2004年8月，國(guó)資委頒布了《企業(yè)國(guó)有資本保值增值結(jié)果確認(rèn)暫行辦法》（以下簡(jiǎn)稱《確認(rèn)辦法》。該辦法規(guī)定企業(yè)國(guó)有資本保值增值結(jié)果確認(rèn)是指國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)依據(jù)經(jīng)審計(jì)的企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告，在全面分析評(píng)價(jià)影響經(jīng)營(yíng)期內(nèi)國(guó)有資本增減變動(dòng)因素的基礎(chǔ)上，對(duì)企業(yè)國(guó)有資本保值增值結(jié)果進(jìn)行確認(rèn)。而企業(yè)國(guó)有資本保值增值結(jié)果主要是通過(guò)國(guó)有資本保值增值率指標(biāo)來(lái)反映的。國(guó)有資本保值增值率是指企業(yè)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)剔除客觀因素后的期末國(guó)有資本與期初國(guó)有資本的比率，可分為年度國(guó)有資本保值增值率和任期內(nèi)國(guó)有資本保值增值率。本文擬對(duì)影響企業(yè)國(guó)有資本保值增值率計(jì)算結(jié)果的事項(xiàng)做一探討。
一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告出具審計(jì)報(bào)告的不同類型對(duì)計(jì)算結(jié)果的影響
確認(rèn)企業(yè)國(guó)有資本保值增值結(jié)果，是以已審計(jì)的企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告為基礎(chǔ)的。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告的類型分為無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)和拒絕表示意見(jiàn)4種。對(duì)于以上4種類型的審計(jì)報(bào)告，《確認(rèn)辦法》規(guī)定，年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告被會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具否定意見(jiàn)或拒絕表示意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的企業(yè)，其國(guó)有資本保值增值水平被定為“較差”，但對(duì)于保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，對(duì)該保留意見(jiàn)是否調(diào)整以及調(diào)整的具體數(shù)額是多少，將直接對(duì)計(jì)算結(jié)果造成影響，如某企業(yè)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)對(duì)外投資按成本法計(jì)算了投資收益，但根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定應(yīng)按權(quán)益法計(jì)算，該事項(xiàng)對(duì)該期間的資產(chǎn)和損益均產(chǎn)生了影響，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)該企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告出具了保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。在確認(rèn)該企業(yè)的國(guó)有資本保值增值水平時(shí)，是直接按已審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行確認(rèn)，還是按對(duì)審計(jì)報(bào)告中經(jīng)過(guò)調(diào)整后的保留意見(jiàn)進(jìn)行確認(rèn)，結(jié)果會(huì)不同。特別是在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)工作中因企業(yè)歷史原因，造成對(duì)許多問(wèn)題無(wú)法得出確切數(shù)值，但又必須對(duì)其出具保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，這時(shí)，就難以對(duì)國(guó)有資本保值增值率進(jìn)行確認(rèn)。
二、期初數(shù)的確認(rèn)對(duì)計(jì)算結(jié)果的影響
期初數(shù)的確認(rèn)也會(huì)對(duì)計(jì)算結(jié)果產(chǎn)生影響。企業(yè)對(duì)期初國(guó)有資本數(shù)額進(jìn)行調(diào)整，主要包括：對(duì)企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算事項(xiàng)進(jìn)行追溯調(diào)整；對(duì)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)子公司劃轉(zhuǎn)口徑進(jìn)行調(diào)整；對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)決算合并范圍變化口徑進(jìn)行調(diào)整�！洞_認(rèn)辦法》規(guī)定，企業(yè)本期期初國(guó)有資本確認(rèn)口徑應(yīng)當(dāng)與上期期末口徑一致。