“復雜性是目前財務報告最重要的問題之一，而金融工具則是這些問題中最復雜的事項。”全球金融危機的爆發(fā)，使人們更加清晰地認識到解決這一復雜性的問題的迫切性，更給了人們痛定思痛的決心。

　　為應對各利益相關方對金融工具會計準則的責難，國際會計準則理事會（以下簡稱IASB）決定分三個階段最終整體替換《國際會計準則第39號—金融工具：確認和計量》（以下簡稱IAS 39），以達到簡化金融工具核算的目標，并制定一套原則導向的金融工具會計。

　　2009年11月12曰，IASB終于正式發(fā)布了《國際財務報告準則第9號—金融工具》（以下簡稱IFRS 9）。IFRS 9的發(fā)布表明，分三個階段逐步實施、旨在取代IAS 39的替代計劃的第一階段已經(jīng)完成。對于擬定的替代計劃的第二階段，即金融工具攤余成本和資產(chǎn)減值準則，IASB已于2009年11月9日對外公布征求意見稿（以下簡稱ED2009/12），向公眾征求意見，而擬定的替代計劃的第三階段——套期保值會計，其征求意見稿目前正在制訂過程中。

　　為了對IASB相關準則動作進行深入了解，本刊記者采訪了德勤中國技術部合伙人袁文輝先生和德勤中國全球金融服務行業(yè)聯(lián)席合伙人王鵬程先生。

　　實質(zhì)內(nèi)容

　　采訪之前，記者參加了德勤的專家對金融企業(yè)客戶進行準則變化的介紹及培訓，透過企業(yè)代表們的積極反應，可以感受到，此次調(diào)整對我國金融企業(yè)可能的影響將是深遠的、實質(zhì)性的。

　　IFRS 9將運用單一的方法來確定金融資產(chǎn)是按攤余成本抑或是公允價值來計量，以取代IAS 39紛繁復雜的計量方法。IFRS 9的計量方法是以企業(yè)管理金融資產(chǎn)的方式（即業(yè)務模式）以及金融資產(chǎn)合同性現(xiàn)金流的特征為基礎制定的。因此，IFRS 9極大地提高了可比性，使得投資人及其他的報表使用人更易讀懂財務報表。

　　因我國的會計準則與國際會計準則的趨同的原則，IFRS 9的出臺及實施必將對國內(nèi)金融機構產(chǎn)生一系列影響。當然，這種影響可能是正面，也可能是負面的。王鵬程表示：“首先，IFRS 9使金融機構會計核算包括報表編制更加簡單；其次，采用IFRS 9后，通過利潤表核算的金融資產(chǎn)會更多，對利潤的影響更大；第三，鑒于我國目前的收益觀已經(jīng)從過去的利潤表轉向綜合收益表，未來包括考核、監(jiān)管也應該從單純的利潤表轉向綜合收益表。”

　　ED2009/12則提出確認攤余成本和減值的新模型，即預期損失模型。然而，對國內(nèi)金融企業(yè)來說，向新的國際會計準則過渡仍面臨比較大的挑戰(zhàn)，特別是在金融工具的減值方面。

　　積極影響

　　從IFRS 9準則本身來說，各方面仍然給出了不少的積極評價。

　　袁文輝介紹道：“單從IFRS 9來說，實質(zhì)上影響比較大的是，準則中明確規(guī)定，原來的四分類變成現(xiàn)在的兩分類。原來金融資產(chǎn)分類為交易性的、可供出售、持有至到期投資、貸款和應收款四類�，F(xiàn)在的兩類，即劃分為攤余成本計量與公允價值計量，使得分類方面有了大大的簡化。按照原來四分類的模式，有很多金融工具是被放到可供出售類的，這就導致可供出售類的金融工具公允價值后續(xù)變動形成的在資產(chǎn)負債表中的資本公積數(shù)額很大，這意味著未來金融機構通過利潤表核算的金融資產(chǎn)更多些，其對利潤的影響也就更大。當然，這種變化對原來按攤余成本計量的資產(chǎn)是沒有太大影響的，主要影響原來分類到可供出售類別里面的金融工具，如果按原來的規(guī)定它的公允價值變動就可以直接計入資本公積，不計入利潤表，但現(xiàn)在要計入利潤表了。”

　　“新準則顯而易見的優(yōu)點就是簡化了很多，這是一個重大的進步。”王鵬程肯定說，“此外，對于嵌入式衍生工具不分拆，不用分開計量，直接對混合合同金融資產(chǎn)采用公允價值或攤余成本進行計量，這大大簡化了會計核算。不過這樣的變化，未來很可能會出現(xiàn)的結果是增加了采用公允價值計量的比例。”

　　此次IFRS 9的定稿內(nèi)容僅針對金融資產(chǎn)，沒有考慮金融負債。對此，袁文輝介紹道：IFRS 9本來是打算應用到所有金融工具的，但金融負債如果采用公允價值，會有很大難度。如果金融負債的公允價值變小，會產(chǎn)生利得。而金融負債，特別是企業(yè)自己發(fā)放的金融負債，其信用越低，公允價值越小，產(chǎn)生利得越多，這在報表使用者眼中反而成了盈利。但事實上，這種盈利是由于企業(yè)的信用水平下降而產(chǎn)生的，這種情況就很奇怪了。IASB現(xiàn)在正對這種情況進行討論，所以這次準則就先排除了金融負債，只針對金融資產(chǎn)。

