這套新會計準(zhǔn)則涵蓋了各項交易和事項的確認(rèn)、計量、列報和披露，財務(wù)報告，并包括某些特殊行業(yè)和特殊業(yè)務(wù)的準(zhǔn)則，其所帶來的很多理念和做法在某些方面可以說是一個根本性改變。
對于即將于2007年1月1日實行的新會計準(zhǔn)則體系，社會各界給予了廣泛關(guān)注和討論，認(rèn)為這是一次里程碑式的會計改革，標(biāo)志著中國會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的實質(zhì)性趨同，這套新會計準(zhǔn)則涵蓋了各項交易和事項的確認(rèn)、計量、列報和披露，財務(wù)報告，并包括某些特殊行業(yè)和特殊業(yè)務(wù)的準(zhǔn)則，其所帶來的很多理念和做法在某些方面可以說是一個根本性改變。按理來說，我國企業(yè)應(yīng)該對會計準(zhǔn)則的變更表現(xiàn)出足夠的興趣，畢竟這與它們的利益直接相關(guān)，可是對于即將實行的新會計準(zhǔn)則，在企業(yè)界的反應(yīng)并沒有預(yù)期的那么大，企業(yè)管理人員未能認(rèn)識到新會計準(zhǔn)則的影響不僅僅是在會計和財務(wù)報告方面，對于企業(yè)的風(fēng)險管理、經(jīng)營決策、內(nèi)部控制建設(shè)等方面新準(zhǔn)則都會產(chǎn)生不同程度的影響，因此本文將從新準(zhǔn)則的制定原則說起，探討新會計準(zhǔn)則的實施以及新準(zhǔn)則未來發(fā)展對企業(yè)的影響，分析新準(zhǔn)則存在的利潤操縱空間和制度規(guī)避情況，同時對企業(yè)在這么短的過渡期內(nèi)應(yīng)如何作好準(zhǔn)備工作方面提出一些建議。
一、 了解準(zhǔn)則制定的主要原則
此次發(fā)布的新會計準(zhǔn)則體系，從一開始對外征求意見到最終準(zhǔn)則發(fā)布的整個過程來看，始終都貫穿著以國情與國際趨同相平衡、以完善市場經(jīng)濟(jì)與資本市場的發(fā)展和提供決策更加有用的會計信息為基本理念進(jìn)行制定。正如財政部會計司劉玉廷司長在全國高級會計人才聯(lián)合集中培訓(xùn)班所講，財政部在制訂新準(zhǔn)則時充分考慮了兩個原則：一是立足國情與國際趨同相平衡的原則。既要立足中國國情、堅持應(yīng)有的利益，又要講究靈活性，促進(jìn)國際會計準(zhǔn)則委員會對中國會計準(zhǔn)則的理解。對于原則問題堅決不讓步，堅持會計準(zhǔn)則不得與中國現(xiàn)行法律相抵觸，同時，在一些非原則問題上盡量與國際會計準(zhǔn)則趨同；二是有利于企業(yè)的發(fā)展、有利于完善市場經(jīng)濟(jì)和資本市場的原則。
隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和資本市場在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮越來越重要的作用，企業(yè)在國內(nèi)或國外資本市場融資、收購與兼并，以及實施“走出去”戰(zhàn)略方面均迫切需要一套能為投資者和社會公眾提供決策支持的通用會計信息的準(zhǔn)則體系，新準(zhǔn)則體系就是在這種新形勢之下應(yīng)運(yùn)而生，目的就是使企業(yè)提供的會計信息更能真實地反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，并且對企業(yè)本身以及利益相關(guān)者作出的決策更加相關(guān)有用。
二、 識別準(zhǔn)則帶來的新風(fēng)險
新準(zhǔn)則在制定時所蘊(yùn)含的三個理念，即資產(chǎn)負(fù)債表觀和綜合收益觀、適度引入公允價值和強(qiáng)調(diào)財務(wù)報告的地位和作用，這些理念的引入摒除了傳統(tǒng)會計核算下單純的利潤考核概念，在嚴(yán)格財務(wù)報告信息披露的條件下，要求企業(yè)注重資產(chǎn)負(fù)債信息披露質(zhì)量，提供對經(jīng)營決策有用的相關(guān)會計信息。新會計準(zhǔn)則的實施無疑影響最多的是體現(xiàn)在會計核算和財務(wù)報告方面，但是新會計準(zhǔn)則的實施不僅僅是會計核算方面的技術(shù)升級，企業(yè)管理者更需要考慮的是新會計準(zhǔn)則的實施可能對企業(yè)重大經(jīng)營決策、日常財務(wù)管理和風(fēng)險管理以及投資者關(guān)系等其他方面所造成的深遠(yuǎn)影響。下面就幾個方面來闡述新準(zhǔn)則的實施對企業(yè)的影響和相關(guān)的風(fēng)險。
1.經(jīng)營指標(biāo)和財務(wù)報告
由于新會計準(zhǔn)則適度引入了公允價值、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能沖回、股份支付、企業(yè)合并和每股收益等會計核算方法的變化，企業(yè)的經(jīng)營指標(biāo)如凈利潤、每股收益、凈資產(chǎn)、凈資產(chǎn)收益率等投資者關(guān)心的指標(biāo)都將發(fā)生重大變化。需要特別強(qiáng)調(diào)的是，準(zhǔn)備在2007年向中國證監(jiān)會申請首次發(fā)行股票的公司更應(yīng)預(yù)先評估按新準(zhǔn)則的要求重新編制的三年財務(wù)數(shù)據(jù)是否能夠滿足上市的指標(biāo)要求，以免延誤上市的進(jìn)度。新準(zhǔn)則同時突出財務(wù)報告的列報方式及其地位，強(qiáng)調(diào)財務(wù)報告信息的通用性及可讀性，管理層必須充分認(rèn)識到由此所帶來的公司內(nèi)部和外部利益相關(guān)者對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的評價變化，并在嚴(yán)格遵循財務(wù)報告列報方式的情況下，對內(nèi)外部使用者提供高質(zhì)量的財務(wù)信息。