如企業(yè)確認(rèn)2004年的年初數(shù)為審計(jì)報(bào)告數(shù)，但2005年該企業(yè)發(fā)現(xiàn)上年有會(huì)計(jì)差錯(cuò)需要調(diào)整，因此采用追溯調(diào)整法進(jìn)行調(diào)整，從而導(dǎo)致2005年會(huì)計(jì)報(bào)表期初數(shù)與2004年會(huì)計(jì)報(bào)表期末數(shù)出現(xiàn)差異。因此，在確認(rèn)過(guò)程中，是按上期已確認(rèn)的期末口徑，還是按審計(jì)報(bào)告的期初數(shù)來(lái)計(jì)算，結(jié)果會(huì)不同。如果按審計(jì)報(bào)告的期初數(shù)來(lái)計(jì)算，該項(xiàng)會(huì)計(jì)差錯(cuò)對(duì)該企業(yè)的影響會(huì)忽略不計(jì)，因此必須注意期初對(duì)國(guó)有資本的確認(rèn)口徑要與上期期末的口徑保持一致，防止有的企業(yè)從中鉆空子，影響計(jì)算結(jié)果。此外，對(duì)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)子公司的劃轉(zhuǎn)口徑進(jìn)行調(diào)整和對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)決算合并范圍變化口徑進(jìn)行調(diào)整，也會(huì)影響企業(yè)最終考核結(jié)果，對(duì)此應(yīng)予以重視。
三、客觀因素調(diào)整對(duì)計(jì)算結(jié)果的影響
客觀因素有兩種情況，一種是客觀增加因素，主要包括國(guó)家或國(guó)有單位直接追加投資增加資本，無(wú)償劃入增加資本，資產(chǎn)評(píng)估增加資本，清產(chǎn)核資增加資本，產(chǎn)權(quán)界定增加資本，資本（股票）溢價(jià)增加資本，稅收返還增加資本，會(huì)計(jì)調(diào)整和減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回增加資本，接受捐贈(zèng)增加資本以及債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)增加資本等。另一種是客觀減少因素，主要包括：專項(xiàng)批準(zhǔn)核銷減少資本，無(wú)償劃出減少資本，資產(chǎn)評(píng)估減少資本，產(chǎn)權(quán)界定減少資本，消化以前年度潛虧和掛賬減少資本，自然災(zāi)害等不可抗拒因素減少資本，企業(yè)按規(guī)定上繳紅利減少資本，資本（股票）折價(jià)減少資本等。在國(guó)有資本保值增值率的計(jì)算中，期末國(guó)有資本客觀增加因素在計(jì)算中應(yīng)予以扣除，而對(duì)于客觀減少因素，在計(jì)算中則應(yīng)予以補(bǔ)加。對(duì)于以上客觀因素的證明材料，必須提供國(guó)家有關(guān)部門的文件、有關(guān)專項(xiàng)鑒證證明、年度財(cái)務(wù)決算審計(jì)報(bào)告，以及企業(yè)的有關(guān)入賬憑證等。
四、不良資產(chǎn)增加對(duì)計(jì)算結(jié)果的影響
不良資產(chǎn)是指企業(yè)尚未處理的資產(chǎn)凈損失和潛虧（資金）掛賬以及按會(huì)計(jì)制度規(guī)定應(yīng)提未提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各類有問(wèn)題資產(chǎn)的預(yù)計(jì)損失金額�！洞_認(rèn)辦法》規(guī)定，因經(jīng)營(yíng)期內(nèi)不良資產(chǎn)增加造成企業(yè)不良資產(chǎn)比率上升的，應(yīng)當(dāng)在核算其國(guó)有資本保值增值率時(shí)進(jìn)行扣減修正。
首先，對(duì)暫未執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè)，若經(jīng)營(yíng)期內(nèi)企業(yè)不良資產(chǎn)比率上升，其增加額在核算國(guó)有資本保值增值率時(shí)要進(jìn)行扣減。應(yīng)注意的是，“經(jīng)營(yíng)期內(nèi)企業(yè)不良資產(chǎn)比率上升”才能扣減。但對(duì)于經(jīng)營(yíng)期內(nèi)不良資產(chǎn)比率下降的，因?yàn)槠湟言诳陀^減少因素中的“消化以前年度潛虧和掛賬”中反映過(guò)，所以在計(jì)算修正后國(guó)有資本保值增值率時(shí)就不能再次進(jìn)行調(diào)整，否則會(huì)造成雙重計(jì)算，虛增期末國(guó)有資本數(shù)額。
其次，對(duì)已執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期內(nèi)對(duì)有問(wèn)題資產(chǎn)未按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的，應(yīng)在核算國(guó)有資本保值增值率時(shí)進(jìn)行扣減修正。
最后還要注意的是，國(guó)有控股企業(yè)修正國(guó)有資本保值增值率時(shí)，應(yīng)按股權(quán)份額進(jìn)行核算。特別是子公司在經(jīng)營(yíng)期內(nèi)存在不良資產(chǎn)增加，或?qū)τ袉?wèn)題資產(chǎn)未按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，應(yīng)按股權(quán)份額確認(rèn)具體數(shù)額后，再按公式計(jì)算修正國(guó)有資本保值增值率。
