民政部辦公廳1993年印發(fā)的《農(nóng)村社會養(yǎng)老保險會計制度（試行）》（以下簡稱《制度》），距今已有十二年了，盡管2001年勞動和社會保障部辦公廳對《制度》進行了調(diào)整，但是，無論是從《制度》本身，還是從農(nóng)村社會養(yǎng)老保險基金會計實務(wù)上看，《制度》都不適應(yīng)當前實際工作，亟待重新制定，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：
一、《制度》多個事項與《會計法》的規(guī)定不相符合
首先，《制度》制定主體不符合《會計法》規(guī)定。《會計法》第八條規(guī)定，國家統(tǒng)一的會計制度由國務(wù)院財政部門根據(jù)本法制定并公布。這就是說《制度》的制定主體應(yīng)當是財政部，而不應(yīng)該是民政部辦公廳以及后來對《制度》作出調(diào)整的勞動和社會保障部辦公廳。按照《會計法》規(guī)定，民政部辦公廳或者勞動和社會保障部辦公廳只能制定本行業(yè)實施國家統(tǒng)一會計制度的具體辦法或者補充規(guī)定，而且還應(yīng)報財政部審核批準。其次，《制度》關(guān)于會計憑證、原始憑證等具體會計核算項目的規(guī)定與《會計法》的規(guī)定相比極不完整。例如，對原始憑證的規(guī)定，《制度》只規(guī)定原始憑證應(yīng)具備下列基本內(nèi)容：憑證的名稱和填制日期；填制憑證的單位和填制人以及單位公章；接受憑證的單位名稱；經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內(nèi)容、項目、數(shù)量、單價和金額；本單位經(jīng)辦人員簽名或蓋章。與《會計法》相比，《制度》遺漏了下列重要內(nèi)容：“會計機構(gòu)、會計人員必須按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定對原始憑證進行審核，對不真實、不合法的原始憑證有權(quán)不予接受，并向單位負責人報告；對記載不準確、不完整的原始憑證予以退回，并要求按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定更正、補充”�！霸紤{證記載的各項內(nèi)容均不得涂改；原始憑證有錯誤的，應(yīng)當由出具單位重開或者更正，更正處應(yīng)當加蓋出具單位印章。原始憑證金額有錯誤的，應(yīng)當由出具單位重開，不得在原始憑證上更正”。再次，應(yīng)當按照《會計法》規(guī)定進行調(diào)整的也未調(diào)整。這突出地表現(xiàn)在對會計工作人員的規(guī)定上。修訂后的《會計法》對會計工作人員作出了一系列明確規(guī)定。例如，規(guī)定從事會計工作的人員，必須取得會計從業(yè)資格證書，擔任單位會計機構(gòu)負責人（會計主管人員）的，除取得會計從業(yè)資格證書外，還應(yīng)當具備會計師以上專業(yè)技術(shù)職務(wù)資格或者從事會計工作三年以上經(jīng)歷�？墒�，2001年12月勞動和社會保障部辦公廳對《制度》進行調(diào)整時，卻未進行修正，仍維持“對單位會計工作和會計人員的基本要求，按照財政部頒發(fā)的《會計人員工作規(guī)則》執(zhí)行”的規(guī)定，而《會計人員工作規(guī)則》是財政部1984年頒發(fā)，顯然，《制度》在這方面的規(guī)定已經(jīng)過時，早應(yīng)依照《會計法》進行全面修訂。
二、《制度》的核算要求與現(xiàn)代會計理論下的核算要求不相一致
集中表現(xiàn)在四個方面。