面對新會計準(zhǔn)則帶來的許多新會計核算概念和理念，企業(yè)管理者在這么短的過渡時間里操作起來一定會有難度。新會計準(zhǔn)則對專業(yè)判斷和估計的要求大大提高，除了原有的固定資產(chǎn)折舊、資產(chǎn)減值、預(yù)計負(fù)債等傳統(tǒng)專業(yè)判斷領(lǐng)域外，還新增了利用估值模型確定公允價值時相關(guān)參數(shù)選擇等新的會計估計領(lǐng)域，企業(yè)管理層在如此復(fù)雜的會計估計下編制財務(wù)報告肯定將面臨很多困難。
2.股價及投資者關(guān)系
公司估值理論告訴我們，會計準(zhǔn)則的變化并不會改變公司的內(nèi)在價值，但是新會計準(zhǔn)則的實施對財務(wù)信息披露的重大變化將影響到投資者據(jù)此作出的投資行為。如近期的房地產(chǎn)公司和持有大額上市流通股的公司的股價都出現(xiàn)大幅上漲，就是受到新會計準(zhǔn)則對公司重新估值變化的影響。企業(yè)應(yīng)主動與投資者以及證券分析人士積極有效地溝通，解釋有關(guān)變化對現(xiàn)行和預(yù)計未來的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，以避免股價出現(xiàn)不必要的波動。
3.收購與兼并計劃
由于新準(zhǔn)則改變了企業(yè)合并的會計處理方法和企業(yè)合并的基本理論，公司在實施收購和兼并業(yè)務(wù)的過程中，應(yīng)慎重考慮購并是否對企業(yè)未來的經(jīng)營業(yè)績帶來重大影響，在擬定投資協(xié)議條款過程中，預(yù)先考慮合約條款對未來財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。例如新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則中對于投資成本與投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，規(guī)定借差應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)，不攤銷，貸差直接計入當(dāng)期損益，因此企業(yè)在擬定投資計劃和擬定投資協(xié)議時，應(yīng)充分考慮被投資企業(yè)是否已達(dá)到子公司、合營公司和聯(lián)營公司之標(biāo)準(zhǔn)，并考慮由此而帶來的對未來業(yè)績的重大影響。
4.內(nèi)部控制系統(tǒng)
新準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值、金融工具、企業(yè)合并、股份支付等方面引入了計價模型、估值技術(shù)以及公允價值計量等會計估計事項，與歷史成本計量相比，公允價值計量的優(yōu)勢在于同投資決策的相關(guān)性強(qiáng)，其內(nèi)在缺陷在于確定過程中的主觀判斷性強(qiáng)，因此公允價值計量模式的選用，客觀上要求公司在會計估計決策程序、文件記錄和風(fēng)險管理方面建立一套與之相適應(yīng)的內(nèi)部控制制度和決策程序，全面地指引財務(wù)人員作出正確的會計估計判斷，同時要求管理層具備相應(yīng)的知識、能力、經(jīng)驗和風(fēng)險控制意識，并做出充分的信息披露。
5.稅務(wù)核算
新會計準(zhǔn)則基本按照國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的精神，要求所得稅會計核算方法采用資產(chǎn)負(fù)債表負(fù)債法進(jìn)行核算，引入應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，并要求確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的規(guī)定，而對大部分公司而言，目前采用的都是較為簡單的應(yīng)付稅款法，對于這種所得稅會計方法的轉(zhuǎn)變，以及相應(yīng)的財務(wù)信息披露的調(diào)整，無論對企業(yè)管理層、外部信息使用者，乃至稅務(wù)征管部門都將是一個全新的挑戰(zhàn)。企業(yè)管理層應(yīng)及早作好評估，并告知稅務(wù)監(jiān)管部門由此而引起的重大變化和影響。
三、 預(yù)知未來的演變趨勢
