「摘要」　本文在剖析美國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式重大變革的若干啟示，以及加入WTO對我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管產(chǎn)生的影響之后，對我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管中存在的問題及其對策進(jìn)行了理論分析和探討。

　　「關(guān)鍵詞」　注冊會計師　監(jiān)管模式　政府監(jiān)管　行業(yè)自律

　　近幾年來，我國證券市場中驚暴了“銀廣夏”、“瓊民源”、“紅光實(shí)業(yè)”等上市公司會計造假案件，由于其中涉及有關(guān)會計師事務(wù)所及注冊會計師出具虛假或嚴(yán)重失實(shí)的審計報告，社會各界因此對我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管提出了質(zhì)疑。美國國會針對2001年以來安然、世通、施樂等巨型上市公司會計造假案件所暴露的會計、審計、公司治理、自律監(jiān)管等方面的嚴(yán)重問題，迅速制定了《2002年薩班斯—奧克斯法案》，該法案對美國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式、審計獨(dú)立性、會計信息披露等方面都提出了重大改革措施，其中包括擬以獨(dú)立監(jiān)管模式取代自我監(jiān)管模式。隨著我國于2001年正式加入WTO后，會計職業(yè)服務(wù)市場的進(jìn)一步開放，注冊會計師行業(yè)監(jiān)管正面臨著許多亟待研究解決的問題。因此本文在剖析美國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式重大變革給予我們的啟示，以及加入WTO后對我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管產(chǎn)生的影響之后，進(jìn)一步就我國現(xiàn)行注冊會計師行業(yè)監(jiān)管中存在的問題及其對策進(jìn)行了理論分析和探討。

　　一、美國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式重大變革的若干啟示

　　從世界各國所通行的對注冊會計師行業(yè)實(shí)施監(jiān)管的模式來看，通常主要有政府管制、自我管制與混合管制三種，其中美國一直沿用的是一種以自我監(jiān)管為主，政府監(jiān)管為輔，并摻雜獨(dú)立管制因素的混合管制模式。2001年底發(fā)生的安然公司破產(chǎn)案顯然加速了對這一模式的重大變革進(jìn)程。美國國會順應(yīng)證交會及社會各界的呼聲，迅速于2002年7月25日通過立法，7月30日經(jīng)總統(tǒng)布什簽署并頒布了《2002年薩班斯—奧克斯法案》（SarbanesOxleyActof2002，簡稱Sox）。該法案規(guī)定，美國將由一個新組建的完全獨(dú)立于美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）的公眾公司會計監(jiān)督委員會（PublicCompanyAc countingOversightBoard，簡稱PCAOB）實(shí)施對注冊會計師行業(yè)的統(tǒng)一監(jiān)管，并明確賦予其監(jiān)管職責(zé)和權(quán)限，其中包括對審計準(zhǔn)則的制定權(quán)、對會計師事務(wù)所的注冊權(quán)、監(jiān)督權(quán)、調(diào)查權(quán)、處罰權(quán)以及其他必要的職責(zé)和權(quán)限。美國證交會主席哈維·比特明確指出，美國應(yīng)當(dāng)改革現(xiàn)行以自我管制為主的混合監(jiān)管模式，而建立一個新的獨(dú)立管制為主的混合管制模式。美國這個新的模式接近于英國1999年變革后的獨(dú)立管制模式，但其獨(dú)立性較弱，而政府管制色彩較濃，可以說它是一種政府間接管制模式。美國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式重大變革所給予我們的深刻啟示，主要有下列幾個方面：

　　啟示之一：應(yīng)當(dāng)深刻剖析美國式自我監(jiān)管模式自身所無法解脫的嚴(yán)重缺陷，正是由于它導(dǎo)致了必然朝著政府與市場力量相結(jié)合的方向變革，實(shí)行自我管制與外部管制的有機(jī)協(xié)調(diào)與配合。

　　美國多年來通過制度安排，注冊會計師行業(yè)一直實(shí)行單純的民間自律機(jī)制，完全依賴市場力量和民間行業(yè)自律實(shí)施對會計、審計的規(guī)范和約束。但安達(dá)信、世界通訊、施樂等眾多公司會計造假案件卻使美國式民間行業(yè)自律模式的弊端暴露無遺。

