算有考核”的成本管理體系的形成，建立長效控制機(jī)制。

　　(二)整合各種審計資源，提高審計工作效率

　　整合審計資源的利用狀況直接決定著審計成本的高低，加強(qiáng)審計組織內(nèi)部及外部相關(guān)資源的協(xié)同和聯(lián)動，促進(jìn)現(xiàn)有審計力量與審計對象的最佳結(jié)合，也是審計成本控制的重要手段。一是計劃安排要明確目標(biāo)，突出重點，將有限的資源用于重點領(lǐng)域。這就要求審計機(jī)關(guān)必須在現(xiàn)有資源的條件下認(rèn)真選定審計重點，充分發(fā)揮審計資源效用。要將突出重點的思想貫穿于審前調(diào)查中，體現(xiàn)在審計方案上，反映在審計實施中，運(yùn)用于分析和處理審計發(fā)現(xiàn)的問題上。只有這樣，才能使“全面審計、突出重點”落實到位，從而提升審計成果水平。二是加強(qiáng)調(diào)查研究，全面深入把握被審計對象或事項的情況。對某些事關(guān)國民經(jīng)濟(jì)全局的項目或資金，組織全行業(yè)、全系統(tǒng)或全國范圍內(nèi)的分層次審計，是整合審計資源的重要手段。可在無需增加審計資源和力量的情況下，也能從更高層次上、更加深入地發(fā)揮審計監(jiān)督的作用。三是注重利用審計機(jī)關(guān)外部資源，既包括其它審計機(jī)關(guān)的資源，也包括法律法規(guī)所允許使用的被審計單位的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的資源，還包括聘請專家參與審計。

　　(三)改進(jìn)審計手段與方法，提高審計隊伍的素質(zhì)

　　大力引進(jìn)、吸收、使用和推廣先進(jìn)的審計思想與方法，積極探索信息化條件下新的審計方式和方法，提高審計機(jī)關(guān)技術(shù)裝備水平，不斷改進(jìn)現(xiàn)有的審計技術(shù)方法，增加審計工作的技術(shù)含量，總結(jié)審計實踐中形成的行之有效的技術(shù)、技巧、經(jīng)驗與方法等，以求在不增加或不大幅度增加人力、財、物的投入的情況下，較大幅度地提高審計效率和效果。如采取抽查與詳查相結(jié)合，逐步由賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計向風(fēng)險基礎(chǔ)審計過渡，充分利用內(nèi)部控制評估、風(fēng)險評估、抽樣審計等一些先進(jìn)的方法，將重要性水平的運(yùn)用、分析性復(fù)核的運(yùn)用貫穿于整個審計實施過程。對一些非重要的項目，用分析性復(fù)核程序代替詳細(xì)測試，強(qiáng)化項目成本控制。同時審計機(jī)關(guān)要定期對審計人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，不斷使其獲得現(xiàn)代管理、現(xiàn)代審計的新知識，也會增強(qiáng)審計能力和提高審計水平。

　　(四)充分利用審計成果，發(fā)揮審計資源效益

　　長期以來審計人員忽視對審計結(jié)果的利用和管理，使得很多有價值的審計信息被束之高閣，造成審計資源的浪費(fèi)。在審計成果的挖掘利用方面，一是要實行審計結(jié)果公告制度。對所有審計和審計調(diào)查項目的結(jié)果，除涉及國家秘密、商業(yè)秘密及其他不宜對外披露的內(nèi)容外，全部對社會公告，實現(xiàn)審計成果的社會共享和利用的最大化。二是建立審計結(jié)果跟蹤落實制度。審計不僅要查出問題，還要促進(jìn)問題的解決落實。所以，加強(qiáng)審計成本控制，還要強(qiáng)化對審計決定和審計意見落實情況的跟蹤檢查，做到查出一個問題，就及時處理解決一個問題。

　　(五)實行審計預(yù)算管理，加強(qiáng)成本動態(tài)控制

　　預(yù)算是成本控制的一種好方式，審計經(jīng)費(fèi)預(yù)算來源于每個具體項目成本費(fèi)用的總和，每個具體項目的成本費(fèi)用又是根據(jù)項目要達(dá)到預(yù)期目標(biāo)所測算的工作量計算得出的。每個審計項目的成本控制要從立項開始，抓住主要矛盾，統(tǒng)籌作出安排。實行審計項目預(yù)算管理就是計劃編制部門以審計項目計劃為基礎(chǔ)，按照經(jīng)費(fèi)預(yù)算與審計任務(wù)相匹配的原則，測算審計成本、核定預(yù)算。在準(zhǔn)確評估、判斷審計成本效益的基礎(chǔ)上，作出適當(dāng)?shù)膶徲嬳椖窟x擇。在制定科學(xué)的審計預(yù)算基礎(chǔ)上，設(shè)立審計項目明細(xì)賬，分項目核算審計成本。

