非貨幣性交易準則與會計制度中相關規(guī)定的差異分析

　　財政部2001年1月18日頒布的《企業(yè)會計準則——非貨幣性交易》（簡稱準則）與2000年12月29日發(fā)布的《企業(yè)會計制度》（簡稱制度）在對非貨幣性交易業(yè)務的規(guī)定中存在著部分差異，值得廣大財會人員進一步研究和探討。

　　一、涉及應收款項的資產(chǎn)置換業(yè)務是否為非貨幣性交易業(yè)務

　　按照準則和制度對貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的界定，應收賬款、應收票據(jù)等應收款項當屬貨幣性資產(chǎn)的范疇。所以當企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易業(yè)務并且涉及應收款項時，具體的會計處理是將應收款項視為補價，還是作為例外事項特殊處理呢？準則中并未列出條款對涉及應收款項的此類資產(chǎn)置換業(yè)務進行單獨規(guī)范；而會計制度的第一百一十六條卻對此類業(yè)務進行了詳細說明。

　　以一項或者多項資產(chǎn)換入的應收款項，應當按照換出資產(chǎn)的賬面價值作為換入應收款項的入賬價值。根據(jù)非貨幣性交易的定義，因為此類交易的另一方換出的資產(chǎn)僅是應收款項這一貨幣性資產(chǎn)，所以該類業(yè)務無論內容上還是實質上均不屬于非貨幣性交易的范疇，自然也不在準則的規(guī)范之內。

　　制度中規(guī)定如果換入的應收款項的原賬面價值大于換出資產(chǎn)的賬面價值，應當按照換入應收款項的原賬面價值作為換入應收款項的入賬價值，其與換出資產(chǎn)賬面價值的差額，企業(yè)應將其作為壞賬準備計提。制度的這一規(guī)定意味著企業(yè)可對應收款項（包括應收賬款、應收票據(jù)、其他應收款）直接計提壞賬準備。但制度中的第五十三條只規(guī)定企業(yè)可對應收款項和其他應收款計提壞賬準備，如果換入的應收款項為應收票據(jù)，則暫時不可直接計提壞賬準備。所以筆者認為制度第一百一十六條對涉及應收款項的資產(chǎn)置換業(yè)務應明確區(qū)分是哪類應收款項，以便最終決定是采取直接計提，還是將其轉換為應收賬款或其他應收款后再計提準備，以避免制度規(guī)定的前后不一致。

　　二、補價界定的模糊性

　　承前所述，制度中還明確了涉及補價的應收款項置換業(yè)務的會計處理：如收到的補價小于換出應收款項賬面價值，應將收到的補價先沖減換出應收款項的賬面價值；如收到的補價大于換出應收款項賬面價值，應將收到的補價先沖減換出應收款項的賬面價值，然后再按涉及補價的非貨幣性交易的會計核算原則進行處理，一并確認各項資產(chǎn)的入賬價值和相關的交易損益。

　　這一處理方法意味著制度將補價與應收款項視為兩個獨立的概念。而準則中定義非貨幣性交易為“這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補價）”，換言之，準則基本上認可補價就是交易中涉及的貨幣性資產(chǎn)。如果應收款項這項貨幣性資產(chǎn)占交易總額的比例小于或等于25%的話，按照準則的規(guī)定，此類交易即為非貨幣性交易業(yè)務。據(jù)此推理，應收賬款應當視為補價進行處理。但制度中的規(guī)定明確將應收款項與補價加以區(qū)分，并且根據(jù)兩者的孰高孰低進而采取不同的會計處理方法。所以，筆者認為會計制度認可的補價僅指現(xiàn)金、銀行存款等流動性和變現(xiàn)能力極強的貨幣性資產(chǎn)，而非那些單純根據(jù)補價的籠統(tǒng)定義界定的類似應收款項的其他流動性和變現(xiàn)能力不強的貨幣性資產(chǎn)。兩者相比較而言，制度的規(guī)定似乎更加符合客觀性和謹慎性原則。

　　在當前情形下，將會出現(xiàn)準則與制度長期并存、并用、共管的局面。而我們財會人員所做的就是辯證地、理性地認清制度與準則之間的關系，充分發(fā)揮兩者的各自優(yōu)勢，進而為推進我國會計事業(yè)的發(fā)展做出自己的貢獻！

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