　　首先是美國民間審計機(jī)構(gòu)存在的嚴(yán)重弊端。以國際“五大”事務(wù)所為主的寡頭一直壟斷全球民間審計市場，“五大”從經(jīng)費(fèi)上支持并控制著行業(yè)自律組織，而安然事件表明，民間審計的“五大”寡頭壟斷在缺乏有效外部監(jiān)管的情況下，存在下列十分明顯的弊端：一是當(dāng)民間審計市場由“五大”寡頭控制時，相關(guān)利益者包括投資人、債權(quán)人等因?qū)徲嬍《馐軗p失時，由于信息不對稱等原因處于明顯的弱勢地位，從而使投資人及公眾的利益得不到維護(hù)。二是民間審計市場上的“五大”壟斷寡頭在其審計失敗時，往往運(yùn)用其自身的力量干預(yù)市場的自發(fā)調(diào)節(jié)行為，并極力阻止政府的介入。如“五大”事務(wù)所多年來運(yùn)用賠償手段掩蓋自身丑聞，并聯(lián)合游說美國國會維護(hù)自身利益。三是由于民間審計市場在“五大”寡頭壟斷之下，無法通過市場自身力量和政府的介入進(jìn)行及時而有效的調(diào)整，以致使市場隱患堆積，一旦發(fā)生危機(jī)，就會導(dǎo)致極其昂貴的社會成本，這次安達(dá)信危機(jī)便是證明。其次是美國民間審計行業(yè)自律機(jī)構(gòu)存在的嚴(yán)重缺陷。

　　美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）一直扮演著“代言人”與“監(jiān)管者”的雙重身份，自20世紀(jì)70年代以來，由于發(fā)生了自30年代經(jīng)濟(jì)危機(jī)以來最為嚴(yán)重的一系列重大審計失敗案件，AICPA為了避免政府對行業(yè)監(jiān)管的全面介入，從而建立一整套自律監(jiān)管機(jī)制，并與證交會的執(zhí)法部合作，建立了公共監(jiān)管委員會（PubilicOversightBoard，簡稱POB），負(fù)責(zé)對注冊會計師的監(jiān)督和檢查，但安然公司等會計舞弊案件卻更加印證了美國注協(xié)及其公共監(jiān)督委員會的行業(yè)自律機(jī)制所存在的下列嚴(yán)重缺陷及問題：一是美國注協(xié)及“五大”事務(wù)所一直將公共監(jiān)督委員會（POB）視為該行業(yè)的盾牌，但由于該委員會一直都是由美國注協(xié)所監(jiān)管的“五大”等事務(wù)所提供經(jīng)費(fèi)支持，并且缺乏足夠的公眾代表，所以它并非真正獨(dú)立于注冊會計師行業(yè)的公共監(jiān)管機(jī)構(gòu)，而且由于它得不到美國注協(xié)及“五大”事務(wù)所的必要支持，其監(jiān)督檢查計劃往往落空。如2000年該委員會試圖根據(jù)美國證交會的建議擬對會計師事務(wù)所的獨(dú)立性展開檢查，但“五大”因此威脅要削減對其給予經(jīng)費(fèi)支持，從而導(dǎo)致了該檢查計劃的落空。二是就行業(yè)自律監(jiān)管方式來看，其中所執(zhí)行的同業(yè)互查（PeerReview）不僅不能有效而及時地發(fā)揮作用，而且對會計師事務(wù)所及注冊會計師的監(jiān)管往往流于形式。如“五大”之一的德勤在這次對安達(dá)信的同業(yè)互查中，竟然對安達(dá)信的獨(dú)立性及審計質(zhì)量開了“綠燈”，當(dāng)安然事件曝光之后，德勤對安達(dá)信審計質(zhì)量所作的評估報告理所當(dāng)然地落為公眾的笑料。此外由行業(yè)自己制定審計準(zhǔn)則，并由行業(yè)自己監(jiān)督其執(zhí)行而缺乏充分的外部監(jiān)管，故這種自律形式也不能保持應(yīng)有的獨(dú)立性，很難維護(hù)公眾的利益。三是美國注協(xié)與證交會之間缺乏有效的溝通與配合，近些年來兩者的關(guān)系越來越緊張，美國注協(xié)甚至利用其影響削弱了證交會對注冊會計師行業(yè)的有效監(jiān)管。而這次安然事件后，美國國會采納了證交會的不少建議，其中包括組建更加獨(dú)立、權(quán)威的公共監(jiān)管機(jī)構(gòu)、剝奪AICPA的審計準(zhǔn)則制定權(quán)等。

　　美國是繼英國之后，又一個對注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式實(shí)行重大改革的國家，其變革實(shí)踐有力地證明了行業(yè)自律與外部監(jiān)管并不相互排斥，而是相互補(bǔ)充的，行業(yè)自律與外部（政府、公共）監(jiān)管相結(jié)合是今后發(fā)展的一大趨勢。

