一、直接法編制現(xiàn)金流量表的系統(tǒng)性缺陷

　　用直接法編制現(xiàn)金流量表時，目前使用的是工作底稿法和T型賬戶法，采用的手段是編制調(diào)整分錄。將權(quán)責發(fā)生制記錄的經(jīng)濟業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)換為收付實現(xiàn)制反映。但是，由于現(xiàn)金流量表是在期末編制，調(diào)整分錄的綜合性很強，賬戶之間的關(guān)系錯綜復雜，涉及到多個資產(chǎn)負債表、利潤表項目，有些資產(chǎn)負債表、利潤表項目又涉及多個調(diào)整分錄。這樣，調(diào)整過程非常繁瑣和復雜，其難度很大，出錯的可能性也大。工作底稿法和T型賬戶法主要存在以下缺陷：

　　(一)不利于審查、核對和更正

　　現(xiàn)金流量表的編制不是按照賬務(wù)處理程序完成的，因此不利于會計人員進行對賬和查賬。另外，調(diào)整分錄在期末時編制，日常無法查詢、核對現(xiàn)金流量。

　　(二)不利于人員的分工

　　企業(yè)會計人員職權(quán)劃分很細，日常業(yè)務(wù)均為分散處理，各自擁有部分明細科目權(quán)限。然而，編制現(xiàn)金流量表的調(diào)整分錄彼此牽連，而且調(diào)整方式又具有多樣性，所以必須由專門會計人員完成。這樣造成日常處理與期末處理時的人員發(fā)生變動，缺乏連貫性，難以保證數(shù)據(jù)的準確性。

　　(三)對會計人員的素質(zhì)要求比較高

　　要求編制調(diào)整分錄的會計人員不但有較高的理論水平和實踐能力，還必須熟悉全年的會計業(yè)務(wù)，并且準確掌握各科目的明細科目增減變動情況。與資產(chǎn)負債表、利潤表相比，這需要耗費大量的時間和精力。

　　二、賬戶法的編制程序

　　從以上分析可以看出，有必要改進現(xiàn)金流量表的編制方法，其目的是變繁瑣為簡單，變孤立為循環(huán)，變事后為事中，使其完全融于日常會計核算方法體系中。筆者在此提出現(xiàn)金流量表的另一編制方法一賬戶法，即通過設(shè)置會計科目、賬戶，以記賬憑證為依據(jù)，逐筆登記現(xiàn)金流量各項目，于期末進行結(jié)賬，并編制現(xiàn)金流量表。具體方法如下：

　　(一)設(shè)置科目

　　按照現(xiàn)金流量項目的分類，設(shè)置“經(jīng)營活動現(xiàn)金”、“投資活動現(xiàn)金”和“籌資活動現(xiàn)金”三個一級科目，在一級科目下，按經(jīng)濟內(nèi)容設(shè)置明細科目。另外，為了反映現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物，在各明細科目下再設(shè)四個項目：現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金和現(xiàn)金等價物。這里的銀行存款是指可以隨時用于支付的存款；其他貨幣資金是指企業(yè)存在金融機構(gòu)里有特定用途的資金；現(xiàn)金等價物是指期限短(從購買日起，三個月內(nèi)到期)、流動性強、易于轉(zhuǎn)換為已知金額現(xiàn)金、價值變動風險很小的投資。

　　(二)設(shè)置賬戶

　　首先是總賬的設(shè)置。對三個一級科目分別開設(shè)總賬，即“經(jīng)營活動現(xiàn)金”總賬、“投資活動現(xiàn)金”總賬和“籌資活動現(xiàn)金”總賬�？傎~的格式采用三欄式。其次是明細賬的設(shè)置。對每個明細科目均開設(shè)明細賬，明細賬采用多欄式結(jié)構(gòu)，設(shè)置的專欄一般有現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金和現(xiàn)金等價物。凡是現(xiàn)金流人的項目，在借方設(shè)置專欄，凡是現(xiàn)金流出的項目，在貸方設(shè)置專欄。此外，還需設(shè)置現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金總賬，以及現(xiàn)金和銀行存款日記賬。

　　(三)編制記賬憑證

　　采用賬戶法編制現(xiàn)金流量表時，增設(shè)了現(xiàn)金流量科目，因此將收款憑證和付款憑證中的現(xiàn)金、銀行存款等科目用現(xiàn)金流量科目代替。如企業(yè)銷售產(chǎn)品一批，銷售價款30萬元(不含收取的增值稅)，價款已收。賬務(wù)處理為：

　　借：經(jīng)營活動現(xiàn)金——銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金(銀行存款) 351000

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 300000

　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 51000

　　(四)登記賬簿

　　按現(xiàn)金流量科目編制分錄之后，會計人員將現(xiàn)金流量科目的金額登記人現(xiàn)金流量總賬戶和明細賬戶中，涉及現(xiàn)金和銀行存款的，由出納登記現(xiàn)金及銀行存款日記賬。其余科目的登記方法不變。

　　(五)結(jié)賬

　　在一定時期終了時，即在月末、季末或年末，為了編制會計報表，需要進行結(jié)賬。同樣，需要對現(xiàn)金流量賬戶結(jié)賬，并據(jù)以編制現(xiàn)金流量表。其方法是：結(jié)出現(xiàn)金流量賬戶本期發(fā)生額：編制結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將現(xiàn)金流量各明細賬的發(fā)生額結(jié)轉(zhuǎn)到現(xiàn)金、銀行存款等總賬，結(jié)平現(xiàn)金流量賬戶。由此可見，現(xiàn)金流量賬戶期末無余額，是虛賬戶，其經(jīng)濟內(nèi)容僅僅反映本期的發(fā)生額，與現(xiàn)金、銀行存款等賬戶不同，這些屬于實賬戶。

　　(六)編制現(xiàn)金流量表

　　結(jié)賬之后就可以編制現(xiàn)金流量表。現(xiàn)金流量明細科目是按現(xiàn)金流量表項目設(shè)置的，因此，編制現(xiàn)金流量表時，直接將明細賬戶的借方或貸方發(fā)生額登記對應(yīng)的項目。

　　三、賬戶法編制的優(yōu)點

　　采用現(xiàn)金流量賬戶法編制現(xiàn)金流量表，具有以下優(yōu)點：

　　(一)具有完整的會計核算體系

　　賬戶法設(shè)置了科目和賬戶，以記賬憑證為依據(jù)，逐筆登記賬簿，期末結(jié)賬，編制報表，使三張報表的編制原理和步驟完全一致。

　　(二)簡化了編制方法，減少了工作量

　　賬戶法下現(xiàn)金流量賬簿與其他賬簿同步登記，只是增加了明細賬的登記、結(jié)賬的工作，但比起編制調(diào)整分錄來，工作難度少得多。

　　(三)提高了現(xiàn)金流量表的準確性

　　賬戶法下現(xiàn)金流量表的基礎(chǔ)工作均在日常賬務(wù)處理過程中完成，由會計人員針對每一筆涉及現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的業(yè)務(wù)進行分類核算，計人相關(guān)的現(xiàn)金流量明細賬戶，發(fā)生錯記賬戶的可能性很小。

　　(四)便于審查、核對和更正

　　賬戶法下，由于每一項業(yè)務(wù)記錄是獨立的，而且賬務(wù)處理程序是完善的，能夠賬證核對、賬賬核對。有助于會計人員進行對賬和查賬。另外，記賬工作在日常完成，便于會計人員隨時對賬。