【摘 要】在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟和競爭全球化的今天，企業(yè)需要戰(zhàn)略成本管理來保證擁有并繼續(xù)保持市場競爭優(yōu)勢。本文在界定戰(zhàn)略成本管理概念的基礎(chǔ)上，試圖構(gòu)建戰(zhàn)略成本管理的一般框架：價值鏈分析、生命周期成本管理、戰(zhàn)略成本定位分析、成本動因分析和供應(yīng)鏈成本管理。基于這五個內(nèi)容的戰(zhàn)略成本管理，企業(yè)將獲得并保持行業(yè)領(lǐng)袖的地位。

　　【關(guān)鍵詞】戰(zhàn)略成本管理；生命周期成本管理；戰(zhàn)略成本定位分析；成本動因分析；供應(yīng)鏈成本管理

　　在經(jīng)濟全球化和電子商務(wù)沖擊下的微利時代，市場競爭日趨激烈，傳統(tǒng)成本管理的弊端使其無法承載企業(yè)競爭的需要。在這種情況下，企業(yè)要擁有并繼續(xù)保持市場競爭優(yōu)勢，應(yīng)該從更深、更廣的角度去思考成本管理的含義，戰(zhàn)略成本管理應(yīng)運而生。戰(zhàn)略成本管理最初由英國學(xué)者于20世紀(jì)80年代提出，美國學(xué)者邁克爾·波特在《競爭戰(zhàn)略》和《競爭優(yōu)勢》兩書中對戰(zhàn)略成本進行了詳細闡述和探討。

　　戰(zhàn)略成本管理是指管理人員將成本管理置身于戰(zhàn)略管理的廣泛空間，運用專門方法提供企業(yè)本身及其競爭對手的分析資料，從戰(zhàn)略高度對企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方的成本行為和成本結(jié)構(gòu)進行分析，為決策者進行戰(zhàn)略管理提供信息服務(wù)的管理活動。戰(zhàn)略成本管理解決的問題是如何利用成本信息進行戰(zhàn)略選擇以及“不同戰(zhàn)略選擇下如何組織成本管理”。戰(zhàn)略成本管理就是基于“正確地做正確的事”的成本管理，即企業(yè)將正確的產(chǎn)品或服務(wù)在正確的時間按照正確的數(shù)量、正確的質(zhì)量和合適的狀態(tài)與包裝，以正確的價格送到正確的地點的成本管理。戰(zhàn)略成本管理的實質(zhì)是消除企業(yè)不正確地做正確的事、正確地做不正確的事和不正確地做不正確的事所發(fā)生的費用。戰(zhàn)略成本管理一般包括價值鏈分析、生命周期成本管理、戰(zhàn)略成本定位分析、成本動因分析和供應(yīng)鏈成本管理等五個方面的內(nèi)容。

　　一、價值鏈分析

　　“價值鏈分析法”是由美國著名戰(zhàn)略學(xué)家邁克爾·波特提出的，是一種尋求確定企業(yè)競爭優(yōu)勢的工具。價值鏈分析是指企業(yè)通過對企業(yè)內(nèi)部價值鏈、企業(yè)外部價值鏈和行業(yè)價值鏈的分析，尋找并消除企業(yè)內(nèi)部、外部和行業(yè)中不增值的作業(yè)或活動，提升增值作業(yè)的活動。

　�。ㄒ唬┢髽I(yè)內(nèi)部價值鏈分析

　　企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析將著眼點放在企業(yè)內(nèi)部，即從購入原料、加工產(chǎn)品到銷售商品的過程。在這個過程中，企業(yè)的每一個作業(yè)或活動都應(yīng)該是為顧客創(chuàng)造價值的“基本單元”。企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析能夠發(fā)現(xiàn)其價值鏈中不利于企業(yè)競爭優(yōu)勢形成的“無附加價值”活動，并從以下幾個方面進行改進：1.簡化高成本價值活動的經(jīng)營和運作；2.通過改造價值鏈以消除某些產(chǎn)生成本但增加顧客價值的活動；3.簡化產(chǎn)品設(shè)計，使產(chǎn)品的生產(chǎn)更加具有經(jīng)濟性；4.對高成本活動進行更新布置，將其安排在行動的展開成本更加低的地理區(qū)域；5.投資于可以長期有助于成本節(jié)約的技術(shù)改善因素，如自動化、機器人、柔性制造技術(shù)、計算機控制系統(tǒng)等方面；6.看某些活動是否可以采用外部尋源的方式，或者這些活動的開展由合同商來完成比自己完成是否更便宜；7.再造業(yè)務(wù)流程和工作慣例，從而提高員工的生產(chǎn)效率，提高關(guān)鍵活動的效率或者改善企業(yè)對價值活動的管理；8.圍繞棘手的成本因素進行革新，如對工廠和設(shè)備追加投資等。