　　啟示之二：應(yīng)當(dāng)認(rèn)識加強(qiáng)誠信教育的重要性，重塑注冊會計師的誠信形象這次安然事件不僅暴露了美國式行業(yè)自律模式的嚴(yán)重弊端，而且也表明全方位喪失誠信的可怕性。在現(xiàn)代證券市場上，如果包括注冊會計師、律師、證券分析師、投資銀行、信用評級機(jī)構(gòu)以及中小投資者在內(nèi)的證券市場的參與者，與包括政府官員、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和新聞媒體等在內(nèi)的證券市場的監(jiān)督者都違背了“誠信”原則，則任何制度安排都將毫不起作用。如果注冊會計師違背“誠信”原則而導(dǎo)致審計失敗，將影響到所有的利益相關(guān)者使之遭受巨額損失，必然會對注冊會計師的社會形象產(chǎn)生不可估量的負(fù)面影響，同時還要追究注冊會計師的審計責(zé)任及法律責(zé)任。因此在重視制度安排的同時，應(yīng)當(dāng)重視全方位的誠信教育，其中包括對注冊會計師的誠信教育。

　　啟示之三：應(yīng)當(dāng)認(rèn)真研究美國新法案對注冊會計師行業(yè)監(jiān)管、會計、審計的重要影響及其借鑒意義美國《2002年Sox法案》是繼美國《1933年證券法》和《1934年證券交易法》之后，又一部具有里程碑式重大意義的重要法律。該法案的正式頒布及實(shí)施，它標(biāo)志著美國式注冊會計師行業(yè)自律模式的終結(jié)及“后安然獨(dú)立監(jiān)管模式”的到來；該法案對現(xiàn)代會計、審計的最大影響，實(shí)際上是促使公司財務(wù)報告的相關(guān)者，包括公司會計、注冊會計師、會計準(zhǔn)則與審計準(zhǔn)則的制定者等，都要重新恢復(fù)到各自在財務(wù)報告供給鏈中應(yīng)有的功能定位上。其中就注冊會計師來說，他們應(yīng)當(dāng)明確認(rèn)識其與投資者及公共利益者之間的關(guān)系；注冊會計師在今后不得同時對客戶提供審計與非審計服務(wù)；注冊會計師的獨(dú)立性、執(zhí)業(yè)行為及執(zhí)業(yè)質(zhì)量今后應(yīng)當(dāng)由更加獨(dú)立、權(quán)威的公共監(jiān)管機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)監(jiān)管。

　　我們當(dāng)前應(yīng)當(dāng)緊密聯(lián)系我國的實(shí)際情況，并借鑒美國該法案的科學(xué)內(nèi)涵、科學(xué)合理地研究制定有關(guān)我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制、會計、審計的改革方案及實(shí)施措施，并通過改革實(shí)踐不斷地加以改進(jìn)與完善。

　　二、WTO對我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管產(chǎn)生的重要影響

　　我國正式加入WTO后，會計職業(yè)服務(wù)市場大門洞開，不僅國際“四大”及其他境外會計師事務(wù)所在華執(zhí)業(yè)要實(shí)行“國民待遇”，市場競爭將日趨加劇，而且還會對我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管產(chǎn)生重要影響，主要表現(xiàn)在下列幾個方面：

　　1 國際“四大”及其他境外會計師事務(wù)所來華執(zhí)業(yè)都要統(tǒng)一納入我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的范圍。我們監(jiān)管部門在市場準(zhǔn)入、資格認(rèn)定、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、失職懲處及市場退出等各個環(huán)節(jié)上都要針對所有來華執(zhí)業(yè)的境外會計師事務(wù)所實(shí)施統(tǒng)一監(jiān)管。因此，我國政府當(dāng)前面臨著如何按照WTO規(guī)則營造統(tǒng)一、開放而有序的市場環(huán)境；如何保護(hù)中外事務(wù)所的公平競爭；如何給予中外事務(wù)所以公平、平等的國民待遇等許多新問題。

　　2 我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)將逐步與國際注冊會計師行業(yè)的共同標(biāo)準(zhǔn)接軌。我國加入WTO后，外國事務(wù)所紛紛來華開展業(yè)務(wù)，國內(nèi)事務(wù)所今后也將會跨出國門執(zhí)業(yè)，這就不僅意味著會計服務(wù)市場準(zhǔn)入標(biāo)準(zhǔn)的逐漸趨同，而且意味著會計服務(wù)市場監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)的逐漸趨同，即我國注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)將逐步與國際同行的基本監(jiān)管原則及標(biāo)準(zhǔn)相一致。隨著世界經(jīng)濟(jì)全球化及會計服務(wù)市場一體化的加強(qiáng)，國際注冊會計師行業(yè)監(jiān)管風(fēng)險將會日益突出，因此今后加強(qiáng)與國際同行監(jiān)管部門間的合作也將很有必要。當(dāng)前我國政府與行業(yè)協(xié)會應(yīng)當(dāng)抓緊清理已過時的法規(guī)、政策及準(zhǔn)則，并盡快制定適應(yīng)WTO規(guī)則、協(xié)議要求的法規(guī)、政策與準(zhǔn)則，以便加強(qiáng)對中外會計師事務(wù)所及注冊會計師的統(tǒng)一監(jiān)管以及與國際同行監(jiān)管部門間的合作，保證國內(nèi)、國外會計服務(wù)市場的公開、公平競爭。

