2006年12月4日由財(cái)政部修訂頒布、2007年1月1日起施行的新《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》（簡(jiǎn)稱新《通則》），至今已經(jīng)實(shí)施一年多的時(shí)間了。新《通則》主要適用于國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)），金融企業(yè)除外，其他企業(yè)參照?qǐng)?zhí)行，實(shí)行企業(yè)化管理的事業(yè)單位比照適用。通過(guò)對(duì)新《通則》近一年多來(lái)的培訓(xùn)學(xué)習(xí)和與相關(guān)培訓(xùn)學(xué)員的當(dāng)面溝通發(fā)現(xiàn)，在新《通則》的具體學(xué)習(xí)和實(shí)施過(guò)程中，還存在著許多問(wèn)題有待于進(jìn)一步探討和深入思考。本文僅就新《通則》的法律地位、新《通則》的培訓(xùn)對(duì)象、新《通則》所體現(xiàn)的財(cái)務(wù)分層管理思想、新《通則》在企業(yè)中的應(yīng)用等問(wèn)題進(jìn)行探討。

　　一、新《通則》法律地位的認(rèn)識(shí)

　　新《通則》是在1992年由國(guó)務(wù)院授權(quán)財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》（簡(jiǎn)稱原《通則》）的基礎(chǔ)上修訂而成的，新《通則》的頒布實(shí)施，標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)制度建設(shè)又進(jìn)入了一個(gè)嶄新的發(fā)展階段，對(duì)企業(yè)加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，依法協(xié)調(diào)各種利益關(guān)系，實(shí)現(xiàn)企業(yè)與社會(huì)的協(xié)調(diào)發(fā)展，具有深遠(yuǎn)的歷史意義和重要的現(xiàn)實(shí)意義。因此，要真正領(lǐng)會(huì)和深入貫徹新《通則》的精神實(shí)質(zhì)，首先必須正確認(rèn)識(shí)新《通則》的法律地位問(wèn)題。

　　筆者認(rèn)為，新《通則》既然屬于規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)行為的規(guī)章制度，在我國(guó)現(xiàn)行的法規(guī)體系中應(yīng)位于第三個(gè)層次，即部門規(guī)章層面。其強(qiáng)制性應(yīng)低于法律、僅次于行政法規(guī)，但高于規(guī)范性文件。因?yàn)�，根�?jù)《立法法》規(guī)定，我國(guó)現(xiàn)行的法規(guī)體系是由法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章和規(guī)范性文件四個(gè)層次所組成。第一個(gè)層次是法律：即由全國(guó)人大常務(wù)委員會(huì)通過(guò)，國(guó)家主席簽發(fā)；第二個(gè)層次是行政法規(guī)：由國(guó)務(wù)院常務(wù)委員會(huì)通過(guò)，國(guó)務(wù)院總理簽發(fā)；第三個(gè)層次是部門規(guī)章：由國(guó)務(wù)院主管部門部長(zhǎng)以部長(zhǎng)令簽發(fā)；第四個(gè)層次是規(guī)范性文件：由國(guó)務(wù)院主管部門以部門文件印發(fā)。而新《通則》是由財(cái)政部長(zhǎng)于2006年12月以第41號(hào)部長(zhǎng)令形式簽發(fā)并對(duì)外公布，顯然屬于部門規(guī)章層面，這就意味著企業(yè)在實(shí)施新《通則》的過(guò)程中，當(dāng)出現(xiàn)新《通則》與現(xiàn)行法律、行政法規(guī)相沖突時(shí)，應(yīng)首先服從于相關(guān)的法律法規(guī)。例如，當(dāng)新《通則》和2008年1月1日起實(shí)施的新《企業(yè)所得稅法》及新的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》發(fā)生沖突或不協(xié)調(diào)時(shí)，企業(yè)應(yīng)率先服從新《企業(yè)所得稅法》及新的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定。

