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新準(zhǔn)則下的勞務(wù)收入確認 相關(guān)賬務(wù)處理試析

2007-1-11 12:8 《交通財會》·黃志軍 【 】【打印】【我要糾錯

  收入是十分重要的會計要素。收入的會計核算和披露是否正確,直接關(guān)系到企業(yè)財務(wù)成果和財務(wù)狀況的反映是否恰當(dāng)。為了規(guī)范企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)和他人使用本企業(yè)資產(chǎn)的交易中形成的收入的會計核算和相關(guān)信息的披露,1998年,財政部制定頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》,在2001年制定的《企業(yè)會計制度》中也對收入的會計核算與披露作出了規(guī)定。無論是1998年的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》,還是2001年的《企業(yè)會計制度》,在收入的確認上都貫徹了“風(fēng)險與報酬的轉(zhuǎn)移”的基本理念,這與國際慣例是一致的?偟膩碚f,與原收入準(zhǔn)則相比,本次修訂后的收入準(zhǔn)則變化不大,只是表述更加清晰,范圍更加明確,體例更加符合中國人的習(xí)慣。同時,對原準(zhǔn)則中考慮不周的情況作了修改與補充,進一步明確了收入的概念、

  收入準(zhǔn)則的適用范圍,指出收入準(zhǔn)則僅限于企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)、他人使用本企業(yè)資產(chǎn)的交易中形成的收入的會計核算和相關(guān)信息的披露,不涉及建造合同收入、原保險和再保險合同收入、租賃形成的租金收入、權(quán)益法核算的股權(quán)投資形成的收入等。本文重點對提供勞務(wù)收入的確認、計量、相關(guān)核算與報表列示進行探討。

  一、 提供勞務(wù)收入的確認與計量

 。ㄒ唬┨峁﹦趧(wù)收入的確認

  勞務(wù)可以分為跨年度勞務(wù)和不跨年度勞務(wù)。對于在同一會計年度內(nèi)開始并完成的勞務(wù),應(yīng)在勞務(wù)完成時確認收入。收入準(zhǔn)則規(guī)定采用完成合同法確認收入。

  對于開始和完成分別屬于不同會計年度的勞務(wù),應(yīng)在資產(chǎn)負債表日,視提供勞務(wù)的結(jié)果是否能夠可靠估計,而采用不同的處理方法。在資產(chǎn)負債表日,提供的勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計的,應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認提供勞務(wù)收入。在資產(chǎn)負債表日,提供的勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計的,區(qū)分已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計是否能夠得到補償,而分別采用按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本確認收入及成本和將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計入當(dāng)期損益而不確認收入的處理方法。

 。ǘ┨峁﹦趧(wù)收入的計量

  在采用完工百分比法確認收入時,收入和相關(guān)成本應(yīng)按以下公式計算:

  本期確認的收入=提供勞務(wù)收入總額×完工進度-以前會計期間累計已確認提供勞務(wù)收入

  本期確認的成本=提供勞務(wù)估計成本總額×完工進度-以前會計期間累計已確認提供勞務(wù)成本

  二、 勞務(wù)完工程度的確定

  從收入和成本確認公式可以看出,勞務(wù)的完成程度能夠可靠地確定,對于按完成進度確認勞務(wù)收入是至關(guān)重要的。在資產(chǎn)負債表日,如果對勞務(wù)的完成程度不能可靠地確定,也就無法確定資產(chǎn)負債表日應(yīng)確認多少收入和相關(guān)成本。

  勞務(wù)完成程度可以有多種方法來確定。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定,依據(jù)交易的性質(zhì),通常采用以下方法來確定勞務(wù)完成程度:第一,已完工作的測量;第二,已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例;第三,已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例。當(dāng)同一種勞務(wù)可以選用上述一種以上的方法來確定完成程度時,應(yīng)以采用何種標(biāo)準(zhǔn)更準(zhǔn)確為原則。