　　3 由于國際“四大”會計公司的國際性，跨國審計與咨詢服務(wù)的復(fù)雜性，我國監(jiān)管人員所慣用的行政監(jiān)管手段也將不再適應(yīng)。國際“四大”等外國事務(wù)所將在我國開展一些國內(nèi)事務(wù)所尚未開展的新型業(yè)務(wù)，如IT信息系統(tǒng)可靠性審計、CPA電子網(wǎng)上鑒證服務(wù)、跨國稅收策劃、跨國投資與跨國法律等，我國監(jiān)管部門如何對這些尚不熟悉的業(yè)務(wù)實(shí)施有效監(jiān)管將是一個嶄新的課題。

　　4 面對WTO對我國現(xiàn)行行業(yè)監(jiān)管體制的沖擊和挑戰(zhàn)，我國政府部門、行業(yè)協(xié)會都應(yīng)當(dāng)盡快轉(zhuǎn)變觀念及職能，切實(shí)搞好監(jiān)管職能定位及協(xié)調(diào)機(jī)制。政府部門應(yīng)當(dāng)在WTO框架下加強(qiáng)宏觀監(jiān)管職能，消除政府部門直接對會計服務(wù)市場的不當(dāng)管制與行政壁壘，應(yīng)當(dāng)在與WTO規(guī)則相適應(yīng)的前提下，積極制定合理有效的政策措施，保證國內(nèi)及國際會計市場的公平、有序、透明、穩(wěn)定的競爭環(huán)境。行業(yè)協(xié)會應(yīng)當(dāng)健全自律管理機(jī)制，通過行規(guī)行約的制定和實(shí)施，充分發(fā)揮其在服務(wù)、協(xié)調(diào)、保護(hù)與維權(quán)中的重要職能作用。

　　三、當(dāng)前我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管中存在的突出問題

　　20多年來我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管在推進(jìn)注冊會計師行業(yè)的改革和發(fā)展以及整個市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展方面都取得了不少的成績，并日益顯示其重要的職能作用。但是隨著我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時期各項(xiàng)改革的深入發(fā)展，正式加入WTO后會計服務(wù)市場的不斷擴(kuò)大開放，當(dāng)前我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管正面臨著許多發(fā)展機(jī)遇，同時也還面臨著許多問題，主要表現(xiàn)在下列幾個方面：

　　1 注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制不順，監(jiān)管職能錯位

　　多年來，我國注冊會計師行業(yè)已逐步形成了以政府監(jiān)管為主，以行業(yè)自我監(jiān)管為輔的監(jiān)管模式。當(dāng)前我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時期，會計服務(wù)市場化程度不高，現(xiàn)行行業(yè)法律法規(guī)不健全，政府職能轉(zhuǎn)變沒有到位，這些都造成我國政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)與行業(yè)協(xié)會尚未完全分離，政府監(jiān)管與行業(yè)自律管理以及政府各監(jiān)管部門相互之間的關(guān)系都沒有理順，仍然存在監(jiān)管職能錯位、重疊，權(quán)責(zé)范圍界定不清，相互之間不能協(xié)調(diào)、配合等諸多弊端，以致注冊會計師監(jiān)管體制與我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)與注冊會計師行業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀及趨勢極不相適應(yīng)，監(jiān)管成本高而效率低的問題仍然相當(dāng)突出。

　　2 行業(yè)監(jiān)管法規(guī)政策尚不健全及配套

　　我國這些年來已陸續(xù)頒布了《會計法》、《注冊會計師法》、《審計法》、《證券法》等法律以及相關(guān)法規(guī)，初步建立了會計、審計及證券法制框架。但是目前有關(guān)注冊會計師行業(yè)監(jiān)管方面的法律、法規(guī)、政策及配套措施尚不健全、配套，或者令出多門，相互頗多矛盾，監(jiān)管部門無所適從，以致不能適應(yīng)當(dāng)前強(qiáng)化注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的要求，亟待進(jìn)一步修改、補(bǔ)充和完善。

　　3 政府監(jiān)管政出多門，監(jiān)管效果差

　　我國當(dāng)前對注冊會計師行業(yè)承擔(dān)監(jiān)管職責(zé)的政府部門有財政、審計、證券監(jiān)管以及稅務(wù)、工商等多個部門?；谛袠I(yè)監(jiān)管體制不順，監(jiān)管法規(guī)、政策及制度不健全等原因，目前政府各監(jiān)管部門的職責(zé)不明確、不到位，相互交叉重疊，監(jiān)管及處罰不力并相當(dāng)滯后，造成近年來大量上市公司會計舞弊及注冊會計師出具虛假審計報告的狀況一直得不到根本改善。某些政府部門受利益的驅(qū)動，憑借其行政權(quán)力過度管制會計服務(wù)市場，實(shí)行行政干預(yù)，部門分割、行業(yè)壟斷等行為，這無疑加劇了市場競爭的無序、混亂，獨(dú)立審計服務(wù)質(zhì)量的低劣，從而直接或間接地侵犯了投資者及公眾的利益，并導(dǎo)致了一定程度的行政腐敗。