　　（二）供應(yīng)商價值鏈分析

　　從創(chuàng)造顧客價值的角度出發(fā)，企業(yè)對供應(yīng)商價值鏈進行分析的主要目的在于同供應(yīng)商建立基于競爭戰(zhàn)略優(yōu)勢地位的戰(zhàn)略合作伙伴關(guān)系，尋求成本持續(xù)降低的機會。在供應(yīng)商價值鏈分析的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)評估供應(yīng)商價值鏈及其與企業(yè)價值鏈之間聯(lián)系的合理性并采取戰(zhàn)略改進行動：1.幫助供應(yīng)商進行價值鏈的再造，以節(jié)約產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，從而降低本企業(yè)的采購成本；2.同供應(yīng)商進行談判，通過采購價格的下調(diào)，降低采購成本；3.采用最經(jīng)濟的聯(lián)系方式，以達成供應(yīng)商價值鏈與企業(yè)價值鏈的合理對接；4.考慮更換供應(yīng)商，以尋求最低的采購成本；5.通過價值鏈體系的后向整合，對供應(yīng)商實施兼并，以增強企業(yè)的成本競爭優(yōu)勢。

　�。ㄈ�）購買商價值鏈分析

　　企業(yè)對購買商價值鏈分析的目的在于同購買商建立基于形成穩(wěn)定銷售渠道的戰(zhàn)略合作伙伴關(guān)系，拓展企業(yè)產(chǎn)品的市場份額，增強產(chǎn)品的市場競爭力。在購買商價值鏈分析的基礎(chǔ)上，企業(yè)為了提升企業(yè)價值鏈與購買商價值鏈之間聯(lián)系的合理性，可采取的戰(zhàn)略改進行動有：1.幫助購買商改善價值鏈，以節(jié)約其運營成本，從而降低最終消費者的購買成本；2.從維護產(chǎn)品最終消費者的利益立場出發(fā)，調(diào)整購買商的盈利水平；3.采用最經(jīng)濟的聯(lián)系方式，以達成購買商價值鏈與企業(yè)價值鏈的合理對接；4.考慮更換購買商，以尋求最低的分銷成本；5.通過價值鏈體系的前向整合，對購買商實施兼并，以增強企業(yè)的成本競爭優(yōu)勢（Thompson Strickland 1998）。

　�。ㄋ模└偁帉κ值膬r值鏈分析

　　企業(yè)通過對競爭對手的價值鏈分析，能夠明確企業(yè)的相對成本地位，即同競爭對手相比是處于成本競爭優(yōu)勢還是劣勢，這樣可以開展成本標(biāo)桿學(xué)習(xí)，以消除成本劣勢，創(chuàng)造成本優(yōu)勢。成本標(biāo)桿學(xué)習(xí)的核心是比較企業(yè)價值鏈中的基本價值活動的優(yōu)劣程度——如何培訓(xùn)員工、如何采購原材料、如何安排生產(chǎn)流程、如何構(gòu)建企業(yè)的營銷渠道以及如何提升品牌、質(zhì)量如何控制等等。競爭對手價值鏈分析的基本步驟是：了解競爭對手的成本構(gòu)成等情況，評估競爭對手價值鏈的合理性和科學(xué)性，開展成本標(biāo)桿學(xué)習(xí)，采取消除成本劣勢，創(chuàng)造成本優(yōu)勢的戰(zhàn)略行動。

　　（五）行業(yè)價值鏈分析

　　行業(yè)價值鏈分析就是將某一經(jīng)營企業(yè)的上游企業(yè)、下游企業(yè)和同業(yè)競爭者列出，并對主要供應(yīng)商、購買商和競爭對手的價值鏈進行分析，從建立成本競爭優(yōu)勢的角度出發(fā)，通過戰(zhàn)略聯(lián)盟或兼并等形式，確定企業(yè)的整合戰(zhàn)略。在行業(yè)價值鏈分析的基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)基于行業(yè)價值鏈的系統(tǒng)協(xié)同效率來建立競爭優(yōu)勢：1.企業(yè)在不斷優(yōu)化內(nèi)部價值鏈的基礎(chǔ)上獲得專業(yè)化優(yōu)勢和核心競爭力，企業(yè)通過基于專業(yè)優(yōu)勢的行業(yè)聯(lián)盟提升自己的獲利能力；2.企業(yè)通過戰(zhàn)略聯(lián)盟、品牌聯(lián)盟、技術(shù)聯(lián)盟等戰(zhàn)略手段深化與行業(yè)價值鏈上下企業(yè)的關(guān)系，進而增加自身產(chǎn)品或服務(wù)的獲利性和競爭位勢；3.企業(yè)注意強化行業(yè)價值鏈中的瓶頸環(huán)節(jié)，通過強勢的高效率企業(yè)對低效企業(yè)兼并、建立戰(zhàn)略合作伙伴或行業(yè)價值鏈主導(dǎo)環(huán)節(jié)的領(lǐng)袖企業(yè)對行業(yè)價值鏈的系統(tǒng)整合等方法，提升整個行業(yè)價值鏈的運作效能；4.企業(yè)必須識別、發(fā)現(xiàn)和控制行業(yè)鏈的核心價值環(huán)節(jié)——高利潤區(qū)，將企業(yè)資源集中于此環(huán)節(jié)，成為行業(yè)價值鏈的主導(dǎo)，獲得其他環(huán)節(jié)的利潤或價值的轉(zhuǎn)移；5.作為行業(yè)領(lǐng)袖的領(lǐng)先企業(yè)，密切關(guān)注所在行業(yè)價值鏈的發(fā)展和演進，引領(lǐng)整個行業(yè)去應(yīng)對其他相關(guān)行業(yè)的競爭沖擊，以保持整個行業(yè)的競爭優(yōu)勢，謀求行業(yè)價值鏈的利益最大化。

