《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2014〕75號(hào)）、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第64號(hào)）對(duì)完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策做了較為明確的規(guī)定，筆者則就2個(gè)實(shí)務(wù)中的具體熱點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行分析。

　　“一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用”方能扣除財(cái)稅〔2014〕75號(hào)通知第一條規(guī)定，對(duì)生物藥品制造業(yè)，專(zhuān)用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備制造業(yè)，計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等6個(gè)行業(yè)的小型微利企業(yè)2014年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)共用的儀器、設(shè)備，單位價(jià)值不超過(guò)100萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊。

　　第二條規(guī)定，對(duì)所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的專(zhuān)門(mén)用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，單位價(jià)值不超過(guò)100萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊。

　　第三條規(guī)定，對(duì)所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價(jià)值不超過(guò)5000元的固定資產(chǎn)，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊。

　　由此可見(jiàn)，財(cái)稅〔2014〕75號(hào)通知對(duì)上述三種情形均“允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”，即這三種類(lèi)型企業(yè)相關(guān)的固定資產(chǎn)要能夠“在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”，就必須將相關(guān)固定資產(chǎn)的成本“一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用”。

　　為此，企業(yè)必須在對(duì)相關(guān)固定資產(chǎn)成本作一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理后，才可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)得到扣除。

　　值得說(shuō)明的是，財(cái)稅〔2014〕75號(hào)通知并非是對(duì)加速折舊進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的規(guī)定，而是對(duì)固定資產(chǎn)成本要在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，企業(yè)必須以進(jìn)行了相關(guān)會(huì)計(jì)處理為前提作出的規(guī)定。

　　還需說(shuō)明的是，由于加速折舊導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)折舊額小于按照稅法計(jì)算的折舊額，出現(xiàn)了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，為此，企業(yè)應(yīng)通過(guò)遞延所得稅負(fù)債科目調(diào)整該差異。

　　縮短折舊年限或加速折舊需視情況處理財(cái)稅〔2014〕75號(hào)通知對(duì)上述前兩種類(lèi)型均規(guī)定了“單位價(jià)值超過(guò)100萬(wàn)元的，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。”該通知第四條還規(guī)定：“企業(yè)按本通知第一條、第二條規(guī)定縮短折舊年限的，最低折舊年限不得低于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十條規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。”國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳發(fā)布的國(guó)家稅務(wù)總局所得稅司有關(guān)負(fù)責(zé)人則就完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策答記者問(wèn)第十二條明確回答，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第29號(hào)）規(guī)定，企業(yè)按稅法規(guī)定實(shí)行加速折舊的，其按加速折舊辦法計(jì)算的折舊額可全額在稅前扣除。

　　也就是說(shuō)，企業(yè)會(huì)計(jì)處理上是否采取加速折舊方法，不影響企業(yè)享受加速折舊稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)在享受加速折舊稅收優(yōu)惠政策時(shí)，不需要會(huì)計(jì)上也同時(shí)采取與稅收上相同的折舊方法。

　　但必須注意的是，根據(jù)稅總64號(hào)公告第二條第三款的規(guī)定，盡管企業(yè)享受加速折舊政策時(shí)不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，但對(duì)享受研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的折舊、費(fèi)用等必須已經(jīng)進(jìn)行了相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，所以，企業(yè)如果還需享受研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除，則必須同時(shí)對(duì)加速折舊進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，否則無(wú)法加計(jì)扣除。

　　一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用是否要保留殘值財(cái)稅〔2014〕75號(hào)通知允許相關(guān)企業(yè)將有關(guān)固定資產(chǎn)“一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊”，為此實(shí)務(wù)中產(chǎn)生了兩大疑問(wèn)：一是由于相關(guān)固定資產(chǎn)仍在使用，一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用要不要保留殘值？二是如果不保留殘值，將會(huì)使得企業(yè)相關(guān)固定資產(chǎn)的賬面凈值為零，從而很容易使得相關(guān)資產(chǎn)游離于賬外，這將不利于企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)的日常管理。而且，除財(cái)稅〔2014〕75號(hào)通知外，國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第64號(hào)以及國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳對(duì)稅總64號(hào)公告的解讀及答記者問(wèn)也都未能回答這兩個(gè)問(wèn)題，由此使得實(shí)務(wù)中對(duì)這兩大疑問(wèn)究竟應(yīng)該如何處理出現(xiàn)了不統(tǒng)一。

　　筆者認(rèn)為，從“允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊”的規(guī)定還可以看出兩點(diǎn)含義：一是企業(yè)要進(jìn)行一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理；二是稅法允許列入稅前扣除的相關(guān)固定資產(chǎn)成本僅是“不再分年度計(jì)算”的折舊，應(yīng)該不包括殘值。

　　事實(shí)上，企業(yè)按照財(cái)稅〔2014〕75號(hào)通知和國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第64號(hào)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行加速折舊時(shí)，其采用的縮短折舊年限或加速折舊方法也均需保留凈殘值，所以，如果對(duì)一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用的固定資產(chǎn)保留凈殘值，這將使得企業(yè)在享受加速折舊稅收政策時(shí)對(duì)固定資產(chǎn)凈殘值處理的方法保持了一致，確保了會(huì)計(jì)信息的口徑一致和相互可比。