新會計準(zhǔn)則在很大程度上體現(xiàn)了國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同，但仍存在某些例外，這其中絕大多數(shù)是針對中國的現(xiàn)實情況和國情所作的特殊考慮，與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則相比，中國會計準(zhǔn)則體系從項目的名稱和內(nèi)容上，不完全與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則項目一一對應(yīng)�，F(xiàn)行的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則通常由引言、目標(biāo)、范圍、定義、規(guī)范的主要內(nèi)容、披露、過渡性規(guī)定和生效日期等部分組成，而新會計準(zhǔn)則采用“章節(jié)”架構(gòu)和“條款”式行文結(jié)構(gòu)。兩者顯然不盡相同。除此之外，中國的新會計準(zhǔn)則在公允價值的適當(dāng)引入、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回、同一控制下的企業(yè)合并、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露和固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的計價模式選擇上，均保持了與中國國情相適應(yīng)的“中國特色”。這種“中國特色 ”是在現(xiàn)行政治、經(jīng)濟(jì)、法律、文化等方面均與國際慣例出現(xiàn)差異的情況下產(chǎn)生的，但隨著市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，中國經(jīng)濟(jì)更加與世界經(jīng)濟(jì)體系相融合，相信未來準(zhǔn)則的發(fā)展將逐步消除例外事項，在這種背景下，企業(yè)管理者就應(yīng)該密切關(guān)注以下幾方面的趨勢影響：
1.準(zhǔn)則的進(jìn)一步趨同
中國會計準(zhǔn)則的未來發(fā)展將不以人的意志為轉(zhuǎn)移地與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則進(jìn)一步趨同，準(zhǔn)則未來發(fā)展趨勢將逐步跟上國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的發(fā)展，企業(yè)管理層在這個過程中應(yīng)關(guān)注國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的最新進(jìn)展，需要特別指出的是，未來的準(zhǔn)則發(fā)展，公允價值的計價理念肯定將會得到進(jìn)一步運(yùn)用，企業(yè)管理層應(yīng)逐步完善與之相適應(yīng)的整個內(nèi)部控制體系建設(shè)，同時培養(yǎng)具有國際化視野和國際化素養(yǎng)的會計人員，以適應(yīng)準(zhǔn)則未來的發(fā)展需求。
2.資本市場監(jiān)管力度將更大
公允價值在新準(zhǔn)則的應(yīng)用雖然較為謹(jǐn)慎，但證券市場上是否會出現(xiàn)上市公司濫用會計估計和公允價值進(jìn)行調(diào)節(jié)利潤的情況仍存在較大不確定性。因此在這種情形下，可以預(yù)見的是證券監(jiān)管部門和財政監(jiān)督部門的監(jiān)管力度將會加大，財政監(jiān)管部門必將對上市公司執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的情況作為會計信息質(zhì)量檢查的重點，證券監(jiān)管部門亦會將濫用會計估計和公允價值的上市公司作為重點的監(jiān)管對象。
3.投資者將以國際標(biāo)準(zhǔn)來衡量公司的經(jīng)營業(yè)績
新準(zhǔn)則的國際趨同，給了投資者以全球同業(yè)競爭者的指標(biāo)來衡量公司經(jīng)營情況的機(jī)會，企業(yè)管理層減少了因為準(zhǔn)則的差異需要進(jìn)行的各項指標(biāo)解釋，這在某種程度上加深了投資者對企業(yè)經(jīng)營情況的理解和認(rèn)識。但同時在這種國際衡量指標(biāo)體系下，企業(yè)管理者應(yīng)充分準(zhǔn)備各項指標(biāo)的變動分析以及與同行業(yè)的差異比較原因分析，提供高質(zhì)量和對決策有用的財務(wù)信息與國內(nèi)外投資者進(jìn)行投資決策分析。
四、 把握準(zhǔn)則限定的空間
1.公允價值適度運(yùn)用
新準(zhǔn)則在債務(wù)重組和非貨幣性交易、金融工具、投資性房地產(chǎn)和非同一控制下的企業(yè)合并等方面均引入了公允價值的計價模式，在制定準(zhǔn)則的征求意見過程中，這個問題成了最大爭議點，由于過去發(fā)生了太多利用公允價值操縱利潤的情況，學(xué)術(shù)界和實務(wù)界人士對此都紛紛提出一定的擔(dān)憂。新準(zhǔn)則在這方面的確存在可以操縱的空間，但由于公允價值計價在提供決策有用的財務(wù)信息方面所起到的重要作用，因此其在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則和美國等國家會計準(zhǔn)則的運(yùn)用越來越廣泛，為了推動公允價值在中國會計準(zhǔn)則的循序漸進(jìn)地使用，財政部在新準(zhǔn)則應(yīng)用公允價值時更充分地考慮了中國的現(xiàn)實情況和國情，并作了審慎的改進(jìn)。