　　二、生命周期成本管理

　　早在20世紀(jì)60年代初期，美國國防部就開始進行關(guān)于產(chǎn)品生命周期成本計算的研究并嘗試其實施方法，力求設(shè)計和開發(fā)出“全生命周期成本”條件下總成本最低的產(chǎn)品。“全生命周期成本”包括由生產(chǎn)者負(fù)擔(dān)的成本和消費者承擔(dān)的產(chǎn)品使用成本、廢棄處置成本等。

　　（一）生產(chǎn)者成本管理

　　生產(chǎn)者成本管理是指成本管理者站在生產(chǎn)者的角度統(tǒng)觀包括生產(chǎn)者成本與消費者成本的生命周期全過程的成本，以期加以先導(dǎo)的前饋控制，特別是對設(shè)計后階段的制造成本和用戶使用成本的控制（余緒纓，2005）。美國的“成本設(shè)計”活動與日本的“成本企畫”模式均是生產(chǎn)者成本管理的表現(xiàn)形式。美國的“成本設(shè)計”活動是對開發(fā)、設(shè)計階段、產(chǎn)品制造階段和使用階段發(fā)生的成本設(shè)定目標(biāo)值進行先期控制，或者說是在限定的成本條件下進行設(shè)計，在軍用產(chǎn)品的圖紙上注入成本思考以解決國防經(jīng)費的不足問題。成本企畫是由豐田、日產(chǎn)等汽車公司在實踐中摸索出的更系統(tǒng)、更具成效的成本企畫模式，即將成本管理的視野全面轉(zhuǎn)換到了產(chǎn)品開發(fā)、設(shè)計階段，針對目標(biāo)成本將價值工程分析方法與成本估算方法結(jié)合為一體運用，以達成先導(dǎo)式更具實效的成本管理方法。

　�。ǘ�）消費者成本管理

　　在以買方市場為主的條件下，包括產(chǎn)品的使用成本（如汽車的耗油量和電器的耗電量）、維護保養(yǎng)成本（由產(chǎn)品的故障率和維修的難易度等決定）、廢棄處置成本（由產(chǎn)品的體積、作物理或化學(xué)分解的難易度等決定）等內(nèi)容的消費者成本的高低已經(jīng)成為決定企業(yè)競爭優(yōu)勢的關(guān)鍵因素之一。消費者成本管理的內(nèi)容有：1.應(yīng)該向產(chǎn)品的策劃、開發(fā)設(shè)計人員宣傳強調(diào)產(chǎn)品對消費者成本的影響問題，特別是待開發(fā)產(chǎn)品影響的程度及問題的關(guān)鍵所在；2.針對高消費者成本的產(chǎn)品和產(chǎn)品生產(chǎn)過程，必須以長期觀和戰(zhàn)略觀為基礎(chǔ)來考慮生產(chǎn)計劃改進的可能甚至于停止生產(chǎn)的必要，并促請最高管理部門快速采取對策；3.對于企業(yè)為解決高消費者成本問題而采取對策后取得的成本效應(yīng)加以評價，評價應(yīng)注重數(shù)據(jù)資料的可比性。

　　（三）全生命周期成本管理

　　一般來講，生產(chǎn)者成本投入總額隨著產(chǎn)品可靠性（耐用程度）的提高而提高，消費者成本（使用保養(yǎng)費和處置成本）隨著產(chǎn)品可靠性（耐用程度）的提高而降低，兩種成本合計的最小值為全生命周期成本總額的最低點，即為生命周期成本優(yōu)化點——產(chǎn)品可靠性（耐用程度）的經(jīng)濟最優(yōu)點。

