自營工程，是指企業(yè)自行組織工程物資采購、自行組織施工人員施工的建筑工程和安裝工程。企業(yè)以自營方式建造固定資產，其成本應當按照直接材料、直接人工、直接機械施工費等計量。本文主要討論通過自營工程方式取得固定資產的最新會計核算及賬務處理。

　　一、自營工程購入為工程準備的設備、物資的核算

　　一般納稅企業(yè)購入工程所需的設備物資，如果驗收入庫，則按所支付的價款、包裝費、運雜費等，通過“工程物資”科目核算，對增值稅的處理通過“應交稅費—一應交增值稅（進項稅額）”，工程領用時轉入“在建工程”科目；如果購入工程所需的設備物資不需要驗收入庫而直接交付使用，則按所支付的價款、包裝費、運雜費等，直接通過“在建工程”科目核算，增值稅通過“應交稅金—一應交增值稅（進項稅額）”科目核算。按所支付的全部款項，貸記“銀行存款”。在新增值稅條例下，固定資產（工程物資）購進環(huán)節(jié)的增值稅，就像購進原材料、存貨等涉及的增值稅進項稅額一樣，能直接在當期銷項稅額中抵扣。因此，2009年增值稅轉型后，增值稅不再計入工程物資的成本，而是直接通過“應交稅金——應交增值稅（進項稅額）”核算。

　　[例1]A企業(yè)（假設A企業(yè)為工業(yè)企業(yè)且為增值稅一般納稅人，下同）為購建固定資產而購入工程所需的設備物資一批，取得增值稅發(fā)票，價款為500000元，進項稅額為85000元，包裝費和運雜費為1000元，已驗收人庫，全部款項通過銀行支付。工程領用所購工程物資。則會計處理為：

　�。�1）借：工程物資 501000

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）85000

　　　　　　貸：銀行存款 586000

　�。�2）借：在建工程 501000

　　　　　　貸：工程物資 501000

　　二、自營工程領用外購生產用原材料等存貨的核算

　　會計實務中新增值稅條例下企業(yè)購入作為存貨核算的原材料等，如用于自行建造固定資產，則應按其成本，借記“在建工程”等科目，貸記“原材料”等科目，相對應的增值稅進項稅額，應借記“應交稅金—一直抵扣固定資產增值稅（固定資產進項稅額）”科目，貸記“應交稅金一應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。筆者認為，這樣處理雖認可領用原材料的進項稅額可抵扣，也體現了2009年新增值稅條例的全面轉型改革之精髓，但在會計處理上有繁瑣之嫌。本文認為，自營工程領用外購生產用原材料等存貨時，按照材料實際成本轉入“在建工程”科目，而材料所包含的進項稅額不作處理，也無需轉出。因為按照新增值稅條例的規(guī)定，固定資產購進環(huán)節(jié)的增值稅就像購進原材料、存貨等涉及的增值稅進項稅額一樣。因此，自營工程領用外購的工程（專用）物資和領用外購的原材料，二者在增值稅進項稅額的抵扣上已無區(qū)別，都屬于能在當期銷項稅額中抵扣的進項稅額。

　　[例2]A企業(yè)自建固定資產工程領用生產用原材料一批，實際成本為3000元，增值稅率17％，則會計處理為：

　　借：在建工程3000

　　　　貸：原材料 3000

　　三、自營工程領用本企業(yè)自產產品（商品）的核算

　　企業(yè)購建在建工程領用自產產品時，會計核算上不作為銷售處理，不確認收人，仍然按照成本轉賬。但按照稅法規(guī)定，企業(yè)將自產和委托加工的物資用于非應稅項目、對外投資、集體福利等行為，應視同銷售，應按售價或組成計稅價格、市場價格乘以適用的稅率得到應納增值稅。因此，企業(yè)購建在建工程領用自產產品時，按領用的商品成本及相關稅費之和借記“在建工程”；按商品成本貸記“庫存商品”，按領用的商品售價或組成計稅價格、市場價格乘以適用的稅率得到的應納增值稅，貸記“應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）”等。如果在建工程領用自產產品為應稅消費品時，還應計算繳納消費稅，貸記“應交稅金——應交消費稅”。