一是《制度》明確的會計平衡公式與現(xiàn)代會計理論下的會計平衡公式不相一致�，F(xiàn)代會計理念下的會計平衡公式是：資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益。而《制度》第五條規(guī)定：“會計記賬方法采用‘收付記賬法’，其平衡公式是：資金來源-資金運用=資金結(jié)存”。這是被我國會計理論界宣布廢止多年的一個平衡公式。雖然2001年調(diào)整時，明確記賬方法由原來的收付記賬法改為借貸記賬法，但至今未見調(diào)整其平衡公式的規(guī)定出臺。
二是《制度》關(guān)于養(yǎng)老保險基金的日常會計核算采用“收付實現(xiàn)制”原則，年終采用“權(quán)責發(fā)生制”原則調(diào)整賬務(wù)的核算要求，與現(xiàn)代會計理論下的“一貫性”原則不相一致。按照“一貫性”原則，會計主體采用的會計核算方法前后各期應(yīng)當一致。這種日常按“收付實現(xiàn)制”原則核算，年終再按照“權(quán)責發(fā)生制”原則調(diào)整賬務(wù)的要求，既不符合國際慣例，又增加了會計人員的工作難度，沒有全年都按權(quán)責發(fā)生制原則核算方便，且這樣更切合實際。
三是《制度》關(guān)于會計科目的分類方法與現(xiàn)在通用的會計科目分類方法不相一致。無論是現(xiàn)代預算會計制度還是社會保險基金會計制度，都規(guī)定將會計科目分為五大類，即：資產(chǎn)類、負債類、基金（凈資產(chǎn)）類、收入類、支出類�？伞吨贫取穼⑵鋾嬁颇糠譃橘Y金來源、資金占用、資金結(jié)存這三類。不僅如此，會計科目的編號與國家統(tǒng)一會計制度確定的會計科目編號不一樣。如“現(xiàn)金”會計科目，《制度》規(guī)定的編號是“F332”，國家統(tǒng)一會計制度所規(guī)定的編號是“101”，這不僅不利于統(tǒng)一，還不利于實現(xiàn)會計電算化。
四是《制度》規(guī)定的會計報表編報要求與現(xiàn)在通用的會計報表編報要求不相一致，具體是：（1）在時間上只要求年終編報農(nóng)村社會養(yǎng)老保險基金資產(chǎn)負債表和農(nóng)村社會養(yǎng)老保險基金收支明細表，未要求月度也編報上述這兩種報表；并且應(yīng)規(guī)定月份會計報表應(yīng)于月份終了后8日內(nèi)報出，年度會計報表應(yīng)于年度終了后15日內(nèi)報出，以致于各地報送時間至今未統(tǒng)一，直接影響了國家宏觀部門對此方面信息的及時掌握。（2）未要求農(nóng)村社會養(yǎng)老保險基金會計報表必須做到數(shù)字真實、內(nèi)容完整、說明清楚、手續(xù)齊備、編報及時，并報送同級財政部門、主管部門和社會保險基金監(jiān)督組織。（3）未明確對外報出的會計報表，應(yīng)依次編定頁數(shù)，加具封面，裝訂成冊，加蓋公章。封面應(yīng)注明經(jīng)辦機構(gòu)名稱、地址、成立日期、報表所屬年度、月份、報出日期等，并由經(jīng)辦機構(gòu)負責人和會計主管人員簽名或蓋章。以至于現(xiàn)在不少地區(qū)經(jīng)辦機構(gòu)報出的會計報表沒有封面、沒有頁碼、沒有裝訂、沒有簽名等。
三、《制度》的核算內(nèi)容與當前農(nóng)村社會養(yǎng)老保險工作不相適應(yīng)
主要在三個方面不相適應(yīng)。