　　三、戰(zhàn)略成本定位分析

　　在戰(zhàn)略成本管理中，戰(zhàn)略成本定位分析就是指企業(yè)通過戰(zhàn)略環(huán)境分析，根據(jù)本企業(yè)的目標(biāo)或愿景確定的使本企業(yè)的資源與市場深度結(jié)合所應(yīng)采取的戰(zhàn)略，從而明確成本管理的方向，建立與企業(yè)目標(biāo)或愿景相適應(yīng)的決定企業(yè)資源的配置方式及相應(yīng)的管理運行機制的成本管理戰(zhàn)略。企業(yè)戰(zhàn)略定位的過程在很大程度上就是企業(yè)結(jié)合自身的情況進行戰(zhàn)略環(huán)境分析的過程。

　�。ㄒ唬┢髽I(yè)總體戰(zhàn)略

　　企業(yè)根據(jù)其所處的競爭環(huán)境確定的總體戰(zhàn)略一般有三種：1.發(fā)展型戰(zhàn)略。企業(yè)發(fā)展型戰(zhàn)略強調(diào)的是如何利用外部環(huán)境中的機會，充分發(fā)掘和運用企業(yè)內(nèi)部的資源，以求得企業(yè)的發(fā)展。企業(yè)發(fā)展型戰(zhàn)略主要包括：企業(yè)產(chǎn)品——市場戰(zhàn)略、多元化戰(zhàn)略、企業(yè)聯(lián)合戰(zhàn)略，以及國際化經(jīng)營戰(zhàn)略等四種。2.穩(wěn)定型戰(zhàn)略。企業(yè)穩(wěn)定型戰(zhàn)略強調(diào)的是投入少量或中等程度的資源，保持現(xiàn)有產(chǎn)銷規(guī)模和市場占有率，穩(wěn)定和鞏固現(xiàn)有的競爭地位。企業(yè)穩(wěn)定型戰(zhàn)略主要包括無增長戰(zhàn)略和微增長戰(zhàn)略兩種。3.緊縮型戰(zhàn)略。企業(yè)緊縮型戰(zhàn)略是當(dāng)企業(yè)外部環(huán)境與內(nèi)部條件的變化都對企業(yè)十分不利時，企業(yè)只有采取撤退措施，以便轉(zhuǎn)移陣地或積蓄力量，準(zhǔn)備東山再起的戰(zhàn)略。企業(yè)緊縮型戰(zhàn)略主要包括調(diào)整緊縮戰(zhàn)略、轉(zhuǎn)讓歸并戰(zhàn)略及清理戰(zhàn)略三種。企業(yè)總體戰(zhàn)略的確立在很大程度上取決于企業(yè)所處生命周期的發(fā)展階段。

　�。ǘ�）企業(yè)一般競爭戰(zhàn)略

　　依據(jù)邁克爾·波特的觀點，企業(yè)可以通過成本領(lǐng)先、產(chǎn)品差異化和目標(biāo)集聚三種基本的競爭戰(zhàn)略來取得競爭優(yōu)勢地位。1.成本領(lǐng)先戰(zhàn)略。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的核心是企業(yè)通過一切可能的方式和手段，降低企業(yè)的成本，成為所在市場的成本最低者，從而通過低成本的競爭手段獲得競爭優(yōu)勢。在不同的情況下，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的表現(xiàn)形式不同。2.產(chǎn)品差異化戰(zhàn)略。產(chǎn)品差異化一般是指企業(yè)通過產(chǎn)品的研究和開發(fā)，制造出其他企業(yè)不能生產(chǎn)出的產(chǎn)品，以滿足顧客需求，從而獲得競爭優(yōu)勢。3.集中化（目標(biāo)集聚）戰(zhàn)略。集中化戰(zhàn)略是集中有限的資源以更高的效率、更好的效果對某一特定的目標(biāo)顧客群或細分市場展開強有力的攻勢，為特定的目標(biāo)市場提供更優(yōu)的服務(wù)，提高顧客的滿意度、忠誠度和顧客錢包份額，以形成和維護企業(yè)的競爭優(yōu)勢地位。