　　4 行業(yè)自律機(jī)制薄弱，懲戒不力，監(jiān)管效率低

　　我國加入WTO后，要求行業(yè)協(xié)會真正成為行業(yè)自律管理組織，充分發(fā)揮其統(tǒng)一監(jiān)管、服務(wù)及協(xié)調(diào)的職能。但是由于立法明顯不足，監(jiān)管體制不順，政府轉(zhuǎn)變職能不到位等原因，所以各級協(xié)會一直沒有真正建立行業(yè)自律機(jī)制，而是集政府監(jiān)管與行業(yè)自律職能于一身，導(dǎo)致對會計師事務(wù)所及注冊會計師執(zhí)業(yè)中嚴(yán)重造假問題的監(jiān)控滯后，效率低下，懲治不力，以致在社會上產(chǎn)生了相當(dāng)程度的負(fù)面影響。

　　四、加強(qiáng)和改進(jìn)我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的基本對策

　　為了從根本上解決我國注冊會計師行業(yè)中所存在的問題，應(yīng)當(dāng)采取以下幾個方面的基本對策：

　?。ㄒ唬┟鞔_行業(yè)監(jiān)管基本思路，理順行業(yè)監(jiān)管體制

　　當(dāng)前要理順注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制，其關(guān)鍵在于要理順政府監(jiān)管與行業(yè)自律管理之間的關(guān)系，明確界定政府各監(jiān)管部門的職能定位，并實(shí)行相互之間的有效協(xié)調(diào)與配合。當(dāng)前我國應(yīng)當(dāng)根據(jù)“法律規(guī)范、政府監(jiān)管、行業(yè)自律”的基本監(jiān)管思路，構(gòu)建以政府監(jiān)管為主導(dǎo)，以行業(yè)自律管理為補(bǔ)充的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管模式。因此當(dāng)前首先應(yīng)當(dāng)從法律制度上明確規(guī)定政府各監(jiān)管部門與行業(yè)協(xié)會的職責(zé)權(quán)限范圍，并明確規(guī)定政府監(jiān)管部門在行業(yè)監(jiān)管中的主導(dǎo)地位，加強(qiáng)其宏觀監(jiān)管職責(zé)，其中包括政府財政部門通過對行業(yè)協(xié)會的執(zhí)法情況進(jìn)行監(jiān)督檢查來指導(dǎo)和規(guī)范注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。行業(yè)協(xié)會應(yīng)通過法律制度的規(guī)范，明確其職能定位及懲戒權(quán)，加強(qiáng)其自身的組織建設(shè)，建立健全行業(yè)自律機(jī)制。

　?。ǘ┘訌?qiáng)法制建設(shè)，不斷完善行業(yè)監(jiān)管法律制度體系

　　當(dāng)前應(yīng)當(dāng)從以下幾個方面來構(gòu)建一個全方位、多層次的行業(yè)監(jiān)管法律制度體系：一是應(yīng)當(dāng)及時總結(jié)我國行業(yè)監(jiān)管的經(jīng)驗(yàn)，并參照WTO協(xié)議等國際規(guī)范，抓緊修訂完善《注冊會計師法》。其中應(yīng)注意就下列方面的問題作出明確規(guī)定，如涉及到注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制；政府各監(jiān)管部門的責(zé)權(quán)范圍及其協(xié)調(diào)機(jī)制；行業(yè)協(xié)會的性質(zhì)、職能、機(jī)構(gòu)建設(shè)、自律管理機(jī)制；市場準(zhǔn)入條件及限制、市場公平、平等競爭及反壟斷；注冊會計師及會計師事務(wù)所的民事賠償責(zé)任及職業(yè)責(zé)任保險等諸多方面。同時應(yīng)抓緊制定其《實(shí)施條例》。二是應(yīng)抓緊修訂與行業(yè)監(jiān)管有關(guān)的會計、證券、司法等方面的法律、法規(guī)。三是當(dāng)前應(yīng)適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化與會計、審計一體化的要求，參照WTO規(guī)則抓緊修訂、補(bǔ)充并完善現(xiàn)行的審計準(zhǔn)則及規(guī)范體系，并跟蹤制定新的審計準(zhǔn)則及規(guī)范，以便為加強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管提供技術(shù)支持。四是抓緊修訂并補(bǔ)充行業(yè)規(guī)章制度及配套措施。