第一，農(nóng)村養(yǎng)老保險基金納入財政專戶管理的現(xiàn)狀使《制度》設(shè)計的部分會計科目不相適應(yīng)。隨著我國公共財政理論的建立和發(fā)展，各地農(nóng)村養(yǎng)老保險工作已離不開公共財政的支撐，讓城鄉(xiāng)居民享受同等社會保障的權(quán)利，已成為各級政府義不容辭的責任。另一方面，以農(nóng)民個人儲蓄為主，集體補助為輔的農(nóng)村養(yǎng)老保險基金籌集模式已不適應(yīng)當前農(nóng)村的實際情況，過去以農(nóng)村生產(chǎn)大隊補助的集體補助已不復存在，已演變?yōu)楦骷壺斦䦟r(nóng)村養(yǎng)老保險基金的投入，絕大多數(shù)地區(qū)的農(nóng)村養(yǎng)老保險基金已納入財政專戶，實現(xiàn)收支兩條線管理。原先的“基金存款”會計科目已轉(zhuǎn)為“收入戶存款”、“支出戶存款”、“財政專戶存款”三個會計科目來進行核算。同時，還增加了“財政補貼收入”、“上級補助收入”、“下級上解收入”等會計科目，而《制度》中沒有“收入戶存款”這些會計科目。
第二，農(nóng)村養(yǎng)老保險基金風險加大的現(xiàn)狀使《制度》中“調(diào)劑金”等會計科目核算范圍不相適應(yīng)。在農(nóng)保工作初創(chuàng)的1992年，當時銀行利率和國債利率都比較高，為吸引農(nóng)民參保，農(nóng)�；鹬贫纫�(guī)定向參保農(nóng)民承諾的年復利率高達12%.而自1996年下半年以來，銀行利率不斷下調(diào)，目前，銀行的年利率只有1.98%，而農(nóng)�；鹬贫纫�(guī)定，記入農(nóng)民個人儲蓄賬戶的利率卻是2.5%，形成了近0.6個百分點的差額。以江蘇省為例，每年僅這方面的利差損失就達3000多萬元，長期下去，利益損失額將越來越大。面對如此不斷加大的風險現(xiàn)狀，又不能再降農(nóng)民個人儲蓄賬戶的利率，只能靠加大基金增值渠道和加大財政補助來解決，這就勢必要求我們擴大《制度》中“調(diào)劑金”等會計科目的核算范圍。將“調(diào)劑金”會計科目改為“風險準備金”科目。在核算范圍上，除繼續(xù)規(guī)定農(nóng)村養(yǎng)老保險基金的增值收入和其他收入納入本科目核算外，年終也要將財政補助收入等轉(zhuǎn)入本科目，同時對發(fā)生的政策性利差損失進行核算，年終報同級財政部門批準后沖減本科目余額，把“風險準備金”科目余額做實。此外，還要對“責任金”科目核算范圍作微調(diào)，就是將已死亡不再領(lǐng)取養(yǎng)老金、其個人賬戶仍有余額的，不再列入“責任金”科目核算，而轉(zhuǎn)入“風險準備金”科目核算。
第三，農(nóng)村養(yǎng)老保險經(jīng)辦機構(gòu)性質(zhì)的變化使《制度》所包括的單位經(jīng)費會計制度內(nèi)容已沒有必要再存在�，F(xiàn)實中絕大多數(shù)農(nóng)村養(yǎng)老保險經(jīng)辦機構(gòu)不再是自收自支的事業(yè)單位，已轉(zhuǎn)變?yōu)槿~撥款事業(yè)單位，甚至一些靠財政轉(zhuǎn)移支付的貧困縣也規(guī)定農(nóng)保經(jīng)辦機構(gòu)所需經(jīng)費由同級財政承擔。這就使那種“對收繳的保險費，其中3%管理費部分記入‘暫收款’科目，97%部分直接記入‘養(yǎng)老保險費收入’科目”的核算方法沒有存在必要了。這就要求我們在重新修訂《制度》時，不要將經(jīng)辦機構(gòu)單位經(jīng)費會計制度內(nèi)容列入其中，規(guī)定其執(zhí)行國家統(tǒng)一制定的《事業(yè)單位會計制度》。
綜上所述，現(xiàn)行使用的《農(nóng)村社會養(yǎng)老保險會計制度（試行）》亟待重新修訂。其修訂工作應(yīng)由財政部具體負責，制度名稱也應(yīng)改為《農(nóng)村養(yǎng)老保險基金會計制度》，同時還要注意與財政部頒發(fā)的《社會保險基金會計制度》相接軌，以便在將來適當時機將其納入《社會保險基金會計制度》的適用范圍之中。
作者單位：江蘇省東臺市農(nóng)村社會養(yǎng)老保險管理處、東臺市財政局 （責任編輯：廣 大）