　�。ㄈ�）企業(yè)各業(yè)務(wù)單元戰(zhàn)略

　　從價值鏈的角度來看，企業(yè)各業(yè)務(wù)單元的戰(zhàn)略主要有采購戰(zhàn)略、生產(chǎn)流程戰(zhàn)略、銷售戰(zhàn)略和人才開發(fā)戰(zhàn)略、產(chǎn)品開發(fā)戰(zhàn)略等。在企業(yè)各業(yè)務(wù)單元戰(zhàn)略中，采購戰(zhàn)略所對應(yīng)的成本管理主要強調(diào)供應(yīng)商的最優(yōu)成本；產(chǎn)品流程戰(zhàn)略下的成本管理主要是企業(yè)提高生產(chǎn)過程的協(xié)調(diào)性來減少資源的浪費，從而降低生產(chǎn)成本；銷售戰(zhàn)略的成本管理是以選擇好穩(wěn)定的目標(biāo)顧客和有效的營銷模式來實現(xiàn)低成本運作；產(chǎn)品開發(fā)戰(zhàn)略所對應(yīng)的成本管理方法主要是通過價值工程的成本——價值分析方法來決定產(chǎn)品開發(fā)戰(zhàn)略的可行性；人才開發(fā)戰(zhàn)略的成本管理方法是以實現(xiàn)企業(yè)持續(xù)發(fā)展提高人力資本支持為目的的成本優(yōu)化。

　　四、戰(zhàn)略成本動因分析

　　成本動因是導(dǎo)致成本發(fā)生的因素。目前理論界公認(rèn)的觀點認(rèn)為，從戰(zhàn)略的角度講，影響企業(yè)成本態(tài)勢的因素主要來自企業(yè)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)和企業(yè)執(zhí)行作業(yè)程序，因此成本動因可以分為結(jié)構(gòu)性成本動因和操作性成本動因兩類（余海宗，2004）。

　�。ㄒ唬┙Y(jié)構(gòu)性成本動因分析

　　結(jié)構(gòu)性成本動因是指與企業(yè)基礎(chǔ)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)有關(guān)的成本驅(qū)動因素。一般形成結(jié)構(gòu)性成本動因的因素主要有規(guī)模、范圍、經(jīng)驗、技術(shù)、廠址和復(fù)雜性等項內(nèi)容。結(jié)構(gòu)性成本動因一般具有以下基本特征：1.結(jié)構(gòu)性成本動因一旦確定常常難以變動，對企業(yè)的影響持久而深遠；2.結(jié)構(gòu)性成本動因常常發(fā)生在生產(chǎn)開始之前，其支出屬于資本性支出，構(gòu)成了以后生產(chǎn)產(chǎn)品的約束成本；3.結(jié)構(gòu)性成本動因既決定了企業(yè)的產(chǎn)品成本，也會對企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量、人力資源、財務(wù)、生產(chǎn)經(jīng)營等方面產(chǎn)生極其重要的影響，并最終決定企業(yè)的凈值態(tài)勢。結(jié)構(gòu)性成本動因與企業(yè)的戰(zhàn)略定位密切相關(guān)，通過結(jié)構(gòu)性成本動因分析，有助于企業(yè)作出橫向規(guī)模和縱向規(guī)模的戰(zhàn)略決策。

　�。ǘ�）操作性成本動因分析

　　操作性成本動因又稱為執(zhí)行性成本動因，它是與企業(yè)執(zhí)行作業(yè)持續(xù)有關(guān)的動因，即影響企業(yè)成本態(tài)勢并與執(zhí)行作業(yè)持續(xù)有關(guān)的驅(qū)動因素。這類成本與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程密切相連，通常包括員工的參與感、全面質(zhì)量管理、生產(chǎn)能力的利用、工廠的布局、產(chǎn)品設(shè)計、關(guān)系等。執(zhí)行性成本動因一般具有以下基本特征：1.執(zhí)行性成本動因是在結(jié)構(gòu)性成本動因決定之后才成立的成本動因；2.執(zhí)行性成本動因是非量化的成本動因；3.這些成本動因因企業(yè)而異，并無固定的因素；4.執(zhí)行性成本動因的形成和改變需要較長時間。分析執(zhí)行性成本動因則有助于企業(yè)加強內(nèi)部成本管理，可以確保戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。

　　五、供應(yīng)鏈成本管理

　　供應(yīng)鏈成本管理是供應(yīng)鏈管理的重要組成部分。供應(yīng)鏈管理是一個自20世紀(jì)80年代起開始被廣泛使用的術(shù)語，到20世紀(jì)90年代以后，才越來越受到企業(yè)的重視，《財富》雜志將供應(yīng)鏈管理能力列為企業(yè)的一種重要戰(zhàn)略競爭資源。

　　供應(yīng)鏈成本管理是以增強供應(yīng)鏈核心競爭力為目的，運用精益管理會計方法跨組織地分析供應(yīng)鏈所有成本（直接成本、作業(yè)成本和交易成本）以識別供應(yīng)鏈所有參與者（包括企業(yè)內(nèi)部和供應(yīng)鏈中的參與者）在整條供應(yīng)鏈中的成本優(yōu)化活動和交易，具有前瞻式特征的以作業(yè)成本法、目標(biāo)成本法和生命周期成本法等為主要工具的成本管理活動。供應(yīng)鏈成本管理的內(nèi)容主要包括：