　?。ㄈ┘訌?qiáng)和改進(jìn)對注冊會計師行業(yè)的政策監(jiān)管

　　1 政府各監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)明確其監(jiān)管職責(zé)和權(quán)限，并堅(jiān)持相互之間的有效協(xié)調(diào)和配合。

　　首先，應(yīng)當(dāng)從法律制度上對政府各監(jiān)管部門的責(zé)權(quán)范圍作出明確規(guī)定。其中財政部門作為主管注冊會計師行業(yè)的政府機(jī)關(guān)，應(yīng)當(dāng)履行其管理、監(jiān)督和指導(dǎo)的職能，依法履行行業(yè)準(zhǔn)入及退出、資格認(rèn)定、市場秩序維護(hù)、監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)制定、審計質(zhì)量檢查、違規(guī)處罰等職責(zé)及權(quán)限，同時應(yīng)負(fù)責(zé)統(tǒng)一協(xié)調(diào)政府各監(jiān)管部門及其與行業(yè)協(xié)會之間的關(guān)系；審計部門作為政府綜合性經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)關(guān)，應(yīng)當(dāng)履行其監(jiān)督和指導(dǎo)的職能，依法履行對會計師事務(wù)所及注冊會計師的獨(dú)立性及執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督檢查的職責(zé)，并具有最終審計監(jiān)督權(quán)；證監(jiān)會作為最高證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)履行其管理、監(jiān)督及指導(dǎo)的職能，依法履行對上市公司信息披露及獨(dú)立審計的質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)管檢查，并對違法造假者予以懲戒等職責(zé)及權(quán)限。其次，應(yīng)當(dāng)從法律制度上明確規(guī)定政府各部門在其監(jiān)管過程中應(yīng)相互通氣，密切配合與合作，并注意相互利用檢查結(jié)果，避免出現(xiàn)明顯低效率的重復(fù)監(jiān)督檢查。

　　為了使財政部所制定或?qū)彾ǖ男袠I(yè)監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)更能體現(xiàn)社會公眾的意愿和利益，可考慮由國務(wù)院牽頭設(shè)立由投資者、債權(quán)人及其他相關(guān)利益者代表所組成的公共監(jiān)督組織，直接參與對會計準(zhǔn)則制定或?qū)徲嫓?zhǔn)則審定及其實(shí)施的監(jiān)督。

　　2 規(guī)范政府監(jiān)管行為，強(qiáng)化政府監(jiān)管的透明度，防止行政腐敗。政府各監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持轉(zhuǎn)變職能，堅(jiān)持高效、廉潔的原則，改進(jìn)工作作風(fēng)，大力糾正一些部門強(qiáng)行分割、干預(yù)中介服務(wù)市場，滋生腐敗的行為。同時應(yīng)主動加強(qiáng)對行業(yè)監(jiān)管信息的公開披露及新聞輿論曝光，增強(qiáng)行業(yè)監(jiān)管結(jié)果的公開性、透明度，防止權(quán)力腐化。

　　3 堅(jiān)持采取聯(lián)手監(jiān)管方式，提高政府監(jiān)管的功效。財政、審計、證券監(jiān)管等各政府部門及行業(yè)協(xié)會應(yīng)經(jīng)共同協(xié)商，采取聯(lián)手監(jiān)管方式，包括會同年檢、聯(lián)合抽查質(zhì)量、聯(lián)合調(diào)查、辦案等，并運(yùn)用有效檢查方法，共同開展對上市公司的披露、事務(wù)所及注冊會計師的獨(dú)立性及執(zhí)業(yè)質(zhì)量、違法造假案件等的監(jiān)督檢查及處理處罰，并建立誠信檔案等，形成一個務(wù)實(shí)、協(xié)調(diào)、有效的監(jiān)管網(wǎng)絡(luò)。

　　4 加大政府監(jiān)管及處罰力度，降低違法造假者的預(yù)期風(fēng)險收益。目前會計行業(yè)中，一些違法造假者往往基于風(fēng)險成本及其收益的比較差異，不惜以身試法，以相關(guān)利益人經(jīng)濟(jì)利益的損失來達(dá)到其攫取非法經(jīng)濟(jì)利益的目的。因此當(dāng)前必須加強(qiáng)政府監(jiān)管力度，并提高監(jiān)管人員的執(zhí)法水平，不僅對違法造假者施以行政或刑事處罰，而且加大民事處罰力度，以降低違法造假者的預(yù)期風(fēng)險收益。

　　5 當(dāng)前政府財政部門應(yīng)當(dāng)會同有關(guān)部門根據(jù)國務(wù)院有關(guān)整頓和規(guī)范市場經(jīng)濟(jì)秩序的規(guī)定，繼續(xù)加大對經(jīng)濟(jì)鑒證類中介市場治理整頓的力度，大力糾正有關(guān)政府部門利用認(rèn)定執(zhí)業(yè)資格等攬權(quán)收費(fèi)的手段，強(qiáng)行分割中介服務(wù)市場的行為，以便為注冊會計師創(chuàng)造一個公平、平等、有序的執(zhí)業(yè)環(huán)境。