　　由于該會計處理未把企業(yè)的收入、成本和利潤體現在利潤表中，而所得稅稅法規(guī)定這類自產自用視同銷售行為的收入應當作為計稅收入，計算應稅所得，故企業(yè)在年終計算所得稅時，需要作所得稅納稅調整。

　　[例3]A企業(yè)自營工程領用自產產品一批（應稅消費品），庫存商品成本為9000元，銷售價格（計稅價格）為10000元，增值稅率17％，消費稅率為5％。則會計處理為：

　　借：在建工程 11200

　　　　貸：庫存商品 9000

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1700

　　　　　　應交稅費——應交消費稅 500

　　四、自營工程出現剩余工程物資的核算

　�。�1）剩余工程物資轉作存貨的核算。剩余工程物資改作生產使用的原材料等存貨時，只需將工程物資的成本轉出，借記“原材料”等科目，貸記“在建工程”等科目，進項稅額無需作轉出處理。雖然工程物資改變了用途，但由于工程物資對應的增值稅進項稅額可以比照存貨處理，進項稅額都不需轉出。

　　[例4]A企業(yè)將一批剩余未使用工程物資轉作生產的原材料使用，該批剩余工程物資買價4000元，對應的進項稅額為680元。則會計處理為：

　　借：原材料 4000

　　貸：工程物資 4000

　�。�2）剩余工程物資用作對外出售的核算。當企業(yè)自營工程中出現的剩余工程物資對外出售時，工程物資應比照材料出售處理。按取得的實際價款及相關稅費借記“銀行存款”，按售價貸記“其他業(yè)務收入”，按應交的增值稅額貸記“應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）”；同時結轉成本，按出售工程物資的成本，借記“其他業(yè)務成本”，貸記“工程物資”。

　　[例5]A企業(yè)將未使用的剩余工程物資一批對外出售，出售收人2000元，增值稅額340元，款項已存入銀行。該批工程物資成本為1600元。則會計處理為：

　　借：銀行存款 2340

　　　　貸：其他業(yè)務收入 2000

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 340

　　同時，結轉出售工程物資成本

　　借：其他業(yè)務成本 1600

　　貸：工程物資 1600

　　五、自營工程物資盤盈、盤虧、報廢、毀損的核算

　　《企業(yè)會計制度》在第28條及“工程物資”科目中規(guī)定，盤盈、盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去保險公司、過失人賠償部分后的差額，工程項目尚未完工的，計入或沖減所建工程項目的成本；工程已經完工的，計人當期營業(yè)外收支。工程物資在建設期間發(fā)生的盤虧、報廢及毀損，其處置損失，報經批準后，借記“在建工程”科目，貸記“工程物資”科目；盤盈的工程物資或處置收益，作相反的會計分錄。企業(yè)購入工程物資時已按規(guī)定將增值稅進項稅額記人“應交稅金——應交增值稅（進項稅額）”科目的，如果相關物資（或固定資產）專用于非增值稅應稅項目，不允許抵扣的不動產項目，專用于免稅項目、專用于集體福利和個人消費，以及發(fā)生非正常損失的，應將原已記入“應交稅金——應交增值稅（進項稅額）”科目的金額予以轉出，借記有關科目，貸記“應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。

　　[例6]A企業(yè)工程建設期間對工程物資進行清查，發(fā)現工程物資減少20000元（已取得專用發(fā)票），增值稅稅率17％。經調查屬非正常損失，其中應收保險公司賠償12000元。則會計處理如下：

　　借：在建工程 11400

　　　　其他應收款 12000

　　　　貸：工程物資 20000

　　　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 3400

　　參考文獻：

　　[1]財政部：《企業(yè)會計準則2006》，中國財政經濟出版社2006年版。

　　[2]蓋地：《稅務會計與納稅籌劃》，東北財經大學出版社2006年版。