2013注冊會計師考試《審計》徐永濤老師考前提示十

　　審計報告

　　掌握審計報告的編寫，特別注意說明段、意見段和強調事項段、否定意見審計報告的寫法，注意改錯題。

　　【一】審計報告的格式與內容

　　審計報告的基本內容

　　1.標題：統(tǒng)一規(guī)范為“審計報告”。

　　2.收件人：如：ABC股份有限公司全體股東。

　　3.引言段。能不能自己表述出來？

　　4.管理層對財務報表的責任段

　　管理層的責任段指明編制財務報表是管理層的責任。

　　5.注冊會計師的責任段

　　如果結合財務報表審計對內部控制的有效性發(fā)表意見，注冊會計師應當刪除責任段中“但目的并非對內部控制的有效性發(fā)表意見”的措辭。

　　6.審計意見段

　　7.注冊會計師的簽名和蓋章

　　審計報告采用雙簽制：

　?。?）合伙會計師事務所：應當由一名對審計項目負最終復核責任的合伙人和一名負責該項目的注冊會計師簽名蓋章。

　　（2）有限責任會計師事務所：應當由會計師事務所主任會計師或其授權的副主任會計師和一名負責該項目的注冊會計師簽名蓋章。

　　8.會計師事務所的名稱、地址及蓋章

　　標明會計師事務所所在城市即可。

　　9.報告日期

　　審計報告日期不應早于管理層簽署財務報表的日期，也不應早于管理層簽署書面聲明的日期。簽署審計報告的日期通常與管理層簽署財務報表的日期為同一天，或晚于管理層簽署已審財務報表的日期。

　　審計報告

　　ABC股份有限公司全體股東：

　　一、對財務報表出具的審計報告

　　我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括2011年12月31日的資產負債表，2011年度的利潤表、股東權益變動表和現金流量表以及財務報表附注。

　?。ㄒ唬┕芾韺訉ω攧請蟊淼呢熑?/p>

　　編制和公允列報財務報表是ABC公司管理層的責任，這種責任包括：（1）按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制財務報表，并使其實現公允反映；（2）設計、執(zhí)行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。

　?。ǘ┳詴嫀煹呢熑?/p>

　　我們的責任是在執(zhí)行審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德守則，計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，注冊會計師考慮與財務報表編制和公允列報相關的內部控制，以設計恰當的審計程序，但目的并非對內部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。

　　我們相信，我們獲取的審計證據是充分、適當的，為發(fā)表審計意見提供了基礎。

　　（三）審計意見（標題不要寫錯了，如果是保留意見，就寫保留意見）

　　我們認為，ABC公司財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則（不要寫企業(yè)會計制度）的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司2011年12月31日的財務狀況以及2011年度的經營成果和現金流量。

　　二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項

　　××會計師事務所　　　　 　　　　　    中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）

　?。ㄉw章）　　　　　　　　 　　    中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）

　　中國××市　　　　　　　　　　  　　　　　二○一二年三月十五日

　　【二】非無保留意見

　　1.非無保留意見審計報告類型

　　非無保留意見是指保留意見、否定意見或無法表示意見。審計意見決策表

導致發(fā)表非無保留意見的事項的性質	重大但不具有廣泛性	重大且具有廣泛性
財務報表存在重大錯報	保留意見	否定意見
無法獲取充分、適當的審計證據	保留意見	無法表示意見

　　2.考試中意見的判斷

　　在實務中，意見不是機械地按錯報和重要性水平進行比較，有時錯報高于重要性水平很多，也可能是無保留意見，主要看錯報是否會影響報表使用者的決策及影響程度，進行主觀判斷，但考試時一般采用如下規(guī)則：

　　題目會給定重要性水平，有時也會給出利潤的數據，然后在各事項審計中也會發(fā)現錯報，但一般沒有要求推斷錯報。

　　錯報低于重要性水平，無保留意見；高于重要性水平保留意見；根據以往審計考試的總結，為了使答案沒有爭議，一般一項錯報如果影響到利潤有盈利變虧損或由虧損變盈利，則為否定意見。

