2010年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》重要考點(diǎn)梳理及講解(3)
1、企業(yè)對(duì)于取得的土地使用權(quán)是否都應(yīng)作為無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)入賬
企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn),但下列情況除外:
?。?)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物,相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本;
?。?)企業(yè)外購(gòu)的房屋建筑物支付的價(jià)款應(yīng)當(dāng)在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配;難以合理分配的,應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)處理。
土地使用權(quán)用于自行開(kāi)發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí),土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷和提取折舊。企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途,將其作為用于出租或增值目的時(shí),應(yīng)將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。
2、無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法中直線法的運(yùn)用
目前無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法有直線法、生產(chǎn)總量法等。企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷方法,應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的,應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。注意企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行攤銷。使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。
3、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)時(shí)究竟是要計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”科目還是“營(yíng)業(yè)外收入”科目核算
在轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的賬務(wù)處理中,要注意無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓是使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓(出租)還是所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓(出售),二者的處理是完全不同的。無(wú)形資產(chǎn)出售時(shí)相關(guān)的賬面成本要結(jié)轉(zhuǎn),出售當(dāng)期即停止攤銷無(wú)形資產(chǎn),處置損益通過(guò)“營(yíng)業(yè)外支出”或“營(yíng)業(yè)外收入”科目核算;而無(wú)形資產(chǎn)出租時(shí)無(wú)形資產(chǎn)的相關(guān)賬面價(jià)值不需要轉(zhuǎn)出,對(duì)出租的無(wú)形資產(chǎn)的攤銷額計(jì)入“其他業(yè)務(wù)成本”科目中。
4、商譽(yù)與無(wú)形資產(chǎn)間的理解
商譽(yù)不屬于企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。可辨認(rèn)性的標(biāo)準(zhǔn)包括:
?。?)能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來(lái),并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起,用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換;
?。?)源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利,無(wú)論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。
無(wú)形資產(chǎn)主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)和特許權(quán)等。而商譽(yù)的存在無(wú)法與企業(yè)自身分離,不具有可辨認(rèn)性,所以不屬于無(wú)形資產(chǎn)。
5、無(wú)形資產(chǎn)攤銷時(shí)是否需要凈殘值因素
無(wú)形資產(chǎn)的殘值一般為零,除非有第三方承諾在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)愿意以一定的價(jià)格購(gòu)買該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)或是存在活躍市場(chǎng)的,通過(guò)市場(chǎng)可以得到無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)的殘值信息,并且從目前的情況看,在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí),該市場(chǎng)還可能存在的情況下,無(wú)形資產(chǎn)可以存在殘值。
6、投資性房地產(chǎn)的核算范圍
屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目有:
?。?)已出租的建筑物;【以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租】;
?。?)已出租的土地使用權(quán);【以經(jīng)營(yíng)租賃方式出租】;
?。?)已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿,因暫時(shí)空置但繼續(xù)用于出租的,仍作為投資性房地產(chǎn)核算;
?。?)持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán);