  三、 收入、成本的賬務(wù)處理及核算舉例

  根據(jù)收入是否跨年度,提供的勞務(wù)收入可能在勞務(wù)完成時確認,

  也可能按完工百分比法確認。勞務(wù)收入在確認時,應(yīng)按確定的收入金額借記“預(yù)收賬款”(或應(yīng)收賬款)“銀行存款”等科目;貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目。結(jié)轉(zhuǎn)成本時,借記“本年利潤”科目,貸記“主營業(yè)務(wù)成本”科目。需要注意的是,企業(yè)在年度終了采用完工百分比法確認收入時,如“主營業(yè)務(wù)成本”科目出現(xiàn)余額的,應(yīng)并入資產(chǎn)負債表中“存貨”項目反映。相反,如果“主營業(yè)務(wù)成本”科目不足應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的金額時,則應(yīng)將差額在“預(yù)提費用”科目反映。

  例:某科研單位,2007年12月1日為一客戶的交通工程項目提供設(shè)計咨詢,合同總額150萬元,合同期限3個月。至12月31日已發(fā)生成本60萬元,預(yù)計完成合同還將發(fā)生成本40萬元。預(yù)收賬款80萬元。12月31日,經(jīng)專業(yè)測定,工作量完成40%.

  本例符合勞務(wù)收入的確認條件,該科研單位為客戶提供設(shè)計咨詢始于12月,到次年才能完成,屬于收入的確認分屬于不同會計年度的問題。且由于資產(chǎn)負債表日能夠可靠估計勞務(wù)的結(jié)果,應(yīng)采用完工百分比法確認收入。

  本例提供了兩種完工百分比可選用的方法,一是已完工作的測量,一是已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例!爱(dāng)同一種勞務(wù)可以選用一種以上的方法來確定完成程度時,應(yīng)以采用何種標(biāo)準(zhǔn)更準(zhǔn)確為原則”,本例中,工作量測定更直接反映了工作的完成程度,因此,應(yīng)選用工作測量法。

  12月31日,專業(yè)測量工作量完成40%,因此其完工程度為40%,2007年應(yīng)確認勞務(wù)收入:150×40%=60萬元;應(yīng)確認相關(guān)成本:(60+40)×40%=40萬元。

  年末“預(yù)收賬款”科目余額為80-60=20萬元。“主營業(yè)務(wù)成本”科目余額60-40=20萬元,余額20萬元應(yīng)并入資產(chǎn)負債表的“存貨”項目中反映。

  如果本例中已完工作的測量為70%,則當(dāng)年應(yīng)確認的收入為150×70%=105萬元,“預(yù)收賬款”科目借方余額105-80=25萬元,年末應(yīng)在資產(chǎn)負債表的“應(yīng)收賬款”科目反映。應(yīng)確認的相關(guān)成本為(60+40)×70%=70萬元,當(dāng)年實際發(fā)生成本60萬元,不足結(jié)轉(zhuǎn)的成本差額70-60=10萬元,應(yīng)做預(yù)提處理:借“主營業(yè)務(wù)成本”10萬元,貸“預(yù)提費用”10萬元,次年發(fā)生該項費用時,借“預(yù)提費用”10萬元,貸“銀行存款”10萬元。

  四、 期末按完工百分比法確認收入,各部門之間的工作配合。

  以完工百分比法確認勞務(wù)收入,業(yè)務(wù)涉及多個部門,因此,期末應(yīng)在生產(chǎn)部門、計劃經(jīng)營部門、財務(wù)部門之間建立縝密的工作協(xié)調(diào)和合作關(guān)系。由于期末會計結(jié)帳要求時間緊、質(zhì)量高,這對建立一種高效的部門之間協(xié)作關(guān)系,顯得尤為重要。一般應(yīng)由生產(chǎn)部門對項目已完工作進行測量,財務(wù)部門提供項目成本支出情況,計劃經(jīng)營部門根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營計劃,匯集生產(chǎn)、財務(wù)信息后確定使用何種方法來確定項目完工進度,并編制“按項目完工程度確認收入結(jié)轉(zhuǎn)表”通知財務(wù)部門記賬。

  按項目完工程度確認收入結(jié)轉(zhuǎn)表:略