　　【三】非無保留意見的審計報告的格式和內容

　　1.說明段（要會表述）

　　說明段應清楚地說明（1）錯誤事實；（2）錯報的影響程度。

　　2.審計意見段

　?。?）標題

　　在發(fā)表非無保留意見時，使用如“保留意見”、“否定意見”或“無法表示意見”等?！咀⒁狻繜o保留意見的標題是“審計意見”。

　　（2）發(fā)表保留意見

　　使用“除……可能產生的影響外”等措辭。

　　（3）發(fā)表否定意見

　　使用“由于上述解釋”或“受……的重大影響”等措辭。

　?。?）發(fā)表無法表示意見【記憶】

　　由于“（三）導致無法表示意見的事項段”所述事項的重要性，我們無法獲取充分、適當的審計證據以為發(fā)表審計意見提供基礎，因此，我們不對××公司財務報表發(fā)表審計意見。

　　【四】強調事項段

　　1.強調事項段的特征

　　（1）該段落提及已在財務報表中恰當列報或披露的事項；

　?。?）該事項對財務報表使用者理解財務報表至關重要；

　　（3）該事項對審計意見不產生影響。

　　2.增加強調事項段的情形（選擇題）

　　注冊會計師可能認為需要加強調事項段的情形舉例如下：

　?。?）異常訴訟或監(jiān)管行動的未來結果存在不確定性。

　?。?）提前應用（在允許的情況下）對財務報表有廣泛影響的新會計準則。

　　（3）存在已經或持續(xù)對被審計單位財務狀況產生重大影響的特大災難。

　　3.強調事項段的格式

　?。?）將強調事項段緊接在審計意見段之后；

　?。?）使用“強調事項”或其他適當標題：

　　（3）明確提及被強調事項以及相關披露的位置，以便能夠在財務報表中找到對該事項的詳細描述；

　?。?）指出審計意見沒有因該強調事項而改變。

　　一般在無保留意見或保留意見審計報告的意見段之后增加如下強調事項段。

　　【舉例】強調事項：（①引導語②事項及原因③不確定性④結束語）

　　我們提醒財務報表使用者關注，如財務報表附注×所述，截至財務報表批準日，XYZ公司對ABC公司提出的訴訟尚在審理當中，其結果具有不確定性。本段內容不影響已發(fā)表的審計意見。

　　【五】審計報告的其他事項段（選擇題）

　　1.其他事項段的特征

　?。?）該段落提及未在財務報表中列報或披露的事項；

　　（2）該事項與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師責任或審計報告相關；

　　（3）其他事項段緊接在審計意見段和強調事項段（如有）之后。

　　2.增加其他事項段的情形（選擇題）

　　其他事項段需要說明的事項與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師責任或審計報告相關。具體包括：