?。?)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間租賃房地產(chǎn)的,出租方應(yīng)將出租的房地產(chǎn)確定為投資性房地產(chǎn),但是在編制合并報(bào)表時(shí),應(yīng)將其作為企業(yè)集團(tuán)的自用房地產(chǎn);
(6)一項(xiàng)房地產(chǎn),部分用于賺取租金或資本增值,部分用于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理,用于賺取租金或資本增值的部分,如果能夠分別計(jì)量和出售的,可以確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。否則不確認(rèn)為投資性房地產(chǎn);
?。?)企業(yè)將建筑物出租并按出租協(xié)議向承租人提供保安和維修等其他服務(wù),所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的可以將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn);若所提供的其他服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中為重大的,該建筑物應(yīng)視為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為自用房地產(chǎn)。
不屬于投資性房地產(chǎn)的內(nèi)容有:
?。?)企業(yè)自用的房地產(chǎn),適用《固定資產(chǎn)》、《無(wú)形資產(chǎn)》準(zhǔn)則;(房地產(chǎn)包括:房屋、建筑物及土地使用權(quán));
?。?)作為存貨的房地產(chǎn),一般指的是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè),建造的房屋作為商品核算,適用《存貨》準(zhǔn)則,當(dāng)存貨銷售時(shí),取得銷售收入適用《收入》準(zhǔn)則;
?。?)企業(yè)代建的房地產(chǎn),取得的收入、發(fā)生的費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量適用《建造合同》準(zhǔn)則;
?。?)投資性房地產(chǎn)租金收入和售后租回,適用《租賃》準(zhǔn)則。(《投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則核算的范圍是:投資性房地產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換和處置業(yè)務(wù),并不涉及投資性房地產(chǎn)租金收入和售后租回的業(yè)務(wù)核算,而是適用于《租賃》準(zhǔn)則)。
【注意:(1)持有并準(zhǔn)備增值后處置的房屋、建筑物及依法取得、用于開(kāi)發(fā)后出售的土地使用權(quán)不屬于投資性房地產(chǎn),作為存貨處理;(2)不包括國(guó)家有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地。(3)企業(yè)擁有并自行經(jīng)營(yíng)的旅館飯店,不屬于投資性房地產(chǎn)?!?
7、投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的條件
投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的條件是:企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的,才可以采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。即采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)需要滿足下面兩個(gè)條件:
?。?)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);
?。?)企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息,從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì)。
【注意】:成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式計(jì)量的,作為會(huì)計(jì)政策變更處理。投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的,不得在轉(zhuǎn)為成本模式計(jì)量。
8、投資性房地產(chǎn)與自用房地產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換的條件及轉(zhuǎn)換日的界定
轉(zhuǎn)換的條件包括:
?。?)投資性房地產(chǎn)開(kāi)始自用;
?。?)作為存貨的房地產(chǎn),改為出租;
?。?)自用土地使用權(quán)停止自用,改用于賺取租金或資本增值;
?。?)自用建筑物停止自用,改為出租。
轉(zhuǎn)換日的確定:
?。?)投資性房地產(chǎn)開(kāi)始自用——轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài),且開(kāi)始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理的日期;
?。?)作為存貨的房地產(chǎn)改為出租,或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租——轉(zhuǎn)換日應(yīng)當(dāng)為租賃期開(kāi)始日;
?。?)自用土地使用權(quán)停止自用,改用于資本增值——轉(zhuǎn)換日為自用土地使用權(quán)停止自用后確定用于資本增值的日期。
9、投資性房地產(chǎn)成本模式、公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)換相關(guān)的賬務(wù)處理
?。ㄒ唬┏杀灸J较罗D(zhuǎn)換的賬務(wù)處理:
?。?)成本模式轉(zhuǎn)為自用的賬務(wù)處理:
借:固定資產(chǎn)(無(wú)形資產(chǎn))
投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸:投資性房地產(chǎn)
累計(jì)折舊(累計(jì)攤銷)
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備(無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備)
(2)自用的轉(zhuǎn)為成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的賬務(wù)處理:
借:投資性房地產(chǎn)
累計(jì)折舊(累計(jì)攤銷)
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備(無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備)
貸:固定資產(chǎn)(無(wú)形資產(chǎn))