　　二、新《通則》培訓(xùn)對(duì)象應(yīng)更為廣泛

　　筆者通過(guò)對(duì)本院一年來(lái)（2007年5月～2008年5月）新《通則》培訓(xùn)對(duì)象及其單位性質(zhì)、班級(jí)數(shù)和人員構(gòu)成情況及人數(shù)進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，前來(lái)參加新《通則》培訓(xùn)的對(duì)象主要是企業(yè)、行政事業(yè)單位，其次是國(guó)稅、地稅部門，再次是會(huì)計(jì)師事務(wù)所；其人員構(gòu)成主要是企業(yè)、行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員，其次是國(guó)稅、地稅部門的稅務(wù)人員，再次是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也有一部分國(guó)企的內(nèi)審人員，而企業(yè)的廠長(zhǎng)、經(jīng)理及其管理人員卻很少，代表國(guó)家依法履行出資人職責(zé)的國(guó)資委的人員就更少（從培訓(xùn)的實(shí)際情況來(lái)看，他們主要是新《通則》培訓(xùn)的組織者），顯然這與新《通則》的要求不相一致。

　　從新《通則》第五條對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的主體的界定來(lái)看，企業(yè)的投資者、經(jīng)營(yíng)者是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的兩大主體，依照法律、法規(guī)、本通則和企業(yè)章程的規(guī)定，履行企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理職責(zé)。企業(yè)投資者主要包括各級(jí)人民政府及其部門、機(jī)構(gòu)，企業(yè)法人、其他組織或者自然人，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者主要包括企業(yè)經(jīng)理、廠長(zhǎng)或者實(shí)際負(fù)責(zé)經(jīng)營(yíng)管理的其他領(lǐng)導(dǎo)成員。從新《通則》第二條、第十七條規(guī)定的適用范圍來(lái)看，新《通則》主要適用于具有法人資格的國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)，金融企業(yè)除外，其他企業(yè)參照?qǐng)?zhí)行，實(shí)行企業(yè)化管理的事業(yè)單位比照適用。顯然，各級(jí)人民政府及其部門、機(jī)構(gòu)是其出資的國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)的主要出資人即投資者，也是國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)的財(cái)務(wù)管理主體之一，而按照2003年5月27日國(guó)務(wù)院第378號(hào)令頒布的《企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理暫行條例》第四條規(guī)定：“企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)屬于國(guó)家所有。國(guó)家實(shí)行由國(guó)務(wù)院和地方人民政府分別代表國(guó)家履行出資人職責(zé)，享有所有者權(quán)益，權(quán)利、義務(wù)和責(zé)任相統(tǒng)一，管資產(chǎn)和管人、管事相結(jié)合的國(guó)有資產(chǎn)管理體制。”第六條規(guī)定：“國(guó)務(wù)院，省、自治區(qū)、直轄市人民政府，設(shè)區(qū)的市、自治州級(jí)人民政府，分別設(shè)立國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)。國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)根據(jù)授權(quán)，依法履行出資人職責(zé)，依法對(duì)企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)進(jìn)行監(jiān)督管理。”另外，經(jīng)理、廠長(zhǎng)顯然是企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)者；因此，國(guó)務(wù)院、省、自治區(qū)、直轄市人民政府，設(shè)區(qū)的市、自治州級(jí)人民政府分別設(shè)立的國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)的相關(guān)部門、國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)的經(jīng)理、廠長(zhǎng)等也更應(yīng)該是新《通則》的培訓(xùn)對(duì)象，更應(yīng)該加強(qiáng)新《通則》的培訓(xùn)學(xué)習(xí)，以便及時(shí)了解和掌握各自應(yīng)履行的投資者、經(jīng)營(yíng)者的企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理職責(zé)，從而打破企業(yè)財(cái)務(wù)管理僅是企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的事的傳統(tǒng)觀念，樹立新的財(cái)務(wù)管理理念，以便更好的監(jiān)督、管理、經(jīng)營(yíng)企業(yè)，使企業(yè)更好、更快、更健康地向前發(fā)展。

　　三、新《通則》財(cái)務(wù)分層管理思想的認(rèn)識(shí)

　　新《通則》從政府宏觀財(cái)務(wù)、投資者財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)者財(cái)務(wù)三個(gè)層次分別界定了政府、投資者、經(jīng)營(yíng)者各自的財(cái)務(wù)管理職責(zé)，這是財(cái)務(wù)分層管理思想在新《通則》中的首次應(yīng)用，而在原《通則》中是沒(méi)有此項(xiàng)規(guī)定的。這也是這次頒布新《通則》的主要貢獻(xiàn)之一。