　?。?）與使用者理解審計工作相關的情形。

　?。?）與使用者理解注冊會計師的責任或審計報告相關的情形。

　?。?）對兩套以上財務報表出具審計報告的情形。

　?。?）限制審計報告分發(fā)和使用的情形。

　　3.增加其他事項段不涉及的情形（選擇題）

　?。?）除根據審計準則的規(guī)定有責任對財務報表出具審計報告外，注冊會計師還有其他報告責任（其他報告責任段）；

　　（2）注冊會計師可能被要求實施額外的規(guī)定的程序并予以報告，或對特定事項發(fā)表意見（商定程序）。

　　【注意】如果擬在審計報告中增加強調事項段或其他事項段，注冊會計師應當就該事項和擬使用的措辭與治理層溝通。

　　比較信息

　　【一】比較信息的審計

　　比較信息包括對應數據和比較財務報表

　　1.對比較信息的報告責任

　?。?）對于對應數據，審計意見僅提及本期；

　　（2）對于比較財務報表，審計意見提及列報的財務報表所屬的各期。

　　2.本期財務報表中的比較信息出現重大錯報的情形

　?。?）上期財務報表存在重大錯報

　?、偕掀谪攧請蟊泶嬖谥卮箦e報，已經審計并發(fā)表了非無保留意見，本期財務報表中的比較信息未作更正。

　　②上期財務報表存在重大錯報，未經注冊會計師審計，比較信息未作更正。

　?。?）上期財務報表不存在重大錯報

　?、偕掀谪攧請蟊聿淮嬖谥卮箦e報，但比較信息有重大錯報。（不該調整的調了）

　?、谏掀谪攧請蟊聿淮嬖谥卮箦e報，比較信息未按照會計準則或制度調整和列報。（該調整的不調）

　　【二】審計報告——對應數據

　　對應數據對審計報告的影響

情形描述		審計報告的處理
總體要求		當財務報表中列報對應數據時，由于審計意見是針對包括對應數據的本期財務報表整體的，審計意見通常不提及對應數據
上期導致非無保留意見的事項	本期已解決	上期導致非無保留意見的事項已經解決，并已按照適用的財務報告編制基礎進行恰當的會計處理，或在財務報表中作出適當的披露，則針對本期財務報表發(fā)表的審計意見無需提及之前發(fā)表的非無保留意見?！?/td>
	本期仍未解決	對本期數據的影響重大	如果未解決事項對本期數據的影響或可能的影響是重大的，注冊會計師應當在導致非無保留意見事項段中同時提及本期數據和對應數據
		對本期數據的影響不重大	如果未解決事項對本期數據的影響或可能的影響不重大，注冊會計師應當說明，由于未解決事項對本期數據和對應數據之間可比性的影響或可能的影響，因此發(fā)表了非無保留意見
上期財務報表存在重大錯報		對應數據未重述或披露	上期財務報表存在重大錯報，但之前對該財務報表發(fā)表了無保留意見，且對應數據未經適當重述或恰當披露，注冊會計師應當就包括在財務報表中的對應數據，在審計報告中對本期財務報表發(fā)表保留意見或否定意見
		對應數據已重述或披露	若對應數據已在本期財務報表中得到適當重述或恰當披露。注冊會計師可以在審計報告中增加強調事項段，以描述這一情況，并提及詳細描述該事項的相關披露在財務報表中的位置
上期財務報表已由前任注冊會計師審計			如果上期財務報表已由前任注冊會計師審計，注冊會計師在審計報告中可以提及前任注冊會計師對對應數據出具的審計報告
上期財務報表未經審計			注冊會計師應當在審計報告的其他事項段中說明對應數據未經審計。但這種說明并不減輕注冊會計師獲取充分、適當的審計證據，以確定期初余額不含有對本期財務報表產生重大影響的錯報的責任

　　【三】審計報告——比較財務報表

　　比較財務報表對審計報告的影響

情形描述	審計報告的處理
總體要求	當列報比較財務報表時，審計意見應當提及列報財務報表所屬的各期，以及發(fā)表的審計意見涵蓋的各期
對上期財務報表發(fā)表的意見與以前發(fā)表的意見不同	當因本期審計而對上期財務報表發(fā)表審計意見時，如果對上期財務報表發(fā)表的意見與以前發(fā)表的意見不同，注冊會計師應當在其他事項段中披露導致不同意見的實質性原因
認為存在影響上期財務報表的重大錯報，且前任出具了無保留意見	如果上期財務報表已經更正，且前任注冊會計師同意對更正后的上期財務報表出具新的審計報告，注冊會計師應當僅對本期財務報表出具審計報告
	前任注冊會計師可能無法或不愿對上期財務報表重新出具審計報告。注冊會計師可以在審計報告中增加其他事項段，指出前任注冊會計師對更正前的上期財務報表出具了報告
上期財務報表已由前任注冊會計師審計	如果上期財務報表已由前任注冊會計師審計，除非前任注冊會計師對上期財務報表出具的審計報告與財務報表一同對外提供，注冊會計師除對本期財務報表發(fā)表意見外，還應當增加其他事項段提及前任注冊會計師及意見
上期財務報表未經審計	如果上期財務報表未經審計，注冊會計師應當在其他事項段中說明比較財務報表未經審計。但這種說明并不減輕注冊會計師獲取充分、適當的審計證據，以確定期初余額不含有對本期財務報表產生重大影響的錯報的責任