　　(六)嚴(yán)格審計質(zhì)量管理，減少項目費(fèi)用支出

　　首先要做好審前調(diào)查。一方面是摸清總體情況和業(yè)務(wù)流程，另一方面是初步把握住被審計項目存在的幾方面主要問題，掌握管理上的薄弱環(huán)節(jié)。只有進(jìn)行了充分的審前調(diào)查，才能在正式審計時集中力量，直奔主題和重點，從而減少現(xiàn)場審計時間。其次要寫好審計方案。審計方案不僅要目標(biāo)明確，還要指標(biāo)詳盡，并盡可能地量化。要對現(xiàn)場取證、寫審計日記和工作底稿、中期匯報、業(yè)務(wù)會議、分析證據(jù)和底稿、報告初稿、報告征求意見等工作所耗費(fèi)的時間及各審計事項的最遲開始時間、最早結(jié)束時間等做出具體安排；在人員安排上，必須合理搭配有不同專長的各類人，明確完成任務(wù)需要什么樣的人，各類人的具體人數(shù)；在經(jīng)費(fèi)的安排上，要編制審計外勤經(jīng)費(fèi)預(yù)算等。另外，還要加強(qiáng)現(xiàn)場審計管理。堅持推行審計日記制度、審計報告制度和審計責(zé)任制度。

　　(七)堅持成本效益原則，科學(xué)編制審計計劃

　　必須堅持成本效益原則與全面履行職責(zé)原則相結(jié)合，科學(xué)安排審計項目計劃。在編制計劃時，應(yīng)做到“有所為有所不為”。為與不為的判斷標(biāo)準(zhǔn)就是成本效益原則。一是明確目標(biāo)，突出重點。要密切審計行政與科研部門的關(guān)系，做到成果共享，使審計項目的制定更加突出熱點、重點。在計劃安排上，必須遵循“全面審計，突出重點”的原則，要根據(jù)現(xiàn)有的審計力量，圍繞中心任務(wù)，本著輕重緩急的原則，有計劃地安排對重點領(lǐng)域、重點部門、重點資金的審計，加強(qiáng)統(tǒng)籌安排，而不是簡單地對被審計對象輪流排隊。二是要適度加大審計調(diào)查的比例，審計調(diào)查相對于全面審計來講，所解決的問題更突出，結(jié)果更深入，審計資源使用更少。三是在不影響?yīng)毩⑿缘那疤嵯拢M可能按照就近原則安排審計項目。因為長時間、遠(yuǎn)距離地調(diào)動審計人員，僅交通費(fèi)就是一筆可觀的支出。四是要改變目前審計項目計劃要素不完整、內(nèi)容粗略的狀況，細(xì)化計劃內(nèi)容。五是要逐步建立科學(xué)測算審計項目工作量的模型，綜合考慮審計項目性質(zhì)、審計目標(biāo)要求、被審計單位有關(guān)情況、審計人員數(shù)量和素質(zhì)，參考以前年度實施同類項目的實際工作量，并征求業(yè)務(wù)司和項目執(zhí)行單位意見，合理確定項目工作量。

　　(八)結(jié)合開展審計調(diào)查

　　審計與專項審計調(diào)查作為實現(xiàn)審計監(jiān)督職能的方式，相互之間既有區(qū)別也有密切的聯(lián)系，承載著國家審計的重要使命。審計署在2003年至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃中提出了“兩個并重”的要求，即“實行審計與專項審計調(diào)查并重”，“爭取到2007年，專項審計調(diào)查占整個項目的一半左右”。在對被審計單位進(jìn)行審計之前，開展專項審計調(diào)查有利于在審計計劃安排上做到有的放矢，使審計機(jī)關(guān)做到對重點項目重點審計。對被審計單位實行審計前調(diào)查，并結(jié)合以往的審計成果，一方面可以防止被審計單位由于諳熟審計模式而采取對策；另一方面審計機(jī)關(guān)可以通過了解的情況，找到新的突破口，這樣既節(jié)約了審計成本，也有利于審計職能的發(fā)揮和審計權(quán)威的樹立。