投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
(二)公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為自用的賬務(wù)處理:
借:固定資產(chǎn)(無(wú)形資產(chǎn))
貸:投資性房地產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng)(或借記)
公允價(jià)值變動(dòng)損益(或借記)
自用轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的賬務(wù)處理:
?。?)轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的,其差額作為當(dāng)期損益處理。
借:投資性房地產(chǎn)——成本(公允價(jià)值)
累計(jì)折舊(累計(jì)攤銷)
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備(無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備)
公允價(jià)值變動(dòng)損益
貸:固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、開(kāi)發(fā)產(chǎn)品等
(2)轉(zhuǎn)換當(dāng)日公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的,其差額計(jì)入所有者權(quán)益。
借:投資性房地產(chǎn)——成本(公允價(jià)值)
累計(jì)折舊(累計(jì)攤銷)
固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備(無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備)
貸:固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、開(kāi)發(fā)產(chǎn)品等
資本公積——其他資本公積
注意:這里的資本公積,在該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)處置的時(shí)候,要轉(zhuǎn)入到當(dāng)期損益即,“其他業(yè)務(wù)收入”。
10、投資性房地產(chǎn)在處置或轉(zhuǎn)讓時(shí)的相關(guān)注意事項(xiàng)
(1)一般來(lái)說(shuō),投資性房地產(chǎn)作為企業(yè)的其他業(yè)務(wù)活動(dòng)核算,所以在該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)處置時(shí),要相應(yīng)的確認(rèn)“其他業(yè)務(wù)收入”,并相應(yīng)的結(jié)轉(zhuǎn)“其他業(yè)務(wù)成本”。但是企業(yè)將投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)作為企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)核算的,應(yīng)該作為“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”處理。
?。?)成本模式下的處置:
借:銀行存款(處置收入凈額)
貸:其他業(yè)務(wù)收入
借:其他業(yè)務(wù)成本
投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸:投資性房地產(chǎn)
(3)公允價(jià)值模式的處置:
借:銀行存款(處置收入凈額)
貸:其他業(yè)務(wù)收入
借:其他業(yè)務(wù)成本
貸:投資性房地產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng)(或借記)
借:公允價(jià)值變動(dòng)損益
貸:其他業(yè)務(wù)收入(或相反分錄)
借:資本公積——其他資本公積(按投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的金額)
貸:其他業(yè)務(wù)收入
11、企業(yè)在取得金融資產(chǎn)時(shí)所發(fā)生的交易費(fèi)用具體包括什么內(nèi)容、應(yīng)如何處理
交易費(fèi)用是指可直接歸屬于購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。這里“新增的外部費(fèi)用”是指企業(yè)不購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具就不會(huì)發(fā)生的費(fèi)用。交易費(fèi)用具體包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出,不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。
?。?)取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)發(fā)生的手續(xù)費(fèi)用計(jì)入投資收益;
?。?)取得可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費(fèi)用計(jì)入可供出售金融資產(chǎn)初始確認(rèn)金額。如果是股票投資的,公允價(jià)值和明細(xì)科目之和是計(jì)入到“成本”明細(xì)科目中的;如果是債券投資,“成本”科目是反映債券的面值,相關(guān)費(fèi)用是在“利息調(diào)整”中反映。
?。?)取得持有至到期投資應(yīng)當(dāng)按取得時(shí)的公允價(jià)值和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。
12、可供出售金融資產(chǎn)減值處理
可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的基本分錄是:
借:資產(chǎn)減值損失
貸:資本公積--其他資本公積
可供出售金融資產(chǎn)--公允價(jià)值變動(dòng)
這里轉(zhuǎn)出的資本公積是累計(jì)的損失數(shù),如果是以前還是公允價(jià)值上升的情況,因?yàn)樘厥庠蛲蝗话l(fā)生減值(這種情況是不多見(jiàn)的),這里原來(lái)資本公積的貸方數(shù)也是應(yīng)該計(jì)入在借方轉(zhuǎn)出的。
可供出售金融資產(chǎn)的減值在確認(rèn)以后如果在以后期間符合條件的時(shí)候是可以轉(zhuǎn)回的。這里要注意的是可供出售權(quán)益投資發(fā)生的減值損失,轉(zhuǎn)回的時(shí)候是不能通過(guò)損益轉(zhuǎn)回的。轉(zhuǎn)回的分錄是:
借:可供出售金融資產(chǎn)--公允價(jià)值變動(dòng)
貸:資本公積--其他資本公積
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