　�。ㄒ唬┕�應(yīng)鏈成本的構(gòu)成

　　供應(yīng)鏈成本按照Seuring（1999）的分類包括三個成本層次：直接成本、作業(yè)成本和交易成本（如圖1）。

　　1.直接成本。直接成本是由生產(chǎn)每一單位產(chǎn)品所引起的，包括原材料成本、人工成本和機器成本等。這些成本主要由原材料和勞動力的價格所決定。2.作業(yè)成本。作業(yè)成本是由那些與產(chǎn)品沒有直接關(guān)聯(lián)，但與產(chǎn)品的生產(chǎn)和交付相關(guān)的管理活動所引起的成本。這些成本因公司的組織結(jié)構(gòu)而生。3.交易成本。交易成本包括處理供應(yīng)商和客戶信息及溝通所產(chǎn)生的所有成本。因此，這些成本源自公司同供應(yīng)鏈上其他公司的相互交流。這三個成本層次為分析和優(yōu)化供應(yīng)鏈成本奠定了基礎(chǔ)，但只有將它們整合進生產(chǎn)——關(guān)系矩陣時才能產(chǎn)生作用。

　�。ǘ�）供應(yīng)鏈成本核算

　　將作為供應(yīng)鏈管理概念的生產(chǎn)——關(guān)系矩陣和供應(yīng)鏈的三個成本層次綜合到一起就產(chǎn)生了一種供應(yīng)鏈成本核算的概念框架（Seuring，S.，1999）。

　　1.生產(chǎn)和網(wǎng)絡(luò)的結(jié)構(gòu)。第一個決策區(qū)域是生產(chǎn)和網(wǎng)絡(luò)的結(jié)構(gòu)，決定提供哪些產(chǎn)品和服務(wù)及相關(guān)的合作伙伴等基本決策。通常在這一決策區(qū)域只會發(fā)生數(shù)量有限的直接成本。

　　2.供應(yīng)鏈中的產(chǎn)品設(shè)計。不同的產(chǎn)品和服務(wù)有不同的要求，有些產(chǎn)品和服務(wù)要求相關(guān)公司在設(shè)計階段就進行緊密的合作。初次建立合作關(guān)系時的交易成本將在總成本中占大頭。供應(yīng)商的能力越低，交易成本越高，因為通常需要頻繁地同這類供應(yīng)商簽訂嚴(yán)格的合同。然而，供應(yīng)鏈中產(chǎn)品設(shè)計的成本重心是作業(yè)成本，大部分直接成本都已經(jīng)由這些決策決定了。

　　3.產(chǎn)品網(wǎng)絡(luò)的形成。產(chǎn)品和供應(yīng)鏈管理必須相互兼容，必須遵循這些決策所做出的成本要求。信息技術(shù)方面的投資必須能顯著降低公司之間數(shù)據(jù)交換的運作成本，這樣才會影響到交易成本和作業(yè)成本。要設(shè)計出理想的供應(yīng)鏈，就會經(jīng)常在公司內(nèi)部或供應(yīng)鏈范圍內(nèi)的流程中引起交易成本和作業(yè)成本。

　　4.供應(yīng)鏈的流程優(yōu)化。供應(yīng)鏈流程優(yōu)化主要強調(diào)成本縮減措施，通常是縮減直接成本和作業(yè)成本。分析供應(yīng)鏈整體的生產(chǎn)流程和庫存點有助于找出供應(yīng)鏈的薄弱環(huán)節(jié)，從因錯誤地使用某些原材料而導(dǎo)致廢品率較高，到重新設(shè)計生產(chǎn)流程或優(yōu)化公司與供應(yīng)商之間的訂單履行等。如果引入電子數(shù)據(jù)交換系統(tǒng)或者將決策提前到前一決策區(qū)域，信息交換所引起的直接成本和作業(yè)成本就會顯著降低。

　　5.整合供應(yīng)鏈成本核算的四個決策區(qū)域。隨著供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)操作性的提高，成本逐漸從交易成本轉(zhuǎn)向作業(yè)成本和直接成本（參見圖4）。三個成本層次的相對重要性在很大程度上取決于企業(yè)提供的產(chǎn)品和服務(wù)。例如，生命周期較長的產(chǎn)品在供應(yīng)商選擇、關(guān)系構(gòu)建及產(chǎn)品和流程設(shè)計方面所需的交易成本較低。流行周期或技術(shù)周期較短的產(chǎn)品在初期決策階段所需的成本較大。由于這些產(chǎn)品在市場上流通的時間通常短于產(chǎn)品開發(fā)時間，因此投資無法收回的風(fēng)險較高。這就決定了交易成本和作業(yè)成本的重要性，需要進行積極主動的管理。