　　【四】上期財務報表是否審計對審計報告的要求

情形	對應數據	比較財務報表
上期財務報表已由前任注冊會計師審計	可以在其他事項段中說明前任注冊會計師對出具的審計報告@	應當在其他事項段中說明前任注冊會計師對出具的審計報告#@
上期財務報表未經審計	應當在審計報告的其他事項段中予以說明	應當在審計報告的其他事項段中予以說明

　　#除非前任注冊會計師對上期財務報表出具的審計報告與財務報表一同對外提供

　　@當注冊會計師決定提及時，應當在審計報告的其他事項段中說明：

　?。?）上期財務報表已由前任注冊會計師審計；

　?。?）前任注冊會計師發(fā)表的意見的類型；

　　（3）前任注冊會計師出具的審計報告的日期。

　　【五】注冊會計師對于其他信息的責任

　　1.注冊會計師沒有專門責任確定其他信息是否得到適當陳述――關注責任。

　　2.無論是否有法定或約定的義務對其他信息出具鑒證報告，注冊會計師在對財務報表出具審計報告時都應當考慮其他信息。

　　3.無論是在出具審計報告前，還是在出具審計報告后，注冊會計師都應當關注含有已審計財務報表的文件中的其他信息。注冊會計師應當提請被審計單位做出適當安排，以便在審計報告日前獲取其他信息。如果在審計報告日前無法獲取所有其他信息，注冊會計師應當在審計報告日后盡早閱讀其他信息以識別重大不一致。

　　4.注冊會計師應提請被審計單位作出適當安排，在盡可能早的時間內把與已審計財務報表一同披露的其他信息提供給注冊會計師，以便注冊會計師能夠在審計報告日之前獲取并閱讀其他信息。

　　【六】重大不一致（與財務信息相關）和對事實的重大錯報（與財務信息不相關）的審計措施

其他信息	事項	措施
重大不一致（與財務信息相關）	需要修改財務報表	已修改	財務報表報出前	出具新的審計報告（無需加強調事項段）
			財務報表報出后	出具新的審計報告（強調事項段或其他事項段）
		拒絕	審計報告尚未提交	非無保留
			審計報告已提交但未報出	應當通知管理層和治理層不要將財務報表和審計報告向第三方報出
			財務報表報出后	采取措施防止財務報表使用者繼續(xù)信賴該審計報告，并將擬采取的措施通知治理層
	需要修改其他信息	拒絕	審計報告日前	告知治理層，并增加其他事項段說明該重大不一致、或拒絕出具報告、或解除業(yè)務約定
			審計報告日后	告知治理層并采取適當的進一步措施（征詢法律意見）
對事實的重大錯報（與財務信息無關）	可能含有對事實的重大錯報	與管理 層討論	疑慮未解除，則提請管理層征詢法律顧問等第三方的意見
	確定存在對事實的重大錯報	提請修改其他信息	拒絕修改則向治理層書面報告，不出具報告或解除業(yè)務約定（征詢法律意見）

　　會計事務所業(yè)務質量控制

　　【一】對業(yè)務質量承擔的領導責任

　　1.對主任會計師的總體要求

　　事務所質量控制制度最終責任人――主任會計師。

　　主任會計師對質量控制制度承擔最終責任，在制度上保證質量控制制度的地位和執(zhí)行力，建立強有力的高層基調。

　　了解對強有力的高層基調的阻礙因素（選擇題）

　　2.具體要求

　　（1）會計師事務所培育以質量為導向的內部文化；

　?。?）領導層應當樹立質量至上的意識：

　?。?）受主任會計師委派承擔質量控制制度運作責任的人員，應當具有足夠、適當的經驗和能力以及必要的權限以履行其責任。

　　【二】職業(yè)道德規(guī)范

　　1.總體要求：會計師事務所及其人員（包括雇傭的專家等）執(zhí)行任何類型的業(yè)務，都應當遵守相關職業(yè)道德要求。執(zhí)行鑒證業(yè)務，還應當遵守獨立性要求。