　　質(zhì)疑之聲

　　盡管如此，各國對IFRS 9仍存在不少分歧，未來在全球的實施還存在一些不確定性。

　　王鵬程表示，準則雖然是對財務操作技術方面的要求，但也會體現(xiàn)各方政治利益的平衡，各國取向是有很大差異的。目前該準則的這種新分類，也會對我國金融機構有較大影響。

　　現(xiàn)實的情況是，美國的態(tài)度是堅決支持公允價值計量，歐盟似乎希望較少采用公允價值計量。在IFRS 9這個準則公布之后，歐盟委員會馬上發(fā)布決定，推遲批準歐盟成員國執(zhí)行IFRS 9，明確表示在2010年之前不會考慮批準IFRS 9的實施。所以，未來會怎樣，還很難說。王鵬程認為，美歐的上述態(tài)度導致了兩個擔心：一是美國的會計準則是否會趨同于國際準則；二是歐盟實施IFRS 9存在兩種可能性，可能是全面的公允價值計量，也可能公允價值計量范圍小一些。

　　2009年11月9日公布的ED2009/12征求意見稿顯示，IASB明確表示不同意采用美國青睞的以公允價值模型確認減值的方法，也不同意金融穩(wěn)定理事會提出的歐盟傾向使用的，用經(jīng)濟周期法來確定減值準備的概念，而是決定采用預期損失模型來確認減值。該模型的適用工具包括貸款資產(chǎn)、債務證券、應收貸款、其他以攤余成本計量的金融資產(chǎn)，攤余成本則按照實際利率法確定。

　　王鵬程告訴記者，預期損失模型是將每一筆貸款生命周期內(nèi)的所有損失都估計進去，解決了現(xiàn)行準則下延遲確認損失所帶來的弊端，可以使損失的計量更為平滑。這種方法與新資本協(xié)議中有關信用風險的模型大不相同，后者只考慮未來一年中的可能損失。

　　“如果真的采用預期損失模型，對我國金融行業(yè)的挑戰(zhàn)不小。”袁文輝表示：

　　第一，它打破了傳統(tǒng)會計的概念。傳統(tǒng)的做法是對已經(jīng)發(fā)生的事項的計量，一旦采用新的準則，這個概念要如何界定是個問題，會有一些概念上的干擾。

　　第二，對金融機構會有很大的系統(tǒng)方面的挑戰(zhàn)。對此，他舉例說，用預期損失模型，首先在發(fā)放貸款的時候，對定價要有一個初始的確認。而目前我國利率的市場化、貸款定價方法的精細程度等都還不是很成熟。貸款定價系統(tǒng)要怎么做，系統(tǒng)能不能支持都是問題。個別金融機構可能準備充分，可以做到，但我國大部分的金融機構是很難做到的。另外，對于定期估計未來的預計損失，實質(zhì)上，現(xiàn)有的系統(tǒng)是沒辦法完成的，完全依靠巴塞爾協(xié)議系統(tǒng)也沒法做，因為一年和產(chǎn)品的一個壽命期是不一樣的，這里的挑戰(zhàn)就是銀行要自己開發(fā)針對預期損失的模型，然后讓它系統(tǒng)化，以便定期根據(jù)模型計算出應計提的減值損失，這關乎是否有可行性，具體來說也就是建立模型需花費的成本問題。

　　第三，從操作層面上，信用損失、利息、稅金的會計處理與稅收處理存在差異問題。如果信用損失按照實際利率計算的利息收入來算，前期的信用損失要平攤到實際利率上去。稅金要按照合同來算，這就與會計計算的結果存在差異問題。

　　第四，監(jiān)管層面的挑戰(zhàn)，越復雜的東西越難監(jiān)管。這種情況下如何進行監(jiān)管？一些靈活的區(qū)間很容易被利用。這也是我國相關機構應重點研究的問題。

　　鑒于目前各國對此意見不一，最終稿將如何尚無定論。

　　呼吁表態(tài)

　　在我國，財政部制定的會計準則改革路線圖計劃2010年全面修改現(xiàn)有準則，2011年實現(xiàn)全部趨同的目標。就未來而言，我國的目標是與國際會計準則趨同，因此，國際準則的轉變，直接影響到我國準則趨同的方向。IFRS 9將于2013年強制實施，鼓勵金融機構提前采用。就我國目前的情況而言，國內(nèi)金融機構不可能提前采用IFRS 9。

　　ED2009/12征求意見的截止日期是2010年6月30日，最終稿要到2010年下半年才能出來。德勤的兩位專家建議，我國金融機構、中介機構、監(jiān)管機構應關注和研究國際會計準則的變化及其所帶來的影響，也應在國際準則征求意見的過程中積極參與，充分表達自己的意見，使最終形成的準則能夠被我國金融企業(yè)廣泛接受。

　　“對于該準則的征求意見稿，財政部已經(jīng)提出意見，希望所有的企業(yè)也來提意見。比如歐盟覺得這個準則于己不利，表示推遲執(zhí)行，這就是一種表態(tài)。我們的企業(yè)也要積極參與，把自己的實際意見和問題提出來，表自己的態(tài)。因為，你不表態(tài)人家會認為你同意了。別等別人定稿之后，你才發(fā)現(xiàn)這個不好，那個不行。”

　　的確，“我們不能被動地等待著一個準則制定出來給我們帶來的影響，更要考慮如何主動地去影響一個準則的制定。”

　　迎接金融工具會計新時代，我們切勿囫圇吞棗，尚需細嚼慢咽。