　�。ㄈ�）前瞻式成本管理

　　激烈的競爭中的有效成本管理必須具備以下特征（Kajüter，p，2000）：1.市場導(dǎo)向型：成本管理要考慮客戶需求和競爭活動；2.整體性：成本管理需要放寬眼界，關(guān)注整個供應(yīng)鏈和產(chǎn)品生命周期；3.預(yù)見性：成本管理開始于產(chǎn)品設(shè)計階段，目標(biāo)是影響未來的成本定位；4.連續(xù)性：成本管理是項持久任務(wù)，需要持續(xù)性的改善；5.共享：成本管理需要幾乎每一名員工的參與；6.跨職能：成本管理需要整合多種業(yè)務(wù)職能。

　　在前瞻式成本管理的概念框架中，成本管理系統(tǒng)可以定義為：通過影響成本而提高公司或供應(yīng)鏈效率的成本管理子系統(tǒng)和要素的集合。構(gòu)成成本管理系統(tǒng)的子系統(tǒng)和要素包括活動、對象（目標(biāo)）和方法。1.成本管理系統(tǒng)的主要活動。成本規(guī)劃、行動規(guī)劃（基于成本定位和成本驅(qū)動因素分析）、行動實施和成本監(jiān)控是成本管理的主要活動。2.成本管理系統(tǒng)的目標(biāo)。作為一切增值流程投入的資源、流程本身和作為產(chǎn)出的產(chǎn)品是成本管理系統(tǒng)的三個目標(biāo)，相應(yīng)的成本管理劃分為資源導(dǎo)向型、流程導(dǎo)向型和產(chǎn)品導(dǎo)向型。3.成本管理系統(tǒng)的工具和方法。能夠組織成本管理活動并提供成本數(shù)據(jù)來支持決策的目標(biāo)成本法、價值工程、作業(yè)成本法和標(biāo)桿管理等工具和方法。在實施成本管理系統(tǒng)之前，必須首先制定組織設(shè)計決策。主要包括責(zé)任的確定（由誰執(zhí)行成本管理活動？）和協(xié)同機制的選擇。因此，成本管理結(jié)構(gòu)包括兩個方面——特定化和協(xié)調(diào)。

　　（四）精益管理會計

　　精益管理會計是指在精益管理模式的基礎(chǔ)上，以價值流為成本核算對象，將制造費用直接計入各個價值流成本，通過編制獨立的價值流利潤表為追求更多盈利和更大增長的決策提供信息的系統(tǒng)。其中，精益管理模式是指按照理解客戶價值、識別增值的價值流、創(chuàng)造產(chǎn)品和信息流動、利用客戶拉動和堅持不懈地追求完美境界的原則，企業(yè)的各項活動都以最小資源投入，包括人力、設(shè)備、資金、材料、時問和空間，把浪費降到最低程度，創(chuàng)造出盡可能多的價值，為顧客提供新產(chǎn)品和及時的服務(wù)的管理模式。精益管理會計的基本內(nèi)容就是按照價值流進行成本核算、分析和管理（白勝，2007）。

　　1.在價值流成本法中，成本核算對象為價值流，即提供產(chǎn)品和服務(wù)的整個物流過程和信息流過程中的所有增加價值活動和不增加價值活動；成本計算期一般為每周（半月或月）；核算內(nèi)容是整個價值流中的所有耗費，而且所有成本都是直接成本，沒有直接成本和間接成本之分。而價值流之外的成本，如會計服務(wù)、推進ISO14000等的成本費用作為業(yè)務(wù)支持活動的成本，其目的在于為價值流管理者提供相關(guān)的、準(zhǔn)確的、易懂的成本信息，以管理和改善所控制的價值流活動并不計入價值流成本中。

　　2.利潤報告由于不必對成本項目進行細分，價值流成本法降低了成本核算的工作量，此時以每一個價值流作為一個成本的歸集中心，得出的價值流利潤表中的利潤就更加真實。每個價值流的當(dāng)期利潤等于本周（半月或月）實際發(fā)生的產(chǎn)品收入（按照價值流計算）減去同樣按照價值流計算的材料成本、人工成本和其他成本后的余額。價值流利潤表的內(nèi)容一般包括收入、成本、價值流利潤、銷售利潤率（價值流利潤與收入之比）、存貨等五個項目。一個部門或企業(yè)的利潤表就是由部門和企業(yè)內(nèi)所有的價值流利潤表構(gòu)成的組合，將各個價值流的利潤相加后再減去管理費用就是本部門或企業(yè)的稅前利潤。