　　2.具體要求

　?。?）會計師事務所應當“每年至少一次”向所有“受獨立性要求約束的人員”獲取其遵守獨立性政策和程序的書面“確認函”。

　　（2）對所有“上市實體”財務報表審計，應定期（至多5年）輪換一次項目合伙人、項目質量控制復核人員，以及受輪換要求約束的其他人員。

　?。?）獲知違反獨立性要求的情況時，會計師事務所采取政策和程序：

　　①會計師事務所人員將注意到的、違反獨立性要求的情況立即告知會計師事務所；

　?、跁嫀熓聞账鶎⒆R別出的違反這些政策和程序的情況，立即傳達給需要與會計師事務所共同處理這些情況的項目合伙人和會計師事務所的其他適當人員，如認為必要，還應當立即告知會計師事務所雇用的專家和關聯會計師事務所的人員，以便他們采取適當的行動；

　?、垌椖亢匣锶恕嫀熓聞账途W絡內部的其他相關人員以及受獨立性約束的其他人員，在必要時立即向會計師事務所報告他們?yōu)榻鉀Q有關問題所采取的行動，以使會計師事務所能夠決定是否應當采取進一步的行動。

　　路線：員工 報告（事項）→事務所傳達（信息）→項目合伙人反饋（改善措施）→事務所溝通（發(fā)現事項和改善措施）→治理層

　　【三】客戶關系和具體業(yè)務的接受和保持的考慮【記憶】

　　會計師事務所應當制定有關客戶關系和具體業(yè)務接受與保持的政策和程序，以合理保證只有在下列情況下，才能接受或保持客戶關系和具體業(yè)務：

　?。?）已考慮客戶的誠信，沒有信息表明客戶缺乏誠信；

　?。?）能夠勝任該業(yè)務，并具有執(zhí)行業(yè)務必要的素質、時間和資源；

　?。?）能夠遵守相關職業(yè)道德要求。

　　【四】人力資源

　　項目組的委派的總原則：保證整體勝任能力

　?。?）項目合伙人的委派要求：每項業(yè)務委派至少一名項目合伙人；

　　會計師事務所應當制定政策和程序，監(jiān)控項目合伙人的工作負荷及可供調配的項目合伙人數量，以使項目合伙人有足夠的時間履行其職責。

　　對于高風險的審計項目，會計師事務所可以規(guī)定委派具有豐富經驗的審計人員擔任第二項目合伙人或質量控制復核負責人加強風險控制。

　　（2）項目組其他成員的委派要求：會計師事務所應當委派具有必要素質、專業(yè)勝任能力和時間的員工。

　　【五】業(yè)務執(zhí)行

　　1.指導、監(jiān)督與復核

　　會計師事務所應當要求項目負責人負責組織對業(yè)務執(zhí)行實施指導、監(jiān)督與復核。

　　確定復核人員的原則：由項目組內經驗較多的人員復核經驗較少的人員執(zhí)行的工作。

　　2.意見分歧

　　只有意見分歧問題得到解決，項目合伙人才能出具報告。

　　3.項目質量控制復核

　　復核對象：所有上市實體財務報表的審計；

　　復核人員：會計師事務所挑選（不由項目合伙人挑選）“不參與”該業(yè)務的人員；

　　復核時間：在“出具報告前”；

　　復核內容：對項目組做出的重大判斷和在準備報告時形成的結論做出客觀評價的過程。

　　復核責任：項目質量控制復核并不減輕項目合伙人的責任。

　　結果處理：如果項目合伙人不接受項目質量控制復核人員的建議，并且重大事項未得到滿意解決，項目合伙人不應當出具報告。

　　【六】監(jiān)控

　?。?）總體要求：會計師事務所應當制定監(jiān)控政策和程序，以合理保證質量控制制度中的政策和程序是相關、適當的，并正在有效運行。

　　【注意】檢查時“可以”不事先告知相關項目組。

　?。?）監(jiān)控人員：會計師事務所可以委派主任會計師、副主任會計師或具有足夠、適當經驗和權限的其他人員履行監(jiān)控責任。

　?。?）實施檢查：會計師事務所應當“周期性”地選取已完成的業(yè)務進行檢查，周期最長不得超過“3年”。在每個周期內，應對每個項目合伙人的業(yè)務至少選取一項進行檢查。

　?。?）定期告知監(jiān)控結果。會計師事務所應當每年至少一次將質量控制制度的監(jiān)控結果，傳達給項目合伙人及會計師事務所內部的其他適當人員。

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