　?。ㄋ模┘訌?qiáng)行業(yè)協(xié)會建設(shè)，完善行業(yè)自律管理機(jī)制

　　1 按照平臺機(jī)制，把注協(xié)真正辦成“自我發(fā)展、自我服務(wù)”的自律性職業(yè)團(tuán)體。為了建立社會中介行業(yè)的宏觀管理體制，可由國務(wù)院牽頭，設(shè)立社會中介行業(yè)監(jiān)督委員會，按照平臺機(jī)制，在該委員會下設(shè)立各個行業(yè)協(xié)會。其中中注協(xié)經(jīng)授權(quán)對地方注協(xié)實(shí)行一元化垂直管理，這樣有利于加強(qiáng)全行業(yè)的統(tǒng)一監(jiān)管，并把注協(xié)真正辦成為“自我管理、自我服務(wù)”的自律性職業(yè)團(tuán)體。

　　2 改革協(xié)會現(xiàn)行組織結(jié)構(gòu)，強(qiáng)化決策機(jī)構(gòu)對協(xié)會工作的及時監(jiān)督及指導(dǎo)，并注意擴(kuò)大執(zhí)業(yè)人員在理事會中所占的比重。協(xié)會會員代表大會可以改為每年舉行一行，理事會換屆選舉也可改為每年進(jìn)行一次，以便協(xié)會理事會、常務(wù)理事會及時作出重大決策，強(qiáng)化其對行業(yè)的監(jiān)管力度，并對違法違規(guī)者及時作出懲處決定。協(xié)會理事會成員中擴(kuò)大執(zhí)業(yè)人員的比重，以便充分代表行業(yè)會員的意愿，其中還應(yīng)有政府所委派的若干名理事，以便協(xié)調(diào)政府部門與行業(yè)協(xié)會的關(guān)系。

　　3 建立各類專業(yè)委員會、研究會及特別委員會，充分發(fā)揮有關(guān)專家及協(xié)會成員在日常決策及監(jiān)管中的重要作用。協(xié)會應(yīng)當(dāng)建立涉及紀(jì)律（懲戒）、調(diào)查、執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定、注冊、考試、審計準(zhǔn)則、職業(yè)道德、職業(yè)教育等在內(nèi)的各類專業(yè)委員會，其中應(yīng)當(dāng)注意聘請有聲望，并熱心協(xié)會工作的有關(guān)專家及注冊會計師作為委員會的成員，以便促使他們積極參與各項(xiàng)調(diào)研，咨詢與參謀，為協(xié)會決策機(jī)構(gòu)的重大決策提供重要依據(jù)。

　　4 建立健全各項(xiàng)業(yè)務(wù)的監(jiān)管制度，加大業(yè)務(wù)監(jiān)管力度。當(dāng)前協(xié)會應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮其專職業(yè)務(wù)監(jiān)管部門的作用，建立健全各項(xiàng)業(yè)務(wù)監(jiān)管制度，如在當(dāng)前實(shí)踐工作中已形成的業(yè)務(wù)監(jiān)管制度主要有：（1）會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)報備制度。其中中注協(xié)應(yīng)對證券、金融等特定業(yè)務(wù)實(shí)行報備制度；地方注協(xié)應(yīng)對驗(yàn)資、年審等業(yè)務(wù)實(shí)行報備制度。協(xié)會通過對報備信息的整理分析，以便確定業(yè)務(wù)監(jiān)管的目標(biāo)及重點(diǎn)，并由事后的檢查及處罰轉(zhuǎn)向事前提醒事務(wù)所防范風(fēng)險。（2）會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量評價制度。協(xié)會通過對業(yè)務(wù)質(zhì)量考核指標(biāo)進(jìn)行科學(xué)量化，以便為業(yè)務(wù)檢查及處理處罰提供具體標(biāo)準(zhǔn)，并促使事務(wù)所提高服務(wù)質(zhì)量和水平。（3）證券期貨審計業(yè)務(wù)監(jiān)管制度。其中包括：協(xié)會應(yīng)對證券期貨業(yè)已審計并公開披露的財務(wù)及相關(guān)信息進(jìn)行跟蹤審閱，以便提醒事務(wù)所關(guān)注必要的審計風(fēng)險；受理有關(guān)審計業(yè)務(wù)質(zhì)量的投訴，并對有關(guān)報告質(zhì)量進(jìn)行檢查；協(xié)調(diào)注冊會計師與政府部門、報告使用人及委托人有關(guān)審計意見上的分歧。（4）上市公司年報審計質(zhì)量檢查制度。協(xié)會應(yīng)注意針對年審中已更換了事務(wù)所的上市公司項(xiàng)目，重點(diǎn)檢查繼任事務(wù)所是否按照證監(jiān)會有關(guān)上市公司聘用、更換事務(wù)所的規(guī)定承接業(yè)務(wù)，是否與前任事務(wù)所進(jìn)行有效溝通等。（5）注冊會計師業(yè)務(wù)評審和專業(yè)輔導(dǎo)制度。協(xié)會每年應(yīng)有計劃地對事務(wù)所的業(yè)務(wù)檔案進(jìn)行質(zhì)量評審，對其中不能執(zhí)行審計準(zhǔn)則的事務(wù)所列入專業(yè)輔導(dǎo)對象，由協(xié)會專業(yè)委員會指派專人進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)及指導(dǎo)。