　　3.運用成本信息管理價值流可以通過編制成本信息計分卡實現(xiàn)。成本信息計分卡的內(nèi)容分為行和列兩個方面。行的內(nèi)容一般包括三個部分：上半部分為價值流情況，包括人均產(chǎn)量、準(zhǔn)時交貨率、實物周轉(zhuǎn)天數(shù)、一次合格率、產(chǎn)品平均成本等指標(biāo)；中間部分為流動能力情況，包括資金平均周轉(zhuǎn)天數(shù)、有效生產(chǎn)率、無效生產(chǎn)率、生產(chǎn)能力利用程度等指標(biāo)；下半部分為簡化的價值流利潤情況，包括收入、材料成本、其他相關(guān)成本、價值流利潤等指標(biāo)。列的內(nèi)容也分為三個部分：第一列為上期成本；第二列為本期成本；第三列為未來目標(biāo)計劃。

　�。ㄎ澹┛缃M織成本管理

　　跨組織成本管理是通過提高供應(yīng)商與采購商相互交流的效率、協(xié)調(diào)供應(yīng)鏈企業(yè)的產(chǎn)品開發(fā)流程和生產(chǎn)流程等供應(yīng)鏈中各企業(yè)合作來管理供應(yīng)鏈整體成本的一種方式。供應(yīng)商與采購商相互交流效率的提高主要通過降低不確定性、改變自身行為等實現(xiàn)；企業(yè)在開發(fā)設(shè)計階段共同降低成本所采用的根據(jù)主要是目標(biāo)成本法、功能—價格—質(zhì)量悖反、跨組織成本調(diào)查和并行成本管理（Slagmulder，R.，1999）。

　　1.目標(biāo)成本法。企業(yè)在確定了產(chǎn)品層次上的新產(chǎn)品目標(biāo)成本后，跨職能的產(chǎn)品設(shè)計團隊就會分解新產(chǎn)品，確定零部件的目標(biāo)成本，所有組件和部件的目標(biāo)成本加總得到產(chǎn)品的目標(biāo)成本。通過為產(chǎn)品及其包含的零部件設(shè)定成本縮減目標(biāo)，目際成本法就成為跨組織成本管理的約束機制。

　　2.功能-價格-質(zhì)量悖反。目標(biāo)成本法的一個結(jié)果是企業(yè)可以設(shè)定供應(yīng)商的銷售價格。由于這些價格反映了企業(yè)在市場中所面臨的成本壓力，所以企業(yè)會將壓力傳遞給自己的供應(yīng)商。當(dāng)供應(yīng)商發(fā)現(xiàn)自己無法實現(xiàn)由采購商的零部件目標(biāo)成本核算流程所確定的目標(biāo)成本時，就會啟動另一個跨組織成本管理活動——功能-價格-質(zhì)量（FPQ）悖反。在FPQ悖反中，采購商和供應(yīng)商通過協(xié)商來降低所需的質(zhì)量和功能水平，從而使供應(yīng)商可以在采購商所確定的零部件目標(biāo)成本水平上獲得足夠的利潤。例如，如果采用鑄造來代替昂貴的鍛造，那成本可能就會降低。

　　3.跨組織成本調(diào)查。在跨組織成本調(diào)查中，企業(yè)的設(shè)計團隊共同確定能否通過改變采購商設(shè)定的規(guī)格來顯著降低零部件的成本。跨組織成本調(diào)查的目標(biāo)是找出重新設(shè)計產(chǎn)品及其零部件的方式，從而能夠按照它們的目標(biāo)成本生產(chǎn)出來。因此，跨組織成本調(diào)查需要考慮如下問題：（1）最終產(chǎn)品及其零部件的設(shè)計是否可以做任何改動，采購商和供應(yīng)商設(shè)計團隊必須通過協(xié)作來確定采購商能夠接受哪些設(shè)計改動，以及哪些改動能降低供應(yīng)鏈成本。（2）在將生產(chǎn)活動拓展到組織界線之外才能實現(xiàn)的變動，這些改變通常需要零部件目標(biāo)成本的改變。一般說來，通常是由供應(yīng)鏈最上游的企業(yè)確定新的目標(biāo)成本。

　　4.并行成本管理。要實行并行成本管理，供應(yīng)商就必須培養(yǎng)必要的專門經(jīng)驗，這樣采購商才能將產(chǎn)品設(shè)計的責(zé)任交給他們。在兩個設(shè)計團隊獨立運作時，仍然要保持相互聯(lián)系，從而保證共同目標(biāo)的實現(xiàn)。如果采購商和供應(yīng)商設(shè)計團隊無法有效地獨立運作，那就需要采用同步設(shè)計的方法來進行產(chǎn)品及其零部件的設(shè)計。在同步設(shè)計過程中，兩個設(shè)計團隊密切合作，共同尋找機會，提高最終產(chǎn)品質(zhì)量和功能性及主要功能，同時降低總成本。

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