在具體準(zhǔn)則中，對采用公允價值計量的，都有明確規(guī)定的限制條件，例如在非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中明確規(guī)定了只有當(dāng)非貨幣性交換具有商業(yè)實質(zhì)且換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量時，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額才能計入當(dāng)期損益。對是否具有商業(yè)實質(zhì)的判斷，準(zhǔn)則提供了相關(guān)指引，即必須是換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量相關(guān)參數(shù)（風(fēng)險、時間和金額）與換出資產(chǎn)顯著不同，或者是換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與公允價值相比是重大的。新準(zhǔn)則還明確規(guī)定企業(yè)在判斷非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。這些限制條件，將有效制約以非貨幣性資產(chǎn)交換的方式操縱利潤的行為。新準(zhǔn)則在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中對采用公允價值計量的， 也同樣列明了限制條件，明確規(guī)定只在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠可靠取得時，即要求投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場，并且同類或類似房地產(chǎn)的市場價格能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得的情況下，才可以采用公允價值模式計量的。
在其他具體準(zhǔn)則中，對于國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中某些會計事項存在允許的備選公允價值計價方法的，中國新會計準(zhǔn)則居于中國現(xiàn)實情況的限制一般不允許這類選擇，如固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的重估價模式。
從上述規(guī)定中，我們可以看出，新會計準(zhǔn)則對于公允價值的應(yīng)用是有嚴(yán)格的限制條件的，公允價值不大可能成為企業(yè)人為操縱利潤的技術(shù)工具。
2.減值準(zhǔn)備不得沖回
新會計準(zhǔn)則規(guī)定，對于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的減值，一經(jīng)提取，不得轉(zhuǎn)回。這一點是與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則具有實質(zhì)性差異的，是針對中國的現(xiàn)實情況所作的特殊考慮。新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則將有效地遏制利用減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤操縱的行為，企業(yè)利用“洗大澡”、“計提秘密儲備”等手段進(jìn)行調(diào)節(jié)利潤的空間將越來越小。
誠然新準(zhǔn)則在很多方面都制定了相應(yīng)的制度，規(guī)避企業(yè)利用新準(zhǔn)則來操縱利潤的行為，但是學(xué)術(shù)界和實務(wù)界對實施效果的擔(dān)憂是合理的，準(zhǔn)則制定部門應(yīng)當(dāng)針對準(zhǔn)則實施過程中出現(xiàn)的種種問題，及時作出具體的解答或說明，相應(yīng)地提高監(jiān)管力度，不斷提高會計信息的質(zhì)量。
五、 未雨綢繆 從容應(yīng)對
新會計準(zhǔn)則的執(zhí)行不僅僅涉及財務(wù)部門，也會涉及企業(yè)管理層、信息系統(tǒng)部門和人事部門等，鑒于執(zhí)行過程中可能遇到一系列的問題，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在充分估計執(zhí)行新會計準(zhǔn)則帶來的挑戰(zhàn)的基礎(chǔ)上，預(yù)先規(guī)劃，積極穩(wěn)妥地做好執(zhí)行新會計準(zhǔn)則前的各項準(zhǔn)備工作，企業(yè)應(yīng)該做的準(zhǔn)備工作包括以下內(nèi)容：
對公司管理層和財務(wù)、會計人員進(jìn)行全面培訓(xùn)，把握新會計準(zhǔn)則的理念和實質(zhì)要求。在此基礎(chǔ)上確定新會計準(zhǔn)則與以往會計準(zhǔn)則和規(guī)定的差異，作出銜接調(diào)整工作安排和程序，并結(jié)合公司的實際情況，認(rèn)真評估新會計準(zhǔn)則對公司的影響和帶來的風(fēng)險，同時就預(yù)計的影響與投資者和其他利益相關(guān)者進(jìn)行溝通和解釋；在內(nèi)部控制建設(shè)方面，公司需要按照新會計準(zhǔn)則的要求，選擇適當(dāng)?shù)臅嬚�，修訂企業(yè)的會計手冊，針對復(fù)雜的會計業(yè)務(wù)制定具體操作指引等，在此基礎(chǔ)上建立能夠為作出專業(yè)判斷所依賴的充分和可靠的信息系統(tǒng)與業(yè)務(wù)流程。