　　此外，由于當(dāng)前大多都是由公司經(jīng)營者來選擇事務(wù)所，所以難以保證注冊會計師審計的獨(dú)立性。注協(xié)可試行建立事務(wù)所資源庫，由專職監(jiān)管部門分設(shè)不同檔次，按不同擋次隨機(jī)抽取并直接委派有關(guān)事務(wù)所到相應(yīng)的被審公司執(zhí)行審計，同時要規(guī)范并提高審計收費(fèi)，制定合理的指導(dǎo)價格，以割斷被審公司經(jīng)營者與事務(wù)所之間的委托與收費(fèi)關(guān)系，加大注冊會計師的審計監(jiān)督力度。

　　5 加強(qiáng)以誠信為核心的職業(yè)道德建設(shè)，全面提升注冊會計師行業(yè)的誠信水平。一是協(xié)會應(yīng)在全行業(yè)堅(jiān)持進(jìn)行誠實(shí)、守信的職業(yè)道德教育，強(qiáng)化注冊會計師特別是合伙人的誠信意識，堅(jiān)持獨(dú)立審計對社會公眾的誠信，包括在審計鑒證業(yè)務(wù)上不虛報個人的私人財產(chǎn)和專業(yè)勝任能力，嚴(yán)守獨(dú)立審計準(zhǔn)則，獨(dú)立客觀公正地出具審計報告。二是建立注冊會計師個人信用制度和會計師事務(wù)所信用體系。堅(jiān)持從制度上約束注冊會計師的失信行為，有效控制損人利己等惡劣品質(zhì)和和行徑。三是加快推行合伙制、有限責(zé)任制事務(wù)所。通過事務(wù)所的體制改革，堅(jiān)持以做“獨(dú)立執(zhí)業(yè)人”為目標(biāo)，提高合伙人的責(zé)任及風(fēng)險意識，促使會計師事務(wù)所和注冊會計師能夠?qū)⑻岣邎?zhí)業(yè)質(zhì)量、遵守誠實(shí)守信的職業(yè)道德變成為一種自覺的行為。

　　6 建立有效的行業(yè)處罰、法律制裁及風(fēng)險分擔(dān)機(jī)制。一是建立行業(yè)內(nèi)部的處罰機(jī)制。主要是通過兩種方式進(jìn)行：一是對行業(yè)會員執(zhí)業(yè)資格的控制，包括對違反規(guī)則的注冊會計師給予暫行執(zhí)業(yè)、在注冊登記證中進(jìn)行不良行為記載、開除會籍、吊銷執(zhí)業(yè)資格等處分并在媒體上予以公布。二是運(yùn)用罰款等經(jīng)濟(jì)性處罰手段。注冊會計師要在每年初應(yīng)繳納相當(dāng)數(shù)額的執(zhí)業(yè)風(fēng)險押金，以用于支付違規(guī)罰金。二是建立法律制裁的威懾機(jī)制。通過建立外部監(jiān)控機(jī)制，可以防止因行業(yè)內(nèi)部人控制而導(dǎo)致的監(jiān)控不力問題，通過依法對執(zhí)業(yè)人員違法的處罰，尤其是追究其違法的刑事責(zé)任，可以起到有效的威懾作用，并能在一定程度上預(yù)防敗德行為的發(fā)生。三是建立風(fēng)險分擔(dān)機(jī)制。其關(guān)鍵在于要解決賠償能力與賠償責(zé)任兩個問題。首先是通過建立注冊會計師的職業(yè)保險制度，可以有效分散注冊會計師在執(zhí)業(yè)中的風(fēng)險，增強(qiáng)其賠償能力。其次是通過選擇構(gòu)建事務(wù)所的合適組織形式以解決賠償責(zé)任問題。當(dāng)前正在推行的合伙制與有限責(zé)任合伙制事務(wù)所，即要求其合伙人必須承擔(dān)無限清償責(zé)任或有過失的合伙人必須承擔(dān)無限清償責(zé)任，故其法律約束性明顯高于有限責(zé)任制事務(wù)所，這就有利于增強(qiáng)注冊會計師的責(zé)任、風(fēng)險意識及其獨(dú)立性。

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