　　筆者認(rèn)為，財(cái)務(wù)分層管理思想在新《通則》中的具體應(yīng)用，首先是清楚地界定了政府在企業(yè)扮演的雙重角色，很好地解決了過(guò)去政府在企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的角色不清或錯(cuò)位等問(wèn)題。當(dāng)政府對(duì)國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)行使國(guó)有出資人財(cái)務(wù)管理職能時(shí)，這時(shí)政府扮演的是企業(yè)出資人即投資人的角色；除此之外，大多數(shù)情況下，政府對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)的管理，更多地體現(xiàn)在履行其社會(huì)管理者職能上，如引導(dǎo)和支持企業(yè)發(fā)展，同時(shí)對(duì)企業(yè)運(yùn)行承擔(dān)著義不容辭的社會(huì)責(zé)任和公共道義等，這時(shí)政府扮演的是社會(huì)管理者的角色。其次是強(qiáng)化了政府主管財(cái)政機(jī)關(guān)、投資者在企業(yè)的財(cái)務(wù)管理職責(zé)，解決了過(guò)去政府在企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的“越位”和“缺位”問(wèn)題。所謂“越位”是指，過(guò)去政府混淆其雙重身份即國(guó)有資本所有者和公共行政機(jī)構(gòu)的社會(huì)管理者身份，代替企業(yè)制定“大而統(tǒng)”的財(cái)務(wù)制度、過(guò)多地直接管理企業(yè)財(cái)務(wù)事項(xiàng)、管得過(guò)多、過(guò)細(xì)、過(guò)死，使企業(yè)沒(méi)有太多的自主權(quán)來(lái)經(jīng)營(yíng)自己未來(lái)的“越位”行為。所謂“缺位”是指，在新的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下政府作為國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)的股東、尤其是控股股東，應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)進(jìn)行合理的管束，而現(xiàn)實(shí)是政府對(duì)企業(yè)的管束還有“缺位之處”，以及對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)制度指導(dǎo)和服務(wù)的“缺位”行為。如在近幾年紛紛進(jìn)行的國(guó)企改革、資產(chǎn)重組中，曾多次出現(xiàn)的經(jīng)營(yíng)者說(shuō)了算，擅自將企業(yè)改掉、賣掉，甚至以一元起拍價(jià)轉(zhuǎn)讓國(guó)企的情況，最終導(dǎo)致國(guó)有資產(chǎn)大量流失，而導(dǎo)致這種結(jié)果的原因主要是，政府作為企業(yè)的所有者對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理“缺位”所引發(fā)的經(jīng)營(yíng)者的越權(quán)行為所致。

　　四、新《通則》在企業(yè)中的應(yīng)用

　　經(jīng)過(guò)一年來(lái)對(duì)新《通則》的廣泛培訓(xùn)，可以清楚地看到，目前企業(yè)面臨的問(wèn)題主要是新《通則》在企業(yè)如何應(yīng)用的問(wèn)題。筆者認(rèn)為，新《通則》主要是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的方法和政策要求做出了規(guī)范，真正實(shí)現(xiàn)了專門針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)行為的管理和規(guī)范，作為指導(dǎo)企業(yè)財(cái)務(wù)行為的規(guī)范，對(duì)所有企業(yè)都具有一定的指導(dǎo)意義。 但必須承認(rèn)，新《通則》只是框架式的，缺乏可操作性，為此，財(cái)政部企業(yè)司專門編寫了《企業(yè)財(cái)務(wù)通則解讀》一書，這對(duì)企業(yè)在學(xué)習(xí)應(yīng)用新《通則》方面有很大的幫助，一定程度上解決了其可操作性不足的問(wèn)題。企業(yè)目前面『臨的主要任務(wù)就是，如何對(duì)照新《通則》的原則性要求，真正地建立一套適用企業(yè)特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境、特定組織架構(gòu)、特定企業(yè)文化的財(cái)務(wù)管理制度體系，使新《通則》像新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》那樣深入到每一個(gè)企業(yè)內(nèi)部、每一個(gè)管理階層，只有這樣，才能在企業(yè)財(cái)務(wù)管理的實(shí)踐中真正發(fā)揮其規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)行為的應(yīng)有作用。